Manual de preenchimento do Modelo 22 - IRC de Índice:

Transcrição

1 Manual de preenchimento do Modelo 22 - IRC de 2012 Índice: Indicações Gerais Quadro 01 Período de Tributação Quadro 02 Área da sede, Direção efectiva ou Estab. Estável Quadro 03 Identificação e Caracterização do sujeito passivo Quadro 04 Características da Declaração Quadro 05 Identificação do Representante legal e do TOC Quadro 07 Apuramento do Lucro Tributável Campo 701 Resultado líquido do período Campo 702 Variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido do período (art.º 21.º) e quota-parte do subsídio respeitante a ativos fixos tangíves não depreciáveis e ativos intangíveis com vida útil indefenida [art.º 22.º, n.º 1, alínea b)] Campo Variações patrimoniais positivas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho) Campo 704 Variações patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido do período (art.º 24.º) 1

2 Campo 705 Variações patrimoniais negativas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho) Campos 706 e 707 Alteração do regime fiscal dos contratos de construção (correções positivas e negativas) A Acrescer Campo 709 Matéria coletável / lucro tributável imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE (art.º 6.º) Campo 710 Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18.º, n.º 2) Campo 711 Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: Diferença entre a quantia nominal da contraprestação e o justo valor (art.º 18.º, n.º 5) Campos 712 Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial (art.º 18.º, n.º 8) Campo 713 Ajustamentos não dedutíveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) Campos 714 Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º 11) Campo 715 Gastos de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma, e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º 12) Campo 716 Gastos não documentados (art.º 23.º, n.º 1) Campo 717 Gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital (art.º 23.º, n.ºs 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5) Campo 718 Ajustamentos em inventários para além dos limites legais (art.º 28.º) e perdas por imparidade em créditos não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites legais (art.º 35.º) Campo 719 Depreciações e amortizações (art.º 34.º, n.º 1), perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis (art.º 35.º, n.º 4) e desvalorizações excecionais (art.º 38.º), não aceites como gastos Campo % do aumento das depreciações dos ativos fixos tangíveis em resultado de reavaliação fiscal (art.º 15.º, n.º 2 do D.R. 25/2009, de 14/09) Campo 721 Provisões não dedutíveis ou para além dos limites legais (art.ºs 19.º, n.º 3 e 39.º) e perdas por imparidade fiscalmente não dedutíveis de ativos financeiros Campo 722 Créditos incobráveis não aceites como gastos (art.º 41.º) Campo 723 Realizações de utilidade social não dedutíveis (art.º 43.º) Campo 724 IRC e outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] Campo 725 Impostos diferidos [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] Campo 726 Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art.º 45.º, n.º 1, alínea b)] Campo 727 Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar [art.º 45.º, n.º 1, alínea c)] Campo 728 Multas, coimas juros compensatórios e demais encargos pela prática de infrações [art.º 45.º, n.º 1, alínea d)] Campo 729 Indemnizações por eventos seguráveis [art.º 45.º, n.º 1, alínea e)] 2

3 A Deduzir Campo 730 Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador [art.º 45.º, n.º 1, alínea f)] Campo 731 Encargos não devidamente documentados [art.º 45.º, n.º 1, alínea g)] Campo Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art.º 45.º, n.º 1, alínea h)] Campo 733 Encargos com combustíveis [art.º 45.º, n.º 1, alínea i)] Campo 734 Juros de suprimentos [art.º 45.º, n.º 1, alínea j)] Campo 735 Gastos não dedutíveis relativos a participação nos lucros por membros dos órgãos sociais [art.º 45.º, n.º 1, alínea n)] Campo 736 Menos-valias contabilísticas Campo % de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital próprio (art.º 45.º, n.º 3, parte final) Campo 738 Mais-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização [art.º 46.º, n.º 5, alínea b)] Campo 739 Diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais SEM intenção de reinvestimento (art.º 46.º) Campo % da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias com intenção expressa de reinvestimento (art.º 48.º, n.os 1,4 e 5) Campo 741 Acréscimos por não reinvestimento ou pela não manutenção das partes de capital na titularidade do adquirente (art.º 48.º, n.ºs 6 e 7) Campo 742 Mais-valias fiscais regime transitório [art.º 7.º, n.º 7, alínea b) da Lei n.º 30- G/2000, de 29 de dezembro e art.º 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/ 2001, de 27 de dezembro] Campo 743 Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º 49.º) Campo 744 Correções relativas a preços de transferência (art.º 63.º, n.º 8) Campo 745 Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato [art.º 64.º, n.º 3, alínea a)] Campo 746 Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (artigo 65.º) Campo 747 Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (artigo 66.º) Campo 748 Subcapitalização (art.º 67.º, n.º 1) Campo 749 Correções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte (art.º 68.º) Campo 750 Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.ºs 74.º, 76.º e 77.º) Campo 751 Donativos não previstos ou além dos limites legais (art.ºs 62.º e 65.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais e Estatuto do Mecenato Científico) Campos 779 Encargos financeiros não dedutíveis (art.º 32.º, n.º 2 do EBF) Campos 752 Linhas em branco Campo 754 Despesas ou encargos de projeção económica plurianual contabilizados como gasto na vigência do POC e ainda não aceites fiscalmente [art.º 22.º, alínea f) do D.R. n.º 25/2009, de 14/09] 3

4 Campo 755 Prejuízo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art.º 6.º) Campo 756 Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18.º, n.º 2) Campo 757 Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: rédito de juros (art.º 18.º, n.º 5) Campo 758 Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial (art.º 18.º, n.º 8) Campo 759 Ajustamentos não tributáveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) Campo 760 Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º 11) Campo 761 Pagamento ou colocação à disposição dos beneficiários de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º 12) Campo 762 Reversão de ajustamentos em inventários tributados (art.º 28.º, n.º 3) e de perdas por imparidade tributadas (art.º 35.º, n.º 3) Campo 763 Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação anteriores (art.º 20.º do D.R. n.º 25/2009, de 14/9) e dedução da quota-parte das perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis não aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais (art.º 35.º, n.º 4) Campo 764 Reversão de provisões tributadas (art.ºs 19.º, n.º 3 e 39.º, n.º 4) Campo 765 Restituição de impostos não dedutíveis e excesso da estimativa para impostos Campo Impostos diferidos [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] Campo 767 Mais-valias contabilísticas Campo % da menos-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização [art.º 46.º, n.º 5, alínea b) e art.º 45.º, n.º 3, parte final] e 50% da diferença negativa entre as mais e as menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital próprio (art.º 45.º, n.º 3, 1.ª parte) Campo 769 Diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art.º 46.º) Campo 770 Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º 49.º) Campo 771 Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos (art.º 51.º) Campo 772 Correção pelo adquirente do imóvel quando adota o valor patrimonial tributário definitivo para a determinação do resultado tributável na respetiva transmissão (art.º 64.º, n.º 3, alínea b)] Campo 773 Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permuta de partes sociais (art.ºs 74.º, 76.º e 77.º) Campo 774 Benefícios fiscais Campo 775 Linhas em branco Quadro 08 Regimes de Taxa Campo 242 Estabelecimentos de ensino particular (artigo 56.º do EBF) Campo 245 Benefícios relativos à interioridade (artigo 43.º do EBF) Campo 248 Estatuto Fiscal Cooperativo (artigo 7.º, n.º 3 da Lei n.º 85/98, de 16 de dezembro) 4

5 Campo 260 Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 35.º do EBF) Campo 265 Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 36.º do EBF) Campos 246 e 249 Regiões Autónomas (Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro e Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redacção do Decreto Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de dezembro) Campo 262 Rendimentos prediais de entidades não residentes sem estabelecimento estável Campo 263 Mais-valias imobiliárias/incrementos patrimoniais obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável (artigo 87.º, n.º 4) Campo 264 Outros rendimentos obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável Campo Mais-valias mobiliárias obtidas por entidades não residentes sem estabelecimento estável (artigo 87.º, n.º 4) Quadro 09 Apuramento da Matéria Coletável Quadro 10 Cálculo do Imposto Quadro 11 Outras Informações Quadro 12 Retenções na Fonte Indicações Gerais 1 - As presentes instruções DEVEM SER RIGOROSAMENTE OBSERVADAS, por forma a eliminar deficiências de preenchimento que, frequentemente, originam erros centrais e liquidações erradas. 2 - A declaração modelo 22 deve ser apresentada pelos seguintes sujeitos passivos: - entidades residentes, quer exerçam ou não, a título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola; - entidades não residentes com estabelecimento estável em território português; - entidades que não tenham sede nem direção efetiva em território português e neste obtenham rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável aí situado, desde que, relativamente aos mesmos, não haja lugar a retenção na fonte a título definitivo. 3 - Nos termos dos n.ºs 6 e 8 do artigo 117.º do Código do IRC (CIRC), apenas estão dispensadas da apresentação da declaração modelo 22: - As entidades isentas ao abrigo do artigo 9.º do Código, exceto quando estejam sujeitas a uma qualquer tributação autónoma; - As entidades não residentes que apenas aufiram, em território português, rendimentos isentos. 4 - Conforme previsto na Portaria n.º 1339/2005, de 30 de dezembro, a declaração é obrigatoriamente entregue por transmissão eletrónica de dados (internet). 5 - A declaração é enviada, anualmente, até ao último dia do mês de maio, independentemente de esse dia ser útil ou não útil e para os sujeitos passivos com período especial de tributação, até ao último dia do 5.º mês posterior à data do termo desse período, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, conforme n.ºs 1 e 2 do artigo 120.º do CIRC. 6 - Relativamente às entidades não residentes em território português e que aqui obtenham rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável ai situado, a obrigatoriedade de entrega da declaração modelo 5

6 22 só ocorre nos casos em que não haja lugar a retenção na fonte a titulo definitivo, devendo então observar-se os prazos previstos no n.º 5 do artigo 120.º do CIRC. 7 - Os sujeitos passivos com período de tributação diferente do ano civil e as sociedades dominantes enquadradas no regime especial de tributação de grupos de sociedades quando procedam ao envio da declaração do grupo, devem indicar o tipo de declaração que vão submeter no quadro de pré preenchimento prévio à submissão da declaração. 8 - Para que a declaração seja corretamente rececionada (certa centralmente) deve: - Preencher a declaração diretamente no Portal (on-line) ou abrir o ficheiro previamente formatado (offline); - Validar a informação e corrigir os erros detetados (validações locais); - Submeter a declaração; - Consultar, a partir do dia seguinte, a situação definitiva da declaração. Se em consequência da verificação da coerência com as bases de dados centrais forem detetados erros, deve a mesma ser corrigida (validações centrais). 9 - Sobre os procedimentos a adotar para correção dos erros centrais, dispõe de ajuda no Portal das Finanças em: apoio ao contribuinte manuais manual de correção de erros centrais A declaração considera-se apresentada na data em que é submetida, sob a condição de correção de eventuais erros no prazo de 30 dias, findo o qual, sem que os mesmos se mostrem corrigidos, a declaração é considerada como não apresentada, conforme n.º 5 da Portaria n.º 1339/2005, de 30 de dezembro Antes da verificação de coerência com as bases de dados centrais, a declaração encontra-se numa situação de receção provisória, em conformidade com as regras de envio constantes do n.º 4 da referida portaria. Assim, só após esta validação central e ficando a declaração na situação de certa, é possível proceder à sua substituição Se a declaração se encontrar com erros centrais, deve a mesma ser corrigida através do sistema de submissão de declarações eletrónicas, não devendo proceder ao envio de uma nova declaração para corrigir os erros. Caso a declaração seja corrigida com sucesso, considera-se apresentada na data em que foi submetida pela primeira vez O comprovativo da entrega obtém-se diretamente no Portal das Finanças, através da impressão da declaração na opção obter comprovativos IRC Os sujeitos passivos devem manter atualizada a morada e restantes elementos do cadastro, designadamente o NIB utilizado para efeitos de reembolsos, devendo proceder às necessárias alterações, sendo caso disso, através da apresentação da respectiva declaração de alterações ou pela forma prevista no artigo 119.º do CIRC. Quadro 01 Período de Tributação - O período de tributação a indicar, em termos gerais, coincide com o ano civil, devendo ser inscrito no formato ano-mês-dia. - O período de tributação pode ser inferior a um ano nas situações previstas no n.º 4 do artigo 8.º do CIRC, devendo em qualquer destes casos ser assinalado, em simultâneo, o campo respetivo no quadro campos 3, 4, 7 ou 8. 6

7 - Pode ainda ser superior a um ano, relativamente a sociedades e outras entidades em liquidação, em que terá a duração correspondente à desta, desde que não ultrapasse 2 anos (n.º 8 do artigo 8.º e n.º 1 do artigo 79.º do CIRC), devendo preencher-se este campo segundo o período a que respeitam os rendimentos, sendo igualmente assinalado o quadro campo 2. - Quando se trate de declaração apresentada por entidades não residentes sem estabelecimento estável que obtenham rendimentos prediais e os ganhos mencionados na alínea b) do n.º 3 e nos n.ºs 3) e 8) da alínea c) do artigo 4.º do CIRC, o período de tributação a indicar corresponde ao ano civil completo, exceto nos casos em que tenha ocorrido cessação de atividade. - Nas situações previstas na parte final da alínea a) e nas alíneas b) e c) do n.º 5 do artigo 120.º do CIRC, o período de tributação a inscrever será de 01/01 até à data da transmissão onerosa do imóvel ou da aquisição do incremento patrimonial, devendo esta data ser também inscrita no quadro 04.2 campo 8. - Os sujeitos passivos de IRC que, nos termos dos n.ºs 2 e 3 do artigo 8.º, tenham adotado ou estejam autorizados a adotar um período de tributação diferente do ano civil, devem inscrever no campo 2 o ano correspondente ao primeiro dia do período de tributação. - Uma declaração de substituição não pode alterar o período de tributação constante de uma declaração certa centralmente. Quadro 02 Área da sede, Direção efectiva ou Estab. Estável - O campo 1 do quadro 02 é preenchido automaticamente pelo sistema, de acordo com o código do Serviço de Finanças da área da sede do sujeito passivo constante no cadastro. Quadro 03 Identificação e Caracterização do sujeito passivo 7

8 - Os campos relativos à designação e tipo de sujeito passivo são preenchidos automaticamente pelo sistema, segundo a informação constante no cadastro. - Caso os campos não se encontrem preenchidos: - As sociedades por quotas e unipessoais por quotas, sociedades anónimas, cooperativas, sociedades irregulares e outras sociedades bem como os agrupamentos complementares de empresas e os agrupamentos europeus de interesse económico devem assinalar o campo 1 residente que exerce, a título principal, atividade comercial, industrial ou agrícola. - As associações ou fundações e outras pessoas coletivas de direito público devem assinalar o campo 2 residente que não exerce, a título principal, atividade comercial, industrial ou agrícola. - No caso de o pré-preenchimento não se encontrar correto, o sujeito passivo deve proceder à correção ou atualização da informação, através da apresentação de uma declaração de alterações, nos termos do n.º 5 do artigo 118.º do CIRC. Após esta alteração, corrige e submete a declaração modelo 22 que entretanto se encontrava em erro. Campo 1 - Regime geral - As entidades residentes que exercem, a título principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola, estão, em regra, abrangidas pelo regime geral - campo 1, com exceção das suscetíveis de usufruírem de uma das taxas reduzidas indicadas no quadro 08.1, as quais devem assinalar o campo 5 - redução de taxa. - As entidades não residentes com estabelecimento estável estão também, em regra, abrangidas pelo regime geral - campo 1, com exceção das suscetíveis de usufruírem de uma das taxas reduzidas indicadas no quadro 08.1, as quais devem assinalar o campo 5 - redução de taxa. - As taxas específicas das Regiões Autónomas previstas no Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro e no Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, não constituem regimes de redução de taxa, pelo que os sujeitos passivos que obtenham rendimentos imputáveis àquelas circunscrições devem também assinalar o campo 1 - regime geral, com exceção das suscetíveis de usufruírem de uma das taxas reduzidas indicadas no quadro 08.1, as quais devem assinalar o campo 5 - redução de taxa. - Os residentes que não exercem, a título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como os não residentes sem estabelecimento estável, ainda que abrangidos por taxas especificas, assinalam também o campo 1 - regime geral, apesar de o apuramento da coleta ser efetuado nos campos 348 e 349 do quadro 10. Campos 3 e 4 - Regime de isenção - O regime de isenção definitiva só pode ser assinalado pelos sujeitos passivos que dela beneficiem e que são, designadamente, os identificados no quadro 031 do anexo D. - Do mesmo modo, o regime de isenção temporária também só pode ser assinalado pelos sujeitos passivos que beneficiem de um regime de isenção com carácter temporário, nomeadamente, os referidos no quadro 032 do anexo D. Campo 5 - Regime de redução de taxa 8

9 - Devem assinalar este campo todos os sujeitos passivos abrangidos por uma das situações previstas no quadro Campo 6 - Regime simplificado - O regime simplificado foi revogado pelo artigo 92.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de abril (Orçamento do Estado para 2010) pelo que o campo 6 deste quadro só se aplica a períodos de tributação anteriores a Campos 1 e 7 - Regime de transparência fiscal - Tratando-se de entidades sujeitas ao regime de transparência fiscal, são assinalados em simultâneo, os campos 1 e 7 regime geral e transparência fiscal. Campos 1 e 8 - Regime especial de tributação de grupos de sociedades - Os sujeitos passivos enquadrados no regime especial de tributação de grupos de sociedades devem assinalar em simultâneo os campos 1 e 8 regime geral e grupos de sociedades, indicando, no campo 9, o NIF da sociedade dominante. Campo 10 - Opção pela taxa do artigo 87.º, n.º 1 - A possibilidade de opção pela aplicação da taxa do regime geral do IRC não tem aplicação ao período de 2011 e seguintes. Campo 11 - Aplicação do artigo 87.º, n.º 7 do CIRC (apenas para períodos de 2009 a 2011) - Face ao disposto no n.º 7 do artigo 87.º do CIRC, revogado pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro, a taxa referida no primeiro escalão da tabela prevista no n.º 1 não é aplicável, no período de tributação respetivo, sujeitando-se a totalidade da matéria coletável à taxa de 25 % quando: a) Em consequência de operação de cisão ou outra operação de reorganização ou reestruturação empresarial efetuada depois de 31 de dezembro de 2008, uma ou mais sociedades envolvidas venham a determinar matéria coletável não superior a ,00; b) O capital de uma entidade seja realizado, no todo ou em parte, através da transmissão dos elementos patrimoniais, incluindo ativos intangíveis, afetos ao período de uma atividade empresarial ou profissional por uma pessoa singular e a atividade exercida por aquela seja substancialmente idêntica à que era exercida a título individual. - Os sujeitos passivos que se encontrem nestas condições devem assinalar o campo 11 deste quadro. - O cálculo do imposto é efetuado apenas no campo 347-B do quadro 10 (taxa de IRC = 25%). Quadro 04 Características da Declaração 9

10 Neste quadro é sempre indicado se se trata de primeira declaração do período - campo 1 ou de declaração de substituição - campos 2, 3, 4, 5 ou 6. Campo 1-1.ª Declaração do período - Só pode existir uma primeira declaração para cada período de tributação, exceto no ano em que, nos termos do artigo 8.º do CIRC, seja adotado um período de tributação diferente do que vinha sendo seguido nos termos gerais. Neste caso, há uma primeira declaração relativa ao período que decorre entre o início do ano civil e o dia imediatamente anterior ao do início do novo período de tributação. E há também uma primeira declaração referente ao novo período de tributação. Declarações de substituição - As declarações de substituição devem ser integralmente preenchidas, sendo possível apurar o diferencial de imposto a pagar e gerar a consequente referência de pagamento através da Internet, logo após a submissão. - Todas as declarações modelo 22 de substituição que não reúnam os requisitos previstos no artigo 122.º do CIRC são marcadas como declaração não liquidável, isto é, não produzem efeitos, podendo o sujeito passivo reclamar da autoliquidação que pretende corrigir, nos termos e condições referidos no artigo 137.º do CIRC. Campo 2 - Declaração de substituição artigo 122.º, n.ºs 1 e 2 do CIRC - Nos termos do n.º 1 do artigo 122.º do CIRC, quando tenha sido liquidado imposto inferior ao devido ou declarado prejuízo fiscal superior ao efetivo, deve ser apresentada declaração de substituição, ainda que fora do prazo legalmente estabelecido. - Porém, nos termos do n.º 2 desta mesma disposição legal, é estipulado o prazo de um ano para a apresentação de declarações modelo 22 de substituição para correção da autoliquidação da qual tenha resultado imposto superior ao devido ou prejuízo fiscal inferior ao efetivo. - Este campo é também utilizado para as declarações de substituição submetidas dentro dos prazos legais de entrega, referidos no artigo 120.º do CIRC. Artigo 122.º do CIRC Declaração de substituição 1 Quando tenha sido liquidado imposto inferior ao devido ou declarado prejuízo fiscal superior ao efectivo, pode ser apresentada declaração de substituição, ainda que fora do prazo legalmente estabelecido, e efectuado o pagamento do imposto em falta. 2 A autoliquidação de que tenha resultado imposto superior ao devido ou prejuízo fiscal inferior ao efectivo pode ser corrigida por meio de declaração de substituição a apresentar no prazo de um ano a contar do termo do prazo legal. Artigo 120.º do CIRC Declaração periódica de rendimentos 1 - A declaração periódica de rendimentos a que se refere a alínea b) do n.º 1 do artigo 117.º deve ser enviada, anualmente, por transmissão electrónica de dados, até ao último dia do mês de Maio, independentemente de esse dia ser útil ou não útil. 2 - Relativamente aos sujeitos passivos que, nos termos dos n.os 2 e 3 do artigo 8.º, adoptem um período de tributação diferente do ano civil, a declaração deve ser enviada até ao último dia do 5.º mês seguinte à data do termo desse período, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, prazo que é igualmente aplicável relativamente ao período mencionado na alínea d) do n.º 4 do artigo 8.º 3 - No caso de cessação de actividade nos termos do n.º 5 do artigo 8.º, a declaração de rendimentos relativa ao período de tributação em que a mesma se verificou deve ser enviada até ao 30.º dia seguinte ao da data da cessação, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, aplicando-se igualmente este prazo ao envio da declaração relativa ao período de tributação imediatamente anterior, quando ainda não tenham decorrido os prazos mencionados nos n.os 1 e 2. 10

11 4 - As entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português, e que neste obtenham rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável aí situado, são igualmente obrigadas a enviar a declaração mencionada no n.º 1, desde que relativamente aos mesmos não haja lugar a retenção na fonte a título definitivo. 5 Nos casos previstos no número anterior, a declaração deve ser enviada: a) Relativamente a rendimentos derivados de imóveis, exceptuados os ganhos resultantes da sua transmissão onerosa, a ganhos mencionados na alínea b) do n.º 3 do artigo 4.º, e a rendimentos mencionados nos n.os 3) e 8) da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º, até ao último dia do mês de Maio do ano seguinte àquele a que os mesmos respeitam, ou até ao 30.º dia posterior à data em que tenha cessado a obtenção dos rendimentos, independentemente de esse dia ser útil ou não útil; b) Relativamente a ganhos resultantes da transmissão onerosa de imóveis, até ao 30.º dia posterior à data da transmissão, independentemente de esse dia ser útil ou não útil; c) Relativamente a incrementos patrimoniais derivados de aquisições a título gratuito, até ao 30.º dia posterior à data da aquisição, independentemente de esse dia ser útil ou não útil. 6 Quando for aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades: a) A sociedade dominante deve enviar a declaração periódica de rendimentos relativa ao lucro tributável do grupo apurado nos termos do artigo 70.º; b) Cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, deve enviar a sua declaração periódica de rendimentos na qual seja determinado o imposto como se aquele regime não fosse aplicável. 7 Nos casos previstos nos n.os 5 e 6 do artigo 51.º, o sujeito passivo deve integrar, no processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º, a declaração confirmada e autenticada pelas autoridades fiscais competentes do Estado membro da União Europeia de que é residente a entidade que distribui os lucros de que esta se encontra nas condições de que depende a aplicação do que nele se dispõe. 8 - A correcção a que se refere o n.º 9 do artigo 51.º deve ser efectuada através do envio da declaração de substituição, no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, relativa a cada um dos períodos de tributação em que já tenha decorrido o prazo de envio da declaração periódica de rendimentos. 9 - Sempre que não se verifique o requisito temporal estabelecido na parte final do n.º 11 do artigo 88.º, para efeitos da tributação autónoma aí prevista, o sujeito passivo deve enviar a declaração de rendimentos no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil. 10 Os elementos constantes das declarações periódicas devem, sempre que for caso disso, concordar exactamente com os obtidos na contabilidade ou nos registos de escrituração, consoante o caso. Campo 3 - Declaração de substituição artigo 64.º, n.º 4 do CIRC - Este campo é assinalado quando se trate de declaração de substituição apresentada nos termos do n.º 4 do artigo 64.º do CIRC, ou seja, quando o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do período a que respeita a transmissão. - Neste caso, a apresentação da declaração é efetuada durante o mês de janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos. - As declarações de substituição apresentadas por força desta disposição legal só produzem efeitos se a alteração efetuada pelo sujeito passivo, comparativamente à declaração anterior (certa e liquidada), consistir exclusivamente na correção prevista na alínea a) do n.º 3 do artigo 64.º do CIRC (campo 745 do quadro 07 - ajustamento positivo), não devendo ser utilizadas para a introdução de quaisquer outras correções à autoliquidação. - Caso esta declaração seja submetida fora de prazo legal, deve ser assinalado o campo 5 e não este campo. Artigo 64.º do CIRC Correcções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis 4 Se o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do período de tributação a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a declaração de substituição durante o mês de Janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos. 11

12 Campo 4 - Declaração de substituição artigo 120.º, n.ºs 8 e 9 do CIRC - O campo 4 deste quadro é assinalado quando se trate de declaração de substituição apresentada nos termos do n.º 8 ou 9 do artigo 120.º do CIRC. Neste caso, o prazo para a apresentação da declaração é de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou. Esta data deve ser indicada no campo 418 do quadro Sobre este campo, ver as instruções do campo 417 do quadro 11. Artigo 120.º do CIRC Declaração periódica de rendimentos 8 - A correcção a que se refere o n.º 9 do artigo 51.º deve ser efectuada através do envio da declaração de substituição, no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, relativa a cada um dos períodos de tributação em que já tenha decorrido o prazo de envio da declaração periódica de rendimentos. 9 - Sempre que não se verifique o requisito temporal estabelecido na parte final do n.º 11 do artigo 88.º, para efeitos da tributação autónoma aí prevista, o sujeito passivo deve enviar a declaração de rendimentos no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil. Campo 5 - Declaração de substituição artigo 64.º, n.º 4 do CIRC, submetida fora do prazo legal - Se a declaração a apresentar nos termos do n.º 4 do artigo 64.º do CIRC for submetida fora do prazo referido nesta disposição legal, deve ser assinalado este campo. Campo 6 - Declaração de substituição artigo 122.º, n.º 3 do CIRC - Com a publicação da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro (Orçamento do Estado para 2009) foi aditado o n.º 3 ao artigo 122.º do CIRC. - Esta disposição permite que o prazo de um ano referido no n.º 2 do artigo 122.º do CIRC seja, em caso de decisão administrativa ou sentença superveniente, contado a partir da data em que o declarante tome conhecimento dessa mesma decisão ou sentença, sendo aquela indicada neste campo da declaração. - Estão nestas condições, nomeadamente, as situações de concessão de benefício fiscal por ato ou contrato quando este seja concluído após o decurso do prazo normal de entrega de declaração de substituição do período em causa ou os casos de dedução de prejuízos dependente de autorização ministerial (vd. n.º 9 do artigo 52.º e artigo 75.º, ambos do CIRC), quando esta seja proferida fora do prazo referido. - Assim, para efeitos do alargamento do prazo de entrega de declarações de substituição das quais resultem correções a favor do sujeito passivo, não são tidos em conta quaisquer factos supervenientes mas apenas aqueles que se consubstanciam numa decisão administrativa ou sentença judicial que não foi possível ao sujeito passivo conhecer no decurso do prazo geral previsto no n.º 2 do artigo 122.º do CIRC. - Assim, o alargamento do prazo de entrega de declarações de substituição das quais resultem correções a favor do sujeito passivo, nos termos daquele n.º 3, visa abranger aquelas situações em que, única e exclusivamente, por responsabilidade das entidades emitentes da decisão administrativa ou sentença superveniente, o prazo para o sujeito passivo entregar a declaração de substituição nos termos do n.º 2 do artigo 122.º fique limitado ou expire. Ou seja, não se aplica, por exemplo, no caso de o pedido de emissão da declaração comprovativa do SIFIDE ter sido efectuado após a apresentação da declaração periódica de rendimentos modelo Face à especificidade que envolve este tipo de declarações, as mesmas são alvo de análise por parte dos serviços da AT. - Apenas produzem efeitos aquelas declarações que reúnam as condições referidas no n.º 3 do artigo 122.º do CIRC e com as consequências referidas no n.º 4 deste mesmo artigo, quando seja aplicável. 12

13 Artigo 122.º do CIRC Declaração de substituição 3 Em caso de decisão administrativa ou sentença superveniente, o prazo previsto no número anterior conta-se a partir da data em que o declarante tome conhecimento da decisão ou sentença. - Os campos relativos a declarações especiais são de preenchimento obrigatório somente nas situações aí previstas: declaração do grupo, declaração do período de liquidação, declaração do período de cessação, declaração com período especial de tributação ou declaração do período do início de tributação. Campo 1 Declaração do grupo - Quando for aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a sociedade dominante deve enviar a declaração periódica de rendimentos relativa ao lucro tributável do grupo apurado nos termos do artigo 70.º do CIRC, devendo assinalar este campo. - Cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, deve também apresentar a sua declaração periódica de rendimentos onde seja determinado o imposto como se aquele regime não fosse aplicável. Nestas declarações individuais não é assinalado este campo. Campo 2 Declaração do período de liquidação - No período em que ocorre o encerramento da liquidação, desde que o período de liquidação não ultrapasse dois anos, podem ser entregues duas declarações de rendimentos, sendo a primeira, obrigatória e referente ao início do período até à data do encerramento da liquidação (declaração do período de cessação) e uma facultativa (declaração do período de liquidação), respeitante a todo o período de liquidação, isto é, desde a data da dissolução até à data da cessação, conforme previsto no artigo 79.º do CIRC. - A declaração relativa ao período de liquidação tem por objetivo corrigir o lucro tributável declarado durante este período o qual tem natureza provisória. Campo 3 e 6 Declaração do período de cessação - Ainda que ocorra dissolução da sociedade, sem prejuízo da observância do disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 79.º do CIRC, a declaração a apresentar deve reportar-se a todo o período de tributação, não devendo ser assinalado nenhum dos campos deste quadro. - Ocorrendo cessação de atividade, nos termos do n.º 5 do artigo 8.º do CIRC, deve ser assinalado este campo, indicando-se simultaneamente a respetiva data no campo 6. Neste caso, a declaração de rendimentos deve ser enviada até ao 30.º dia seguinte ao da data da cessação, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, nos termos do n.º 3 do artigo 120.º do mesmo Código. 13

14 - Ocorrendo a dissolução e liquidação no mesmo período, é apresentada apenas uma declaração (do período de cessação), sem prejuízo de a determinação do lucro tributável do período anterior à dissolução dever ser autonomizada da determinação do lucro tributável correspondente ao período de liquidação, juntando esta demonstração ao processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC. - A cessação de atividade para efeitos de IRC ocorre nas situações referidas no n.º 5 do artigo 8.º do CIRC. Em consequência, este campo não pode ser assinalado no caso de o sujeito passivo ter declarado a cessação de atividade apenas para efeitos de IVA. Campos 4 e 5 Declaração com período especial de tributação (antes da alteração e após a alteração) - Estes campos são assinalados sempre que o período de tributação não coincida com o ano civil, nos termos dos n.ºs 2 e 3 do artigo 8.º do CIRC. - No ano em que seja adotado um novo período anual de tributação, há lugar ao envio de duas declarações, uma relativa ao período da tributação (inferior a um ano) que decorre entre 1 de janeiro e o último dia desse período e outra relativa ao novo período de tributação. - O campo 4 antes da alteração é assinalado no caso de períodos de tributação inferiores a doze meses. - Na declaração correspondente ao período referido na alínea d) do n.º 4 do artigo 8.º do CIRC deve-se assinalar o campo 4 antes da alteração e nas declarações dos períodos seguintes, de acordo com o período de tributação adotado, é assinalado sempre o campo 5 após a alteração. - Tratando-se de declaração relativa a sujeito passivo que tenha declarado início de atividade e tenha adotado, logo no momento do início de atividade, um período de tributação diferente do ano civil, são assinalados em simultâneo os campos 4 antes da alteração e 7 declaração do período do início de tributação, caso o período de tributação seja inferior a doze meses ou os campos 5 após a alteração e 7 declaração do período do início de tributação, caso o período de tributação tenha a duração de um ano completo. - No caso de declaração relativa a sujeito passivo que tenha adotado ou esteja autorizado a praticar um período de tributação diferente do ano civil e que pretenda enviar uma declaração relativa ao período de cessação, por ter cessado a atividade para efeitos de IRC, são assinalados em simultâneo o campo 4 antes da alteração (por se tratar de um período inferior a doze meses), o campo 3 declaração do período de cessação e o campo 6 data da cessação. Campo 7 Declaração do período do início de tributação - Este campo é assinalado quando se trate da primeira declaração apresentada pelo sujeito passivo após o início de atividade. - A data do início de tributação tem que ser igual à data constante do cadastro. Campo 8 Data da transmissão - As entidades não residentes sem estabelecimento estável, quando estejam obrigadas à apresentação da declaração de rendimentos no prazo de 30 dias previsto nas alíneas b) e c) do n.º 5 do artigo 120.º do CIRC, devem indicar, neste campo, a data da transmissão onerosa do imóvel ou a data da aquisição do incremento patrimonial, devendo esta coincidir com a data do final do período de tributação indicada no quadro 01 campo 1. Quadro 05 Identificação do Representante legal e do TOC 14

15 - É obrigatória a indicação do número de identificação fiscal do representante legal. - Os administradores de uma sociedade, sendo os respetivos representantes legais, devem, ainda que se tratem de pessoas não residentes em Portugal e que aqui não obtenham rendimentos, possuir número de identificação fiscal, por força do disposto no artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 463/79, de 30 de novembro. - Todos os sujeitos passivos são obrigados a enviar a declaração de rendimentos através da opção TOC, com exceção das entidades que não exercem, a título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, quando não estejam obrigadas a possuir contabilidade regularmente organizada, e das entidades não residentes sem estabelecimento estável. Quadro 07 Apuramento do Lucro Tributável - Este quadro, a preencher somente pelas entidades que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como pelas entidades não residentes com estabelecimento estável, destina-se ao apuramento do lucro tributável que corresponde ao resultado líquido do período, apurado na contabilidade (o qual é demonstrado na declaração de informação empresarial simplificada IES, a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo 117.º do CIRC), eventualmente corrigido nos termos do CIRC e outras disposições legais aplicáveis. - Este quadro não deve ser preenchido no caso de declaração do grupo. - Mesmo que não existam correções para efeitos fiscais, deve ser sempre preenchido o campo Se o resultado líquido do período for nulo, o campo 701 é preenchido com o valor zero. - O valor indicado no campo 701 deste quadro tem que coincidir com o indicado nos campos respetivos dos anexos A, B ou C da IES, para as entidades obrigadas à sua apresentação. - Os benefícios fiscais a que se refere o campo 774 deste quadro são todos os que operam por dedução ao rendimento, nomeadamente os relativos à criação de emprego e ao mecenato, sendo obrigatória a sua discriminação no quadro 04 do anexo D. - Tratando-se de sujeitos passivos com mais de um regime de tributação de rendimentos, o apuramento do lucro tributável é feito globalmente, efetuando-se a respetiva discriminação por regimes de tributação no quadro 09, nos campos 301, 312 ou 323, no caso de prejuízo fiscal, ou nos campos 302, 313 ou 324, havendo lucro tributável. - As linhas em branco podem ser utilizadas para evidenciar outras correções para além das expressamente previstas no impresso. Neste caso, o sujeito passivo deve juntar uma nota explicativa ao processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC. - As instruções de preenchimento relativas a cada um dos campos deste quadro podem ser consultadas no respetivo manual, disponível no Portal das Finanças, em Apoio ao Contribuinte Manuais. 15

16 Campo 701 Resultado líquido do período O valor a inscrever neste campo é o resultado líquido do período apurado na contabilidade, o qual deve refletir todos os gastos e rendimentos do período de tributação, para além do valor do imposto (IRC) imputável a esse mesmo período. Campo 702 Variações patrimoniais positivas não refletidas no resultado líquido do período (art.º 21.º) e quota-parte do subsídio respeitante a ativos fixos tangíves não depreciáveis e ativos intangíveis com vida útil indefenida [art.º 22.º, n.º 1, alínea b)] Neste campo devem figurar as variações patrimoniais positivas que não se encontrem refletidas nas várias rubricas que compõem o resultado líquido do período e que não se encontrem excecionadas no art.º 21.º. Atendendo ao conteúdo deste artigo, dir-se-á que a generalidade das variações patrimoniais não serão de considerar para efeitos do apuramento do lucro tributável. Concretizando um pouco, não serão relevantes para efeitos fiscais as seguintes realidades: - Prestações acessórias/suplementares recebidas; - Aumentos de capital; - Revalorizações de ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis, incluindo o respectivo imposto diferido; - Variações patrimoniais decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial. Constitui exemplo de uma variação patrimonial positiva a inscrever neste campo o acréscimo patrimonial resultante da aquisição de um bem do ativo fixo tangível na sequência de uma doação, contabilizada na conta 594 Doações. Por força do disposto no n.º 2 do art.º 21.º, a quantia a inscrever neste campo 702 é o valor de aquisição fiscalmente considerado, o qual corresponde ao valor de mercado, não podendo ser inferior ao que resultar da aplicação das regras de determinação do valor tributável previstas no Código do Imposto do Selo. No que se refere aos subsídios do Governo não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis e em conformidade com a IAS 20 e a NCRF 22 Contabilização dos subsídios do Governo e divulgação de apoios do Governo, eles são inicialmente reconhecidos nos capitais próprios, gerando uma variação patrimonial positiva não excecionada no art.º 21.º. Porém, esta variação patrimonial positiva não requer, só por si, qualquer correção no Quadro 07, uma vez que a tributação é efetuada de forma faseada, em conformidade com o disposto no art.º 22.º do CIRC. Assim: - Quando o subsídio respeitar a ativos depreciáveis ou amortizáveis, o tratamento fiscal não diverge (substancialmente) do contabilístico, uma vez que o art.º 22.º, n.º 1, alínea a) estipula que o subsídio concorre para a formação do lucro tributável na mesma proporção da depreciação ou amortização calculada sobre o custo de aquisição ou de produção, sem prejuízo, porém, do limite mínimo previsto no n.º 2 do mesmo artigo. - No caso particular de ativos fixos tangíveis não depreciáveis e ativos intangíveis com vida útil indefinida, como, em termos contabilísticos, o subsídio é mantido nos capitais próprios, exceto se a 16

17 respetiva quantia for necessária para compensar qualquer perda por imparidade, o art.º 22.º, n.º 1, alínea b) vem estabelecer regras sobre a respetiva tributação. Segundo este preceito, tais subsídios devem ser incluídos no lucro tributável, em frações iguais, durante os períodos de tributação em que os elementos a que respeitem sejam inalienáveis nos termos da lei ou do contrato ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsídio. Assim, este campo 702 destina-se, também, à inscrição da quota-parte deste tipo de subsídios, nos termos previstos no referido preceito fiscal. Não devem ser incluídas neste campo, mas sim no campo 703, as variações patrimoniais positivas fiscalmente relevantes que resultem da aplicação pela primeira vez dos novos normativos contabilísticos. Exemplo: O sócio A efectuou uma transmissão gratuita de uma loja, a favor da sociedade X.Lda, onde possui uma quota de 50% do capital social. Esta transmissão dá lugar a uma variação patrimonial positiva. Correcções no Quadro 07: - Campo acréscimo do valor de mercado do imóvel, o qual não pode ser inferior ao VPT do mesmo à data da transmissão Exemplo: A empresa X recebeu gratuitamente um prédio urbano, tendo sido o mesmo registado na respectiva contabilidade pelo valor de De acordo com a notificação recebida, o respectivo VPT ascendia, à data da transmissão, a Pretende se saber qual o enquadramento fiscal da referida aquisição gratuita e quais os ajustamentos a efectuar no quadro 07 da Mod. 22, caso aplicável. As aquisições gratuitas são realidades que não se encontram excepcionadas no artigo 21.º do CIRC, pelo que consubstanciarão variações patrimoniais relevantes para efeitos fiscais. Nos termos do artigo 13.º do Código do Imposto do Selo, o valor tributável dos imóveis deverá ser apurado nos termos do CIMI, o qual indica como relevante o VPT. - Desta forma, deverá ser acrescido no campo 702 o montante de Artigo 21.º do CIRC Variações patrimoniais positivas 1 Concorrem ainda para a formação do lucro tributável as variações patrimoniais positivas não reflectidas no resultado líquido do período de tributação, excepto: a) As entradas de capital, incluindo os prémios de emissão de acções, as coberturas de prejuízos, a qualquer título, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variações patrimoniais positivas que decorram de operações sobre instrumentos de capital próprio da entidade emitente, incluindo as que resultem da atribuição de instrumentos financeiros derivados que devam ser reconhecidos como instrumentos de capital próprio; b) As mais -valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo as reservas de reavaliação ao abrigo de legislação de carácter fiscal; c) As contribuições, incluindo a participação nas perdas do associado ao associante, no âmbito da associação em participação e da associação à quota; d) As relativas a impostos sobre o rendimento. 2 Para efeitos da determinação do lucro tributável, considera-se como valor de aquisição dos incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito o seu valor de mercado, não podendo ser inferior ao que resultar da aplicação das regras de determinação do valor tributável previstas no Código do Imposto do Selo. Artigo 22.º do CIRC Subsídios relacionados com activos não correntes 1 A inclusão no lucro tributável dos subsídios relacionados com activos não correntes obedece às seguintes regras: 17

18 a) Quando os subsídios respeitem a activos depreciáveis ou amortizáveis, deve ser incluída no lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na mesma proporção da depreciação ou amortização calculada sobre o custo de aquisição ou de produção, sem prejuízo do disposto no n.º 2; b) Quando os subsídios não respeitem a activos referidos na alínea anterior, devem ser incluídos no lucro tributável, em fracções iguais, durante os períodos de tributação em que os elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos termos da lei ou do contrato ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsídio. Exemplo: Em 2012, a sociedade A, Lda. recebeu um subsídio não reembolsável para a aquisição de um terreno (não depreciável) destinado à sua atividade operacional, no montante de ,00. Nem na lei nem no contrato se estabelece qualquer período obrigatório de manutenção desse mesmo terreno. Correção no Quadro 07: Em 2012 (e nos nove períodos de tributação seguintes) - Campo 702 Acréscimo de 2.000,00 ( ,00/10 anos) Campo Variações patrimoniais positivas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho) Os campos 703 Variações patrimoniais positivas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho) e 705 Variações patrimoniais negativas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho) destinam-se a inscrever as quantias correspondentes a 1/5 do saldo positivo ou negativo, respectivamente, dos efeitos nos capitais próprios resultantes do reconhecimento ou do não reconhecimento de ativos ou passivos, ou de alterações na respetiva mensuração que decorram da adoção, pela primeira vez, das Normas Internacionais de Contabilidade (IAS), do Sistema de Normalização Contabilística (SNC), das Normas de Contabilidade Ajustadas (NCA) ou do Plano de Contas para as Empresas de Seguros, que sejam considerados fiscalmente relevantes nos termos do CIRC e respetiva legislação complementar. Os efeitos nos capitais próprios só são considerados fiscalmente relevantes se os gastos, os rendimentos e as variações patrimoniais que venham a ser reconhecidas após aquela transição, forem também relevantes fiscalmente, ou seja, concorrerem para a formação do lucro tributável. Por exemplo: - São fiscalmente relevantes os efeitos da alteração de mensuração de ativos biológicos consumíveis que não sejam explorações silvícolas plurianuais (por adoção do modelo do justo valor) porque os gastos e os rendimentos resultantes da variação do justo valor concorrem para a formação do lucro tributável [art.º 20.º, n.º 1, alínea g) e art.º 23.º, n.º 1, alínea j)]; - Não são fiscalmente relevantes os efeitos nos capitais próprios da alteração de mensuração do modelo do custo para o modelo do justo valor no caso das propriedades de investimento, dado que estes ativos são, para efeitos fiscais, reconhecidos ao custo (art.º 18.º, n.º 9, alínea b) a contrario ). Esta correção deve ser efetuada no primeiro período de tributação em que se aplicaram aquelas normas e nos quatro períodos de tributação seguintes. De notar que para os sujeitos passivos que já vinham aplicando as NCA e o Plano de Contas para as Empresas de Seguros, o período de cinco anos conta-se a partir do período de tributação em que aqueles referenciais contabilísticos tenham sido adotados pela primeira vez. 18

19 Salienta-se que este regime transitório (tributação em cinco anos) aplica-se apenas às situações que sejam fiscalmente relevantes e que sejam uma consequência inevitável da adoção pela primeira vez dos normativos contabilísticos. Assim, a mera correção contabilística de um erro não se enquadra no regime transitório. Este campo deverá, assim, ser preenchido nos anos de 2010 a 2014 (inclusive). Relembra-se que este regime transitório não se aplica às entidades que adoptem a NCM. Artigo 5.º do DL 159/2009, de 13/7 Regime transitório 1 Os efeitos nos capitais próprios decorrentes da adopção, pela primeira vez, das normas internacionais de contabilidade adoptadas nos termos do artigo 3.º do Regulamento n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, que sejam considerados fiscalmente relevantes nos termos do Código do IRC e respectiva legislação complementar, resultantes do reconhecimento ou do não reconhecimento de activos ou passivos, ou de alterações na respectiva mensuração, concorrem, em partes iguais, para a formação do lucro tributável do primeiro período de tributação em que se apliquem aquelas normas e dos quatro períodos de tributação seguintes. 5 O regime transitório estabelecido nos números anteriores é igualmente aplicável à adopção, pela primeira vez, do Sistema de Normalização Contabilística, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho, das Normas de Contabilidade Ajustadas, aprovadas pelo Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2005, ou do Plano de Contas para as Empresas de Seguros, aprovado pela Norma Regulamentar n.º 4/2007 -R, de 27 de Abril, do Instituto de Seguros de Portugal, sem prejuízo de, relativamente às entidades que já vinham aplicando estes novos referenciais contabilísticos, o período referido no n.º 1 se contar a partir do período de tributação em que os mesmos tenham sido adoptados pela primeira vez. 6 Relativamente às entidades que tenham optado, nos termos do Decreto-Lei n.º 35/2005, de 17 de Fevereiro, por elaborar as respectivas contas individuais em conformidade com as normas internacionais de contabilidade adoptadas nos termos do artigo 3.º do Regulamento (CE) n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, os efeitos a que se refere o n.º 1 deste artigo são apurados tomando por referência as contas individuais, organizadas de acordo com a normalização contabilística nacional, previstas no artigo 14.º daquele decreto-lei. Exemplo: Uma empresa possui ações da sociedade A, SA, cotadas na Bolsa, que representam 2% do capital social, cujo custo de aquisição foi de ,00. Possui, ainda, ações da sociedade B, SA, também cotadas na Bolsa, que representam 6% do capital social, cujo custo de aquisição foi de ,00. Na data da transição para as NCRF, o justo valor das ações era de ,00 e ,00 respetivamente. De acordo com o 7 (d) da NCRF 3 - Adoção pela primeira vez das normas contabilísticas e de relato financeiro e o 16 (a) da NCRF 27 Instrumentos financeiros, a empresa passou a mensurar aqueles instrumentos de capital próprio ao justo valor através de resultados, pelo que reconheceu em capitais próprios as alterações de justo valor (alteração positiva de 1.000,00 e alteração negativa de 500,00). Como as ações da sociedade A, SA representam 2% do respetivo capital social, é acolhido fiscalmente o modelo do justo valor através de resultados, pelo que a variação patrimonial positiva ( 1.000,00 levada a crédito de Resultados transitados) é tributável em cinco anos (de 2010 a 2014) e em partes iguais. Porém, a variação patrimonial negativa resultante da mensuração ao justo valor através dos resultados das ações da sociedade B, SA não vai gerar quaisquer correções no Quadro 07, porque não é aceite fiscalmente o modelo de justo valor quando as partes de capital representem mais de 5% do capital [conforme prescreve o art.º 18.º, n.º 9, alínea a)] Correções no Quadro 07: 2010 a Campo 703 Acréscimo de 200,00 ( 1.000,00 / 5 ) 19

20 Campo 704 Variações patrimoniais negativas não refletidas no resultado líquido do período (art.º 24.º) Devem ser mencionadas neste campo todas as variações patrimoniais negativas não excecionadas no art.º 24.º, que não se encontrem refletidas nas várias rubricas que compõem o resultado líquido do período e concorram para a formação do lucro tributável. Importa chamar a atenção para o facto de as variações patrimoniais, positivas ou negativas, relacionadas com a compra e venda de acções próprias não serem relevantes para efeitos fiscais. Salienta-se que, face ao disposto na IAS 19 e no 18 da NCRF 28 Benefícios dos empregados no tocante ao reconhecimento como um gasto do custo esperado dos pagamentos de participação nos lucros e bónus (ao invés do que sucedia na vigência do POC em que eram considerados uma distribuição do lucro líquido), o Código do IRC deixou de prever, no seu articulado, a antecipação da dedutibilidade fiscal da respetiva variação patrimonial negativa. Agora, esses gastos enquadram-se no art.º 23.º, n.º 1, alínea d), sendo dedutíveis no período de tributação em que os serviços são prestados. No entanto, podem existir situações em que não estejam reunidas as condições previstas em (a) e (b) do 18.º da NCRF, inviabilizando a empresa de reconhecer o gasto no período de tributação a que respeitam os lucros. Nestes casos, a variação patrimonial negativa gerada no período seguinte, em consequência da deliberação (por exemplo, em Assembleia Geral) de atribuição, por distribuição do lucro líquido, de remunerações a título de participação nos lucros, constitui uma componente negativa do lucro tributável referente ao período de tributação em que a deliberação ocorre e em que é reconhecido o facto contabilístico. A este respeito vejam-se, também, as instruções de preenchimento do campo 735. Não devem ser incluídas neste campo, mas sim no campo 705, as variações patrimoniais negativas fiscalmente relevantes que resultem da aplicação pela primeira vez dos novos normativos contabilísticos. Artigo 24.º do CIRC Variações patrimoniais negativas Nas mesmas condições referidas para os gastos, concorrem ainda para a formação do lucro tributável as variações patrimoniais negativas não reflectidas no resultado líquido do período de tributação, excepto: a) As que consistam em liberalidades ou não estejam relacionadas com a actividade do contribuinte sujeita a IRC; b) As menos-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade; c) As saídas, em dinheiro ou em espécie, em favor dos titulares do capital, a título de remuneração ou de redução do mesmo, ou de partilha do património, bem como outras variações patrimoniais negativas que decorram de operações sobre instrumentos de capital próprio da entidade emitente ou da sua reclassificação; d) As prestações do associante ao associado, no âmbito da associação em participação; e) As relativas a impostos sobre o rendimento. Exemplo: A empresa Y reduziu o capital social por amortização de acções, tendo implicado uma redução do capital social de

21 Pretende se saber qual o enquadramento fiscal da referida situação e quais os ajustamentos a efectuar no quadro 07 da Mod. 22, caso aplicáveis. As saídas de dinheiro a favor dos accionistas estão taxativamente excluídas do artigo 24.º do CIRC. - Desta forma, não haverá lugar a qualquer ajustamento a fazer no quadro 07. Campo 705 Variações patrimoniais negativas (regime transitório previsto no art.º 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho) Vejam-se as instruções de preenchimento do campo 703, com as necessárias adaptações, uma vez que, neste caso, estamos perante um saldo negativo. Vejam-se, ainda, as instruções de preenchimento do campo 754 relativo a despesas ou encargos de projeção económica plurianual contabilizados como custo (gasto) na vigência do POC e ainda não aceites fiscalmente. Artigo 5.º do DL 159/2009, de 13/7 Regime transitório 1 Os efeitos nos capitais próprios decorrentes da adopção, pela primeira vez, das normas internacionais de contabilidade adoptadas nos termos do artigo 3.º do Regulamento n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, que sejam considerados fiscalmente relevantes nos termos do Código do IRC e respectiva legislação complementar, resultantes do reconhecimento ou do não reconhecimento de activos ou passivos, ou de alterações na respectiva mensuração, concorrem, em partes iguais, para a formação do lucro tributável do primeiro período de tributação em que se apliquem aquelas normas e dos quatro períodos de tributação seguintes. 5 O regime transitório estabelecido nos números anteriores é igualmente aplicável à adopção, pela primeira vez, do Sistema de Normalização Contabilística, aprovado pelo Decreto -Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho, das Normas de Contabilidade Ajustadas, aprovadas pelo Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2005, ou do Plano de Contas para as Empresas de Seguros, aprovado pela Norma Regulamentar n.º 4/2007 -R, de 27 de Abril, do Instituto de Seguros de Portugal, sem prejuízo de, relativamente às entidades que já vinham aplicando estes novos referenciais contabilísticos, o período referido no n.º 1 se contar a partir do período de tributação em que os mesmos tenham sido adoptados pela primeira vez. 6 Relativamente às entidades que tenham optado, nos termos do Decreto -Lei n.º 35/2005, de 17 de Fevereiro, por elaborar as respectivas contas individuais em conformidade com as normas internacionais de contabilidade adoptadas nos termos do artigo 3.º do Regulamento (CE) n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, os efeitos a que se refere o n.º 1 deste artigo são apurados tomando por referência as contas individuais, organizadas de acordo com a normalização contabilística nacional, previstas no artigo 14.º daquele decreto-lei. Campos 706 e 707 Alteração do regime fiscal dos contratos de construção (correções positivas e negativas) 21

22 Estes campos devem ser preenchidos pelos sujeitos passivos que, na sua contabilidade, já adotavam o critério da percentagem de acabamento de acordo com a Diretriz Contabilística 3/91 e que procediam às correções fiscais, exigidas pelo art.º 19.º do CIRC e pela Circular n.º 5/90, no Quadro 07 da declaração modelo 22, dado que se passou agora a acolher no Código do IRC o tratamento contabilístico previsto nos respetivos normativos. No sentido de garantir a igualdade de tratamento entre estes sujeitos passivos e os que aplicavam na sua contabilidade as regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo prazo (de cinco anos) para reverterem as correções fiscais que vinham efetuando (ver a este respeito a Circular n.º 8/2010, da DSIRC). Salienta-se que os sujeitos passivos que contabilizavam os contratos de construção de acordo com o art.º 19.º do CIRC e com a Circular n.º 5/90 não preenchem estes campos, mas o campo 703 ou 705, em resultado dos ajustamentos contabilísticos decorrentes da adoção pela primeira vez dos novos normativos. Circular n.º 8/2010, de 22 Julho Direcção de Serviços do IRC: Assunto: IRC Contratos de construção - Artigo 19.º (Redacção introduzida pelo Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho) Razão das Instruções Tendo sido suscitadas dúvidas quanto ao tratamento fiscal dos contratos de construção face à nova redacção do art.º 19.º do Código do IRC, introduzida pelo Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho, divulgam-se os seguintes esclarecimentos: 1. Até à entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho, que alterou, renumerou e republicou o Código do IRC, adaptando-o ao novo referencial contabilístico (nomeadamente o Sistema de Normalização Contabilística, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho), o apuramento do resultado fiscal em relação às designadas obras de carácter plurianual obedecia ao regime previsto no art.º 19.º do Código do IRC, regime esse que veio a ser explicitado através da Circular n.º 5/90, aprovada por Despacho do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, de Tendo por objectivo a adaptação do Código do IRC às normas internacionais de contabilidade adoptadas pela União Europeia e ao Sistema de Normalização Contabilística (SNC) e como pressuposto básico a aproximação entre a contabilidade e a fiscalidade, o Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho, veio alterar a redacção do art.º 19.º, passando o regime fiscal aí instituído a aplicar-se aos designados contratos de construção cujo ciclo de produção ou tempo de execução seja superior a um ano. 3. E se, nos termos do art.º 17.º do Código do IRC, o lucro tributável tem por base, designadamente, o resultado líquido do período determinado com base na contabilidade e eventualmente corrigido nos termos do Código, lícito é concluir que em tudo o que o Código não preveja uma regra fiscal própria, são aplicáveis as regras contabilísticas. Tratamento fiscal nos períodos de tributação que se iniciem em, ou após, Portanto, relativamente aos períodos de tributação que se iniciem em, ou após, 1 de Janeiro de 2010, o tratamento fiscal dos contratos de construção, na definição dada nos respectivos normativos contabilísticos, em tudo o que não seja contrariado pelo disposto no Código do IRC (art.º 19.º), ou noutras disposições que lhes sejam aplicáveis, obedece às regras previstas na Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF) 19 ou na Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 11, consoante o normativo que é utilizado pelo sujeito passivo. Isto sem prejuízo do recurso a regras estabelecidas em legislação específica para o respectivo sector de actividade. Revogação da Circular n.º 5/90 5. E porque as alterações constantes do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho, tiveram como pressuposto base a convergência entre a contabilidade e a fiscalidade, a partir do momento em que este Decreto-Lei se tornou aplicável, deixou de fazer sentido a manutenção da Circular n.º 5/90 a qual continha várias regras que afastavam o regime fiscal das obras de carácter plurianual do respectivo regime contabilístico considerando-se, por conseguinte, revogada. Sujeitos passivos que contabilizavam de acordo com o artigo 19.º e com a Circular n.º 5/90 6. Os sujeitos passivos que vinham aplicando na sua contabilidade o tratamento fiscal previsto no art.º 19.º do Código do IRC e explicitado na Circular n.º 5/90 às obras de carácter plurianual e que, por essa razão, tiveram de proceder a ajustamentos contabilísticos em resultado da adopção pela primeira vez da NCRF 19 ou da IAS 11, ficam sujeitos à aplicação do regime transitório previsto no n.º 1 ou 5 do art.º 5.º do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho. Sujeitos passivos que contabilizavam de acordo com as regras contabilísticas 22

23 7. Quanto aos sujeitos passivos que vinham aplicando a Directriz Contabilística 3/91 e que procediam às correcções fiscais exigidas pelo art.º 19.º do CIRC e pela Circular n.º 5/90 na Declaração modelo 22, não podem continuar a efectuá-las, dado que se acolheu no Código do IRC o tratamento contabilístico. 8. Por esse facto e porque deve ser garantida a igualdade de tratamento entre estes sujeitos passivos e os que aplicavam na sua contabilidade as regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo prazo (de cinco anos) para reverterem as correcções fiscais que vinham efectuando. Provisão para garantia a clientes 9. A provisão para garantias a clientes prevista na alínea b) do n.º 1 do art.º 39.º do CIRC passa a ser dedutível, com o limite estabelecido no n.º 5 do mesmo artigo, a partir do período de tributação que se inicie em, ou após, 1 de Janeiro de Esta provisão vai constituir uma das parcelas do numerador da fracção utilizada para a determinação da percentagem de acabamento, sendo adicionada aos demais custos incorridos até à data. Por sua vez, no denominador da fracção são incluídos, a par dos demais custos estimados do contrato, os custos estimados de rectificar e garantir os trabalhos, incluindo os custos esperados de garantia [cf. (g) do 17 da NCRF 19 e (g) do 17 da IAS 11]. 11. Durante o período de garantia, a conta da provisão vai sendo debitada por contrapartida de uma rubrica de meios financeiros ou de contas a pagar, à medida que vão sendo incorridos os dispêndios relativamente aos quais foi originalmente reconhecida. O saldo remanescente que, porventura, existir, constitui rendimento fiscal no período de tributação em que se verificar a recepção definitiva da obra, na parte em quer tenha sido reconhecido como gasto fiscal. 12. De salientar que, caso os sujeitos passivos, à data da transição para os novos normativos contabilísticos, tenham contabilizado a provisão para garantias a clientes, assumindo que se tratava de uma alteração de política contabilística (aplicando-a retrospectivamente), a quantia acumulada registada a débito de resultados transitados constitui uma variação patrimonial negativa que não pode concorrer negativamente para a formação do lucro tributável. Isto porque nos períodos de tributação anteriores a 2010 tal provisão não estava prevista no Código do IRC. Gasto associado a perdas esperadas 13. Mantém-se a não dedutibilidade do gasto associado a perdas esperadas previsto nos normativos contabilísticos. Data da conclusão da obra 14. Por fim, à semelhança do estabelecido no Código Civil (Capítulo XII Empreitadas) e no Código dos Contratos Públicos (Parte III) aprovado pelo Decreto-Lei n.º 18/2008, de 29 de Janeiro e alterado e republicado pelo Decreto-lei n.º 278/2009, de 2 de Outubro, entende-se, também para efeitos fiscais, que a data da conclusão da obra coincide com a data da assinatura do auto de recepção provisória, contando-se, desde então, o prazo de garantia legalmente estabelecido ou estipulado no contrato. A recepção definitiva, formalizada em auto, só ocorre findo o período de garantia. A circular acima visa conferir um regime transitório para os contratos vivos à data da transição, dando um tratamento semelhante aos sujeitos passivos que usavam na contabilidade os critérios fiscais de tratamento dos contratos de construção (ou seja, nos mapas de obras usavam a menor das duas percentagens: a de acabamento ou de facturação) e aqueles sujeitos passivos que usavam o critério contabilístico, procedendo ao ajustamento para efeitos fiscais. Assim, pretendeu-se aplicar o regime transitório (5 anos) para os contratos existentes à data de 31 de Dezembro de 2009, relativamente ao resultado fiscal que se encontrava suspenso. Para os novos contratos de construção, o regime fiscal seguirá o regime contabilístico. Para efeitos fiscais, prevê o artigo 19º do CIRC a este respeito: Artigo 19.º do CIRC Contratos de construção 1 A determinação dos resultados de contratos de construção cujo ciclo de produção ou tempo de execução seja superior a um ano é efectuada segundo o critério da percentagem de acabamento. 2 Para efeitos do disposto no número anterior, a percentagem de acabamento no final de cada período de tributação corresponde à proporção entre os gastos suportados até essa data e a soma desses gastos com os estimados para a conclusão do contrato. 3 Não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratos de construção correspondentes a gastos ainda não suportados. 23

24 Adicionalmente, há que atender ao conteúdo do artigo 18.º do CIRC, mais concretamente no que se refere à alínea c) do número 3 e ao número 6: Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 3 Para efeitos de aplicação do disposto no n.º 1: c) Os réditos e os gastos de contratos de construção devem ser periodizados tendo em consideração o disposto no artigo 19.º 6 A determinação de resultados nas obras efectuadas por conta própria vendidas fraccionadamente é efectuada à medida que forem sendo concluídas e entregues aos adquirentes, ainda que não sejam conhecidos exactamente os custos totais das mesmas. Campo 709 Matéria coletável / lucro tributável imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE (art.º 6.º) Nos termos do art.º 6.º, as sociedades transparentes devem imputar aos respetivos sócios a matéria coletável ou o lucro tributável / prejuízo fiscal, que lhes corresponder, determinado nos termos do Código do IRC. Aos sócios das sociedades mencionadas no art.º 6.º, n.º 1 (sociedades civis não constituídas sob forma comercial, sociedades de profissionais e sociedades de simples administração de bens enquadráveis na alínea c) deste preceito) deve imputar-se a matéria coletável, enquanto que aos membros dos agrupamentos complementares de empresas (ACE) e agrupamentos europeus de interesse económico (AEIE) é imputado o lucro tributável / prejuízo fiscal, conforme n.º 2 do mesmo artigo. Assim, as entidades sujeitas ao regime de transparência fiscal não são tributadas em IRC, exceto no que respeita às tributações autónomas (conforme art.º 12.º), embora continuem obrigadas ao cumprimento de todas as restantes obrigações fiscais, nomeadamente à apresentação da declaração de rendimentos modelo 22 e da declaração de informação empresarial simplificada (IES) com os anexos respetivos. A imputação aos sócios deve ser efetuada no período de tributação a que a matéria coletável ou o lucro tributável / prejuízo fiscal respeite, pelo que estes devem solicitar, atempadamente, às respetivas entidades, os elementos considerados indispensáveis para a concretização dessa imputação, quer a nível de matéria coletável ou lucro tributável / prejuízo fiscal, quer relativamente às deduções à coleta que proporcionalmente lhes corresponder. Nos períodos de tributação em que as entidades abrangidas pelo regime de transparência fiscal procederem à distribuição de lucros, os sócios (sociedades) devem deduzir no campo 771 os lucros distribuídos, desde que os mesmos se encontrem incluídos no resultado líquido do período, de forma a evitar a dupla tributação. Artigo 6.º do CIRC Transparência fiscal 1 É imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for aplicável, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria colectável, determinada nos termos deste Código, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou direcção efectiva em território português, ainda que não tenha havido distribuição de lucros: a) Sociedades civis não constituídas sob forma comercial; b) Sociedades de profissionais; c) Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público. 24

25 2 Os lucros ou prejuízos do exercício, apurados nos termos deste Código, dos agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de interesse económico, com sede ou direcção efectiva em território português, que se constituam e funcionem nos termos legais, são também imputáveis directamente aos respectivos membros, integrando-se no seu rendimento tributável. 3 A imputação a que se referem os números anteriores é feita aos sócios ou membros nos termos que resultarem do acto constitutivo das entidades aí mencionadas ou, na falta de elementos, em partes iguais. 4 Para efeitos do disposto no n.º 1, considera-se: a) Sociedade de profissionais a sociedade constituída para o exercício de uma actividade profissional especificamente prevista na lista de actividades a que alude o artigo 151.º do Código do IRS, na qual todos os sócios pessoas singulares sejam profissionais dessa actividade; b) Sociedade de simples administração de bens a sociedade que limita a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras actividades e cujos rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50 % da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus rendimentos; c) Grupo familiar o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adopção e bem assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive. Exemplo: A sociedade Maltês, SA é membro de um ACE, do qual recebeu, no período de tributação de 2012, o montante de 1.000,00, correspondente à sua quota-parte dos lucros apurados em 2011, o qual contabilizou na respetiva conta da classe 7 - Rendimentos. Nesse mesmo período, o referido ACE, que é constituído por 20 membros, apurou um lucro tributável de ,00. Correções no Quadro 07: Em Campo 709 Acréscimo de 750,00 ( ,00 / 20) - Campo 771 Dedução de 1.000,00 (como forma de evitar a dupla tributação dos lucros referentes a 2011 e distribuídos em 2012). Campo 710 Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18.º, n.º 2) Nos termos do art.º 18.º, n.º 1, os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação a que digam respeito, de acordo com o regime de periodização económica. No entanto, o n.º 2 deste artigo permite que as componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores sejam imputáveis ao período de tributação quando à data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas. Assim, neste campo devem ser acrescidos os gastos relativos a períodos de tributação anteriores que não se enquadrem no âmbito deste n.º 2. No caso de existirem rendimentos contabilizados nas mesmas condições devem os mesmos ser deduzidos no campo 756. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 25

26 2 As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas. Campo 711 Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: Diferença entre a quantia nominal da contraprestação e o justo valor (art.º 18.º, n.º 5) Na maior parte dos casos, a quantia do rédito é a quantia em dinheiro ou seus equivalentes recebidos ou a receber. Porém, quando o influxo de dinheiro ou equivalentes a dinheiro for diferido, o justo valor da retribuição pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro a receber. Nestes casos, prevê a NCRF 20 e a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 18 Rédito que a diferença entre o justo valor e a quantia nominal da retribuição seja reconhecida como rédito de juros. Em sede de IRC, por força do disposto no art.º 18.º, n.º 5, os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação. Este campo destina-se, portanto, a corrigir a diferença entre o justo valor e a quantia nominal da retribuição a receber. Nos períodos de tributação em que for considerado o rédito dos juros, a respetiva quantia é deduzida no campo 757. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 5 Os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação. Exemplo: Em 30 de junho de 2011, uma sociedade vendeu um bem dos seus inventários por ,00, permitindo ao adquirente que efetue o pagamento no prazo de 18 meses. Admitindo que o justo valor da retribuição a receber é de 9.400,00, a sociedade reconheceu em 2011, como rédito de vendas, 9.400,00 e como rédito de juros, por exemplo, 200,00. Em 2012 reconheceu como rédito de juros a quantia restante de 400,00. Correções no Quadro 07: Em Campo 711 Acréscimo de 600,00 ( , ,00) - Campo 757 Dedução de 200,00 (rédito de juros reconhecido na respetiva conta da classe 7- Rendimentos). Em

27 - Campo 757 Dedução de 400,00 (rédito de juros reconhecido na respetiva conta da classe 7- Rendimentos). Campos 712 Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial (art.º 18.º, n.º 8) Para efeitos fiscais, não são aceites os efeitos decorrentes da utilização do método da equivalência patrimonial previsto nos normativos contabilísticos. Nestes termos, não concorrem para a formação do lucro tributável os rendimentos e os gastos, assim como outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização do referido método. Assim, por exemplo, no período de tributação em que a participante reconhecer contabilisticamente como rendimento o montante correspondente à sua quota-parte do resultado da participada, deve deduzi-lo no campo 758, por forma a expurgar do resultado tributável aquele rendimento. No período de tributação em que se verificar a atribuição dos lucros, devem estes ser considerados como rendimentos para efeitos fiscais, pelo que deve proceder-se ao correspondente acréscimo no campo 712. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 8 Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização do método da equivalência patrimonial não concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os rendimentos provenientes dos lucros distribuídos ser imputados ao período de tributação em que se adquire o direito aos mesmos. Exemplo: A sociedade Beta, Lda detém uma parte de capital correspondente a 20% da sociedade XPTO, Lda. Em 31 de dezembro de 2011, o resultado líquido do período apurado pela sociedade XPTO, Lda. foi de 5.000,00. Em março de 2012, foi decidida a distribuição dos lucros aos sócios, no montante de 4.000,00. Ambas as sociedades cumprem os requisitos exigidos pelo n.º 1 do art.º 51.º. Correções no Quadro 07: Em Campo 758 Dedução da quota-parte do resultado líquido do período apurado por XPTO, Lda e reconhecido contabilisticamente como rendimento ,00 (20% x 5.000,00) Em Campo 712 Acréscimo da quota-parte do resultado distribuído, relativo ao período de tributação de ,00 (20% x 4.000,00) - Campo 771 Dedução de 800,00 referente à eliminação da dupla tributação económica prevista no art.º 51.º 27

28 Campo 713 Ajustamentos não dedutíveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) Em regra, os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável. Logo: i) Se esses ajustamentos forem reconhecidos em resultados implicam correções neste campo ou no campo 759, consoante sejam, respetivamente, ajustamentos negativos ou positivos; ii) Se os ajustamentos forem reconhecidos no capital próprio (como é o caso, por exemplo, dos ativos financeiros disponíveis para venda referidos na IAS 39 Instrumentos Financeiros), as respetivas variações patrimoniais não concorrem para a formação do lucro tributável, pelo que, neste caso, não há lugar a correções no Quadro 07. No entanto, são fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor no que respeita a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados (por exemplo, os derivados, nos termos do art.º 49.º). No caso de se tratar de instrumentos de capital próprio, só se aceitam os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor através de resultados se os mesmos tiverem um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente, uma participação no capital inferior ou igual a 5%. São, também, fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor referentes a outros ativos se tal estiver expressamente previsto no Código [ver, por exemplo, art.º 20.º, n.º 1, alínea g) e art.º 23.º, n.º 1, alínea j), no que respeita a ativos biológicos consumíveis que não sejam explorações silvícolas plurianuais]. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 9 Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou liquidados, excepto quando: a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, desde que, tratando-se de instrumentos do capital próprio, tenham um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, directa ou indirectamente, uma participação no capital superior a 5 % do respectivo capital social; ou b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código. Campos 714 Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º11) O preenchimento do campo 714 resulta do facto de o momento do reconhecimento contabilístico do pagamento com base em ações previsto na Norma Internacional de Relato Financeiro (IFRS) 2 Pagamento com base em ações ser, em regra, anterior ao momento do reconhecimento fiscal. 28

29 Com efeito, o reconhecimento fiscal só opera no período de tributação em que os respetivos direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o preço de exercício pago, pelo que estas importâncias devem ser deduzidas no campo 760, no respetivo período de tributação. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 11 Os pagamentos com base em acções, efectuados aos trabalhadores e membros dos órgãos estatutários, em razão da prestação de trabalho ou de exercício de cargo ou função, concorrem para a formação do lucro tributável do período de tributação em que os respectivos direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o respectivo preço de exercício pago. Campo 715 Gastos de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma, e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º 12) O momento do reconhecimento contabilístico destes benefícios dos empregados é também, em regra, anterior ao momento do reconhecimento fiscal. Conforme previsto na NCRF 28 e 18.7 da NCM os benefícios dos empregados que não proporcionam para a entidade benefícios económicos futuros são reconhecidos de imediato como gastos do período. Os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados, que não sejam considerados rendimentos de trabalho dependente e não estejam abrangidos pelo disposto no art.º 43.º (realizações de utilidade social), não são dedutíveis no período de tributação em que são reconhecidos contabilisticamente como gastos, obrigando a correções neste campo. Estes gastos só são aceites fiscalmente no período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respetivos beneficiários, devendo, então, ser deduzidos no campo 761. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 12 - Excepto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 40.º, os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados que não sejam considerados rendimentos de trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, são imputáveis ao período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respectivos beneficiários. Exemplo: A empresa X acordou com um seu empregado um benefício de cessação de emprego no valor de Em 2012 a empresa só pagou e os restantes vão ser pagos em Correcções no Quadro 07: - Campo acréscimo de Campo 716 Gastos não documentados (art.º 23.º, n.º 1) 29

30 Devem ser acrescidos neste campo os gastos não documentados que estejam a afetar o resultado líquido do período. Para além disso, qualquer despesa não documentada, por se desconhecer a origem e o destinatário, está sujeita a tributação autónoma, à taxa de 50% (art.º 88.º, n.º 1), a incluir no campo 365 do Quadro 10 da declaração de rendimentos modelo 22. A taxa referida é elevada para 70% nos casos em que a despesa seja efetuada por sujeitos passivos de IRC, total ou parcialmente isentos, ou que não exerçam, a título principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola. Ver também as instruções de preenchimento do campo 731 Encargos não devidamente documentados. Artigo 23.º do CIRC Gastos 1 Consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente: a) Os relativos à produção ou aquisição de quaisquer bens ou serviços, tais como matérias utilizadas, mão-de-obra, energia e outros gastos gerais de produção, conservação e reparação; b) Os relativos à distribuição e venda, abrangendo os de transportes, publicidade e colocação de mercadorias e produtos; c) De natureza financeira, tais como juros de capitais alheios aplicados na exploração, descontos, ágios, transferências, diferenças de câmbio, gastos com operações de crédito, cobrança de dívidas e emissão de obrigações e outros títulos, prémios de reembolso e os resultantes da aplicação do método do juro efectivo aos instrumentos financeiros valorizados pelo custo amortizado; d) De natureza administrativa, tais como remunerações, incluindo as atribuídas a título de participação nos lucros, ajudas de custo, material de consumo corrente, transportes e comunicações, rendas, contencioso, seguros, incluindo os de vida e operações do ramo «Vida», contribuições para fundos de poupança -reforma, contribuições para fundos de pensões e para quaisquer regimes complementares da segurança social, bem como gastos com benefícios de cessação de emprego e outros benefícios pós-emprego ou a longo prazo dos empregados; e) Os relativos a análises, racionalização, investigação e consulta; f) De natureza fiscal e parafiscal; g) Depreciações e amortizações; h) Ajustamentos em inventários, perdas por imparidade e provisões; i) Gastos resultantes da aplicação do justo valor em instrumentos financeiros; j) Gastos resultantes da aplicação do justo valor em activos biológicos consumíveis que não sejam explorações silvícolas plurianuais; l) Menos -valias realizadas; m) Indemnizações resultantes de eventos cujo risco não seja segurável. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: a) O IRC e quaisquer outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros; b) Os encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com número de identificação fiscal inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cuja cessação de actividade tenha sido declarada oficiosamente nos termos do n.º 6 do artigo 8.º; c) Os impostos e quaisquer outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar; d) As multas, coimas e demais encargos pela prática de infracções, de qualquer natureza, que não tenham origem contratual, incluindo os juros compensatórios; e) As indemnizações pela verificação de eventos cujo risco seja segurável; 30

31 f) As ajudas de custo e os encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não facturados a clientes, escriturados a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento efectuado, um mapa através do qual seja possível efectuar o controlo das deslocações a que se referem aqueles encargos, designadamente os respectivos locais, tempo de permanência, objectivo e, no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura e do respectivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos, excepto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respectivo beneficiário; g) Os encargos não devidamente documentados; h) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciações dessas viaturas que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do artigo 34.º, não sejam aceites como gastos; i) Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais; j) Os juros e outras formas de remuneração de suprimentos e empréstimos feitos pelos sócios à sociedade, na parte em que excedam o valor correspondente à taxa de referência Euribor a 12 meses do dia da constituição da dívida ou outra taxa definida por portaria do Ministro das Finanças que utilize aquela taxa como indexante; l) As menos -valias realizadas relativas a barcos de recreio, aviões de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, que não estejam afectos à exploração de serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da actividade normal do sujeito passivo, excepto na parte em que correspondam ao valor fiscalmente depreciável nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º ainda não aceite como gasto; m) Os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãos sociais e trabalhadores da empresa, quando as respectivas importâncias não sejam pagas ou colocadas à disposição dos beneficiários até ao fim do período de tributação seguinte; n) Sem prejuízo da alínea anterior, os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãos sociais, quando os beneficiários sejam titulares, directa ou indirectamente, de partes representativas de, pelo menos, 1 % do capital social, na parte em que exceda o dobro da remuneração mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado em que participam. o) A contribuição sobre o sector bancário. 2 Tratando-se de sociedades de profissionais sujeitas ao regime de transparência fiscal, para efeitos de dedução dos correspondentes encargos, poderá ser fixado por portaria do Ministro das Finanças o número máximo de veículos e o respectivo valor. 3 A diferença negativa entre as mais -valias e as menos -valias realizadas mediante a transmissão onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, bem como outras perdas ou variações patrimoniais negativas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital próprio, designadamente prestações suplementares, concorrem para a formação do lucro tributável em apenas metade do seu valor. 4 - Sem prejuízo do disposto no número anterior, não concorrem para a formação do lucro tributável as menos-valias e outras perdas relativas a partes de capital, na parte do valor que corresponda aos lucros distribuídos que tenham beneficiado da dedução prevista no artigo 51.º nos últimos quatro anos. 5 A Direcção-Geral dos Impostos deve disponibilizar a informação relativa à situação cadastral dos sujeitos passivos relevante para os efeitos do disposto na alínea b) do n.º 1. 6 No caso de não se verificar o requisito enunciado na alínea m) do n.º 1, ao valor do IRC liquidado relativamente ao período de tributação seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado em resultado da dedução das importâncias que não tenham sido pagas ou colocadas à disposição dos interessados no prazo indicado, acrescido dos juros compensatórios correspondentes. 7 Para efeitos da verificação da percentagem fixada na alínea n) do n.º 1, considera-se que o beneficiário detém indirectamente as partes do capital da sociedade quando as mesmas sejam da titularidade do cônjuge, respectivos ascendentes ou descendentes até ao 2.º grau, sendo igualmente aplicáveis, com as necessárias adaptações, as regras sobre a equiparação da titularidade estabelecidas no Código das Sociedades Comerciais. No que respeita à alínea a) atrás transcrita, deverá considerar-se não dedutível o IRC (bem como a insuficiência da estimativa de imposto) e as respectivas derramas (derrama municipal e estadual). Quando a estimativa para impostos sobre lucros efectuada no ano anterior se mostrar excessiva em face dos impostos efectivamente devidos, o rendimento do período (excesso de estimativa) não deverá ser tributado. 31

32 O valor a acrescer deverá ser inscrito no campo 724 IRC e outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)]. O valor a deduzir deverá ser considerado no campo 765 Restituição de Impostos não dedutíveis e excesso da estimativa para impostos. Também os impostos diferidos não concorrem para a formação do lucro tributável. Assim, de incluídos no resultado líquido do período deverão ser acrescidos ou deduzidos, nos campos 725 Impostos diferidos [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] e 766 Impostos diferidos [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)], respectivamente. Campo 717 Gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital (art.º 23.º, n.ºs 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5) Devem ser inscritos neste campo os gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, quando detidas pelo alienante por período inferior a três anos e desde que tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relações especiais (art.º 63.º, n.º 4) ou a entidades residentes em território português sujeitos a um regime especial de tributação. De notar que, nos termos do art.º 63.º, n.º 4, alínea h), existem relações especiais entre uma entidade residente ou não residente com estabelecimento estável situado em território português e uma entidade sujeita a um regime claramente mais favorável residente em país, território ou região constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças (Portaria n.º 150/2004, de 13 de fevereiro), pelo que esta situação encontra-se, também, incluída na alínea a) do n.º 3 do art.º 23.º. No que respeita à expressão regime especial de tributação deve ser entendida como abrangendo, designadamente, as seguintes situações: - o adquirente beneficia de um regime de isenção; ou - o adquirente, por força do seu objeto social, beneficia de um regime de tributação diferenciado relativamente aos rendimentos provenientes da alienação das partes de capital, como é o caso, por exemplo, das SGPS que, nos termos do n.º 2 do art.º 32.º do EBF, ficam sujeitas a um regime especial relativamente às mais e menos-valias realizadas. Não é de incluir neste conceito, por exemplo, o regime especial de tributação dos grupos de sociedades e o regime de redução de taxa relativo à interioridade (art.º 43.º do EBF), uma vez que nestes casos não se vai verificar a exclusão da tributação das mais-valias realizadas numa posterior transmissão, mas sim a tributação de toda a matéria coletável da entidade a uma taxa inferior à taxa normal do IRC. Também não são aceites os gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, sempre que a entidade alienante tenha resultado de transformação, incluindo a modificação do objeto social, de sociedade à qual fosse aplicável regime fiscal diverso relativamente a estes gastos e tenham decorrido menos de três anos entre a data da verificação desse facto e a data da transmissão. Igualmente, nos termos da primeira parte do n.º 5 do art.º 23.º, também não são aceites como gastos do período de tributação os suportados com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, a entidades com as quais existam relações especiais, nos termos do n.º 4 do art.º 63.º, ou a entidades residentes em território português sujeitas a um regime especial de tributação. Neste campo não devem ser acrescidos os gastos que configurem menos-valias contabilísticas. No caso de serem apuradas menos-valias contabilísticas, deve seguir-se o mecanismo previsto no Código para as mais-valias e menos-valias, mas tendo em atenção a restrição imposta pelo art.º 23.º, n.º s 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5. 32

33 Assim, as menos-valias contabilísticas, como sempre sucede, vão ser acrescidas no campo 736, mas as menos-valias fiscais não podem ser deduzidas no campo 768. Artigo 23.º do CIRC Gastos 3 Não são aceites como gastos do período de tributação os suportados com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, quando detidas pelo alienante por período inferior a três anos e desde que: a) As partes de capital tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relações especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º; b) As partes de capital tenham sido adquiridas a entidades residentes em território português sujeitas a um regime especial de tributação. 4 Não são também aceites como gastos do período de tributação os suportados com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, sempre que a entidade alienante tenha resultado de transformação, incluindo a modificação do objecto social, de sociedade à qual fosse aplicável regime fiscal diverso relativamente a estes gastos e tenham decorrido menos de três anos entre a data da verificação desse facto e a data da transmissão. 5 - Não são, igualmente, aceites como gastos do período de tributação os suportados com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, a entidades com as quais existam relações especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 58.º, ou a entidades residentes em território português sujeitas a um regime especial de tributação, bem como as menos-valias resultantes de mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do artigo 18.º, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste artigo. Exemplo: A sociedade W, SA alienou em 2012, à entidade y, SA, a qual tem exactamente os mesmo sócios, partes de capital que havia adquirido em Esta alienação originou uma perda de Correcções no Quadro 07: - Campo acréscimo de Campo 718 Ajustamentos em inventários para além dos limites legais (art.º 28.º) e perdas por imparidade em créditos não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites legais (art.º 35.º) De acordo com os normativos contabilísticos em vigor, os inventários, regra geral, devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo. O art.º 28.º, n.º 1 permite a dedutibilidade dos ajustamentos (ou perdas por imparidade) dos inventários, quando devam ser reconhecidos contabilisticamente, até ao limite da diferença entre o respetivo custo de aquisição ou de produção e o valor realizável líquido referido à data do balanço, ou seja, no último dia do período de tributação, quando este for inferior àquele. Nos termos do n.º 2 do mesmo artigo, considera-se valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do art.º 26.º deduzido dos custos necessários de acabamento e venda. De realçar que, atualmente, o Código do IRC, à semelhança dos referenciais contabilísticos, aceita que no cálculo do ajustamento se tome em consideração o montante dos custos necessários de acabamento e venda. 33

34 Sempre que o ajustamento contabilístico seja superior ao limite fiscalmente aceite nos termos dos referidos preceitos, deve ser corrigida neste campo a diferença apurada. Artigo 28.º do CIRC Ajustamentos em inventários 1 São dedutíveis no apuramento do lucro tributável os ajustamentos em inventários reconhecidos no período de tributação até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respectivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele. 2 Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da actividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo 26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda. 3 - A reversão, parcial ou total, dos ajustamentos previstos no n.º 1 concorre para a formação do lucro tributável. 4 Para os sujeitos passivos que exerçam a actividade editorial, o montante anual acumulado do ajustamento corresponde à perda de valor dos fundos editoriais constituídos por obras e elementos complementares, desde que tenham decorrido dois anos após a data da respectiva publicação, que para este efeito se considera coincidente com a data do depósito legal de cada edição. 5 A desvalorização dos fundos editoriais deve ser avaliada com base nos elementos constantes dos registos que evidenciem o movimento das obras incluídas nos fundos. Artigo 35.º do CIRC Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis 1 Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores: a) As relacionadas com créditos resultantes da actividade normal que, no fim do período de tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade; b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros; c) As que consistam em desvalorizações excepcionais verificadas em activos fixos tangíveis, activos intangíveis, activos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento. 2 - Podem também ser deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade e outras correcções de valor contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, quando constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo Banco de Portugal, de carácter genérico e abstracto, pelas entidades sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de instituições de crédito e outras instituições financeiras com sede em outro Estado membro da União Europeia, destinadas à cobertura de risco específico de crédito e de risco-país e para menos-valias de títulos e de outras aplicações. 3 As perdas por imparidade e outras correcções de valor referidas nos números anteriores que não devam subsistir, por deixarem de se verificar as condições objectivas que as determinaram, consideram -se componentes positivas do lucro tributável do respectivo período de tributação. 4 - As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo. Exemplo: A sociedade B, Lda. adquiriu em 2012 uma mercadoria pelo montante de ,00. No mês de dezembro de 2011, o sujeito passivo efetuou vendas de mercadorias idênticas (em condições normais de mercado) pelo preço de ,00, suportando custos de venda de 500,00. Em 31 de dezembro, considerou que, presumivelmente, o preço de venda dessa mercadoria seria de ,00 e que os custos estimados necessários de acabamento e venda seriam de 500,00. Em termos contabilísticos, decidiu reconhecer em resultados um ajustamento de 2.000,00 [50.000,00 (48.500,00 500,00)]. 34

35 Em termos fiscais, por força do disposto no art.º 26.º, n.º 4, por remissão do art.º 28.º, n.º 2, só é aceite um gasto de 1.000,00 [50.000,00 (49.500,00 500,00)]. Correção no Quadro 07: Em Campo 718 Acréscimo de 1.000,00 (2.000, ,00) São também inscritas neste campo as perdas por imparidade não fiscalmente dedutíveis, isto é, aquelas que não respeitem a: - créditos resultantes da atividade normal nas condições da alínea a) do n.º 1 do art.º 35.º e do art.º 36.º; - recibos por cobrar das empresas de seguros [art.º 35.º, n.º 1 alínea b)]; - perdas por imparidade e outras correções de valor constituídas obrigatoriamente pelo Banco de Portugal, nos termos dos art.ºs 35.º, n.º 2 e 37.º. São também acrescidas as perdas por imparidade que, embora sendo fiscalmente dedutíveis, excedem os limites legais previstos nos art.ºs 36.º e 37.º. Exemplo: A Sociedade Y, S.A constituiu as seguintes perdas por imparidade de dívidas a receber, relativamente aos clientes A. SILVA e B. SOUSA, pelo montante total de créditos em 31 de Dezembro de 2012, de e 7.500, respectivamente. A. SILVA está em mora há 8 meses e B. SOUSA está em mora há 20 meses. Qual o enquadramento fiscal em sede de IRC a conferir a esta perda por imparidade? Resolução: - O montante da perda por imparidade aceite para efeitos da determinação do lucro tributável é de (25% x % x 7.500). Logo, o montante a acrescer no campo 718 é de ( ). Exemplo: A Sociedade X, Lda. reconheceu, no período de tributação de 2012, perdas por imparidade relativamente a dívidas a receber, no montante de ,00. A perda por imparidade de dívidas a receber representa o valor (total) dos seguintes créditos, relativamente aos quais existem provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento: - Sobre clientes evidenciados como de cobrança duvidosa: Manuel Joaquim, Lda. (1), em mora há 25 meses ,00 António Leal, Lda., em mora há 17 meses ,00 (1) - É participada em 15% pela Sociedade X, Lda. - Sobre outros devedores e credores: Victor Arcanjo (2), em mora há 10 meses ,00 (2) Ex-diretor administrativo / financeiro Correções no Quadro 07: Crédito sobre Manuel Joaquim, Lda. Por ser uma empresa participada em mais de 10%, a perda por imparidade não é considerada gasto para efeitos fiscais [art.º 36.º, n.º 3, alínea d)] ,00 Crédito sobre António Leal, Lda. Considera-se como gasto a quantia correspondente a 50% de ,00, ou seja, ,00 [art.º 36.º, n.º 2, alínea b)] 35

36 Crédito sobre Victor Arcanjo Por não resultar da atividade normal, a perda por imparidade não é fiscalmente dedutível [art.º 35.º, n.º 1, alínea a), a contrario ] ,00 - Campo 718 Acréscimo de ,00 (60.000, , ,00) Campo 719 Depreciações e amortizações (art.º 34.º, n.º 1), perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis (art.º 35.º, n.º 4) e desvalorizações excecionais (art.º 38.º), não aceites como gastos Não são aceites como gastos, nos termos do art.º 34.º, n.º 1, as depreciações e amortizações: a) De elementos do ativo não sujeitos a deperecimento; b) De imóveis, na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a deperecimento. No caso de desconhecimento do valor do terreno, deve ser-lhe atribuído, para efeitos fiscais, 25% do valor global, a não ser que o contribuinte estime outro valor com base em cálculos devidamente fundamentados e aceites pela DGCI. O valor atribuído tem, porém, como limite mínimo o determinado nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) ou, no caso de este ainda não estar determinado, o correspondente a 25% do valor patrimonial tributário do imóvel constante da matriz à data da respetiva aquisição (art.º 10.º, n.ºs 3 e 4 e art.º 22.º, alínea c), ambos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro); c) Que resultem da utilização de taxas de depreciação ou amortização superiores às previstas; d) Praticadas para além do período máximo de vida útil do bem; e) Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos elétricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação que exceda o montante definido na Portaria n.º 467/2010, de 07/07 (Para o período de tributação que se inicie em 2010 e para as viaturas adquiridas nesse mesmo período, foi fixado o montante de ,00),quando, por outro lado, o DR 25/2009 refere expressamente o valor desse limite, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam afetos à exploração do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo; Este diploma (DR 25/2009), estipula uma discriminação do limite a aplicar na aquisição de viaturas consoante se trate de viaturas eléctricas ou viaturas movidas a combustíveis fósseis, sendo esta discriminação agravada para os anos posteriores a Em sede desta análise, importa chamar a atenção para o facto de a limitação aplicável às viaturas eléctricas apenas estar prevista no artigo 34.º do CIRC (e não no DR 25/2009). Adicionalmente, levanta-se o tema do limite a aplicar às viaturas adquiridas antes de 1 de Janeiro de 2010.Esta situação não se encontra prevista na Portaria. Contudo, entendemos que terá sido intenção do legislador aplicar o limite revogado ( ,87) e é esta a posição da ATA. O quadro seguinte resume a aplicação do limite fiscal às viaturas ligeiras de passageiros ou mistas: Aquisições após 1/1/2010 Aquisições após 1/1/2011 Aquisições após 1/1/2012 Viaturas eléctricas Viaturas convencionais

37 f) Relativas à parte correspondente à dedução da diferença positiva entre as mais-valias e as menosvalias realizadas até ao período de tributação de 2000, inclusive, que for imputada ao custo de aquisição dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos termos do n.º 6 do art.º 44.º do CIRC (redação anterior à Lei n.º 30-G/2000, de 29/12). Esta remissão para o art.º 44.º deve considerar-se efetuada para a anterior redação do art.º 45.º em vigor até e que, em parte, continuou a ter aplicação nos períodos de tributação de 2001 e seguintes, por força dos regimes transitórios estabelecidos. Sobre este assunto, veja-se a Circular n.º 7/2002, de 2 de abril, da DSIRC. Perdas por imparidade - São consideradas desvalorizações excepcionais (artigo 38.º do CIRC) enquadramento fiscal = contabilístico - não são desvalorizações excepcionais para efeitos fiscais (aplica-se o n.º 4 do artigo 35.º do CIRC) enquadramento fiscal contabilístico O conceito de desvalorizações excepcionais consta agora no artigo 38.º do Código do IRC, considerando como tais, as provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas excepcionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal. Face ao disposto no n.º 2 do artigo 38.º do Código do IRC, o sujeito passivo deve obter a aceitação da DGCI, mediante exposição devidamente fundamentada, dos factos que determinaram as desvalorizações excepcionais. Relativamente à aceitação dos gastos relativos a perdas por imparidade de activos depreciáveis que não reúnam as condições para serem considerados desvalorizações excepcionais é aplicável o regime fiscal constante do n.º 4 do artigo 35.º do Código do IRC. Assim, são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo. Despesas de investigação Em termos contabilísticos, nos 53 a 55 da NCRF 6 Activos intangíveis estão tratadas as despesas de pesquisa: 53 - Nenhum activo intangível proveniente de pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projecto interno) deve ser reconhecido. O dispêndio com pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projecto interno) deve ser reconhecido como um gasto quando for incorrido Na fase de pesquisa de um projecto interno, uma entidade não pode demonstrar que existe um activo intangível que irá gerar benefícios económicos futuros prováveis. Por isso, este dispêndio é reconhecido como um gasto quando for incorrido Exemplos de actividades de pesquisa são: (a) Actividades visando a obtenção de novos conhecimentos; (b) A procura de, avaliação e selecção final de, aplicações das descobertas de pesquisa ou de outros conhecimentos; (c) A procura de alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços; e (d) A formulação, concepção, avaliação e selecção final de possíveis alternativas de materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou melhorados. Assim, decorre claro dos parágrafos transcritos que as despesas de pesquisa (investigação) deverão ser reconhecidas como um gasto no exercício em que forem incorridas, sem qualquer excepção. 37

38 Por seu turno, o enquadramento genérico do tratamento fiscal das amortizações das despesas de investigação está previsto no artigo 16.º do DR 25/2009 que estipula o seguinte: Activos intangíveis (Artigo 16.º do DR 25/2009) 1 - Os activos intangíveis são amortizáveis quando sujeitos a deperecimento, designadamente por terem uma vigência temporal limitada. 2 - São amortizáveis os seguintes activos intangíveis: a) Despesas com projectos de desenvolvimento; b) Elementos da propriedade industrial, tais como patentes, marcas, alvarás, processos de produção, modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e cuja utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo. 3 - Excepto em caso de deperecimento efectivo devidamente comprovado, reconhecido pela Direcção- Geral dos Impostos, não são amortizáveis: a) Trespasses; b) Elementos mencionados na alínea b) do número anterior quando não se verifiquem as condições aí referidas. Projectos de desenvolvimento (Artigo 16.º do DR 25/2009) 1 - As despesas com projectos de desenvolvimento podem ser consideradas como gasto fiscal no período de tributação em que sejam suportadas. 2 - Para efeitos do disposto no presente decreto regulamentar, consideram-se despesas com projectos de desenvolvimento, as realizadas através da exploração de resultados de trabalhos de investigação ou de outros conhecimentos científicos ou técnicos, com vista à descoberta ou à melhoria substancial de matérias-primas, produtos, serviços ou processos de produção. 3 - Não é aplicável o disposto no n.º 1, nem o referido na alínea a) do n.º 2 do artigo anterior, aos projectos de desenvolvimento efectuados para outrem mediante contrato. O artigo 3.º do DR 25/2009 vem definir que (com especial destaque para o nº 3): Período de vida útil (Artigo 3.º do DR 25/2009) 1 - A vida útil de um elemento do activo depreciável ou amortizável é, para efeitos fiscais, o período durante o qual se deprecia ou amortiza totalmente o seu valor, excluído, quando for caso disso, o respectivo valor residual. 2 - Qualquer que seja o método de depreciação ou amortização aplicado, considera-se: a) Período mínimo de vida útil de um elemento do activo, o que se deduz da quota de depreciação ou amortização que seja fiscalmente aceite nos termos dos n.os 1 e 2 do artigo 5.º; b) Período máximo de vida útil de um elemento, o que se deduz de quota igual a metade da referida na alínea anterior. 3 - Exceptuam-se do disposto na alínea b) do número anterior as despesas com projectos de desenvolvimento, cujo período máximo de vida útil é de cinco anos. As provisões que tenham sido imputadas a um ativo depreciável (referente à estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do ativo, de acordo com 17 da NCRF7 Ativos Fixos Tangíveis) e que são reconhecidas progressivamente como gasto via depreciações desse mesmo ativo, devem ser 38

39 acrescidas no campo 719, uma vez que o respectivo montante não constitui uma componente do custo de aquisição do ativo para efeitos fiscais. Artigo 34.º do CIRC Gastos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são aceites como gastos: a) As depreciações e amortizações de elementos do activo não sujeitos a deperecimento; b) As depreciações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a deperecimento; c) As depreciações e amortizações que excedam os limites estabelecidos nos artigos anteriores; d) As depreciações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil, ressalvando -se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos; e) As depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos eléctricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação excedente ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam afectos à exploração do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da actividade normal do sujeito passivo. Artigo 11.º do DR 25/2009 Depreciações de viaturas ligeiras, barcos de recreio e aviões de turismo 1 - Não são aceites como gastos as depreciações de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao custo de aquisição superior a (euro) , bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados. 2 - Exceptuam-se do disposto no número anterior os bens que estejam afectos à exploração de serviço público de transportes, ou que se destinem a ser alugados no exercício da actividade normal do sujeito passivo. Ministério das Finanças e da Administração Pública Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho Define o custo de aquisição ou o valor de reavaliação das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas Nos termos do disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 442-B/88, de 30 de Novembro, na redacção dada pela Lei n.º 3- B/2010, de 28 de Abril, não são aceites como gastos, para efeitos fiscais, as depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos eléctricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação excedente ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças. A fixação, na presente portaria, dos referidos montantes e limites não perde de vista o Plano Nacional de Acção para a Eficiência Energética, aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 80/2008, de 20 de Maio, que definiu como objectivo estratégico posicionar o País como pioneiro na adopção de novos modelos para a mobilidade, ambientalmente sustentáveis, que possam explorar a relação com a rede eléctrica, que potenciem a utilização de energia proveniente de fontes renováveis e que, ademais, se integrem harmoniosamente com o funcionamento e desenvolvimento das cidades. Nesse contexto foi criado, através da Resolução do Conselho de Ministros n.º 20/2009, de 20 de Fevereiro, o Programa para a Mobilidade Eléctrica em Portugal, o qual vai ao encontro dos objectivos nacionais de combate às alterações climáticas e de redução da dependência energética, promovendo a substituição de uso de combustíveis fósseis e a redução de emissões no sector dos transportes, como forma de alcançar os objectivos fixados na Directiva n.º 2006/32/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 5 de Abril, relativa à eficiência na utilização final de energia e aos serviços energéticos. É neste mesmo sentido que o Governo, entendendo necessário promover a massificação do veículo automóvel eléctrico, introduziu incentivos fiscais à aquisição destes veículos, ao abrigo do Modelo da Mobilidade Eléctrica aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 81/2009, de 7 de Setembro. Por meio da presente portaria, introduz-se uma diferenciação no relevo fiscal dos gastos suportados com a aquisição de veículos favorecendo o recurso, por parte das empresas, à utilização de automóveis movidos exclusivamente a energia eléctrica, por comparação com a utilização de automóveis convencionais, sempre atendendo ao necessário gradualismo que a evolução do mercado e a actividade das empresas exigem. Assim: Manda o Governo, pelo Ministro de Estado e das Finanças, nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 442-B/88, de 30 de Novembro, na redacção dada pela Lei n.º 3-B/2010, de 28 de Abril, o seguinte: Artigo 1.º Custo de aquisição ou valor de reavaliação de veículos 39

40 1 - Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no período de tributação iniciado em 1 de Janeiro de 2010 ou após essa data, o montante a que se refere a alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC é fixado em (euro) Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no período de tributação que se inicie em 1 de Janeiro de 2011 ou após essa data, o montante referido no n.º 1 passa a ser de: a) (euro) relativamente a veículos movidos exclusivamente a energia eléctrica; b) (euro) relativamente às restantes viaturas não abrangidas na alínea a). 3 - Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas nos períodos de tributação que se iniciem em 1 de Janeiro de 2012 ou após essa data, o montante referido no n.º 1 passa a ser de: a) (euro) relativamente a veículos movidos exclusivamente a energia eléctrica; b) (euro) relativamente às restantes viaturas não abrangidas na alínea a). Artigo 2.º Entrada em vigor A presente portaria entra em vigor no dia seguinte ao da sua publicação. O Ministro de Estado e das Finanças, Fernando Teixeira dos Santos, em 30 de Junho de Artigo 4.º do DR 25/2009 Métodos de cálculo das depreciações e amortizações 1 - O cálculo das depreciações e amortizações faz-se, em regra, pelo método das quotas constantes. 2 - Pode, no entanto, optar-se pelo cálculo das depreciações pelo método das quotas decrescentes, relativamente aos activos fixos tangíveis novos, adquiridos a terceiros ou construídos ou produzidos pela própria empresa, e que não sejam: a) Edifícios; b) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, excepto quando afectas à exploração de serviço público de transportes ou destinadas a ser alugadas no exercício da actividade normal do sujeito passivo; c) Mobiliário e equipamentos sociais. 3 - Quando a natureza do deperecimento ou a actividade económica do sujeito passivo o justifique podem, ainda, ser aplicados métodos de depreciação e amortização diferentes dos indicados nos números anteriores, mantendo-se os períodos máximos e mínimos de vida útil, desde que, mediante requerimento, seja obtido o reconhecimento prévio da Direcção-Geral dos Impostos, salvo quando daí não resulte uma quota anual de depreciação ou amortização superior à prevista nos artigos seguintes. Artigo 35.º do CIRC Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis 4 - As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo. Artigo 38.º do CIRC Desvalorizações excepcionais 1 Podem ser aceites como perdas por imparidade as desvalorizações excepcionais referidas na alínea c) do n.º 1 do artigo 35.º provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas excepcionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo deve obter a aceitação da Direcção-Geral dos Impostos, mediante exposição devidamente fundamentada, a apresentar até ao fim do primeiro mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos factos que determinaram as desvalorizações excepcionais, acompanhada de documentação comprovativa dos mesmos, designadamente da decisão do competente órgão de gestão que confirme aqueles factos, de justificação do respectivo montante, bem como da indicação do destino a dar aos activos, quando o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização destes não ocorram no mesmo período de tributação. 3 - Quando os factos que determinaram as desvalorizações excepcionais dos activos e o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização ocorram no mesmo período de tributação, o valor líquido fiscal dos activos, corrigido de eventuais valores recuperáveis pode ser aceite como gasto do período, desde que: 40

41 a) Seja comprovado o abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos bens, através do respectivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados os factos que originaram as desvalorizações excepcionais; b) O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos elementos em causa, contendo, relativamente a cada activo, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o valor líquido contabilístico e o valor líquido fiscal; c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área do local onde aqueles bens se encontrem, com a antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização e o total do valor líquido fiscal dos mesmos. 4 - O disposto nas alíneas a) a c) do número anterior deve igualmente observar-se nas situações previstas no n.º 2, no período de tributação em que venha a efectuar-se o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização dos activos. 5 A aceitação referida no n.º 2 é da competência do director de finanças da área da sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável do sujeito passivo ou do director dos Serviços de Inspecção Tributária, tratando-se de empresas incluídas no âmbito das suas atribuições. 6 A documentação a que se refere o n.º 3 deve integrar o processo de documentação fiscal, nos termos do artigo 130.º Exemplo: A empresa Beta, Lda depreciou, em 2012, tendo utilizado as taxas máximas previstas no DR n.º 25/2009, os seguintes bens do seu ativo fixo tangível: Ano aquis. C. aquis. Deprec per. trib. Deprec. acumul. Mobiliário (tx 12,5%) (1) , , ,00 Viat. Lig. Pas.(tx 25%) (2) , , ,00 Edifíc. Comer. (tx 2%) (3) , , ,00 (1) - Foi utilizado o método das quotas decrescentes (2) - Bem adquirido em regime de locação financeira (3) - Valor do terreno desconhecido Correções no Quadro 07: a) (13.750,00 x 31,25%) (20.000,00 x 12,5%) = 4.297, ,00 = 1.797,00 (relativamente ao mobiliário não pode ser utilizado o método das quotas decrescentes, mas tão somente o método das quotas constantes artigo 30.º, n.º 2, alínea b) do CIRC e artigo 4.º n.º 2 alínea c) do DR n.º 25/2009) b) (50.000,00 x 25%) (25.000,00 x 25%) = , ,00 = 6.250,00 [artigo 34.º, n.º 1, alínea e) do CIRC] c) ( ,00 x 2%) [75% x ( ,00 x 2%)] = 5.000, ,00 = 1.250,00 (valor do terreno desconhecido, logo recorre-se a 25% do valor global art.º 10.º, n.º 3 do DR n.º 25/2009) - Campo 719 Acréscimo de 5.547,00 (1.797, , ,00) Exemplo: A empresa X, SA adquiriu em 2012, uma viatura ligeira de passageiros por , tendo praticado uma depreciação contabilística no mesmo período, à taxa de 20% Correcção no Quadro 07: - Campo acréscimo de = ( x 20%) ( x 20%), por aplicação do artigo 34.º n.º 1 e) É também de incluir neste campo as perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais, no período de tributação em que ocorrem, vindo a ser deduzidas nos termos do n.º 4 do art.º 35.º (ver campo 763). Exemplo: 41

42 No ano N foram suportadas despesas no montante de com o desenvolvimento de um medicamento que, em termos contabilísticos, foram capitalizadas. Foi definido um período de vida útil de 5 anos. Identifique o regime contabilístico aplicável às despesas em causa, bem como as alternativas de regime fiscal aplicáveis ao caso em concreto. Resolução: Os efeitos contabilísticos e fiscais (duas hipóteses possíveis) estão identificados no quadro em baixo. Exercícios N N+1 N+2 N+3 N+4 Hipótese A Amortização contabilística Amortização fiscal Hipótese B Amortização contabilística Calor a acrescer no modelo 22 (campo 719) Valor a deduzir no modelo 22 (campo 775) Refira-se que a hipótese A corresponde ao caso em que as ditas despesas são capitalizadas e amortizadas durante um período de 5 anos. Para efeitos fiscais, é acolhido o respectivo tratamento contabilístico. Em alternativa, a hipótese B corresponde ao caso em que as despesas de desenvolvimento são igualmente capitalizadas e amortizadas por um período de 5 exercícios, mas para efeitos fiscais o gasto é dedutível integralmente no exercício N. Para o efeito, é efectuada uma dedução no modelo 22 de no exercício N e, posteriormente, deverá ser acrescida a amortização que for reconhecida contabilisticamente, ou seja, em cada um dos exercícios de N+1 a N+4. Exemplo: Determinado equipamento industrial, com uma vida útil de 10 anos, foi reavaliado no passado ao abrigo de um diploma legal. No decurso do ano de 2012 foi aceite uma desvalorização extraordinária daquele activo pelo seu valor total. Pretende se que identifique o montante da imparidade que será dedutível para efeitos fiscais. Resolução: Valor histórico Valor em balanço revalorizado Valor do activo Depreciações acumuladas De acordo com os valores apresentados, a imparidade registada contabilisticamente será de ( ). - Todavia, dado que, atendendo aos valores históricos, a perda seria apenas de ( ), a perda fiscal estaria limitada a este montante (acrescer no campo 719). Campo % do aumento das depreciações dos ativos fixos tangíveis em resultado de reavaliação fiscal (art.º 15.º, n.º 2 do D.R. 25/2009, de 14/09) 42

43 Existindo reavaliações efetuadas ao abrigo de legislação fiscal e de acordo com o diploma especificamente aplicável, é de acrescer neste campo 40% do acréscimo das depreciações anuais resultantes das reavaliações. O diploma mais recente sobre reavaliações é o Decreto-Lei n.º 31/98, de 11 de fevereiro. Salienta-se que a adoção pela primeira vez dos novos normativos contabilísticos não obrigou a anular a reavaliação fiscal efetuada pelo sujeito passivo, existindo no Código de Contas a rubrica 581 Reavaliações decorrentes de diplomas legais. Artigo 15.º do DR 25/2009, de 14/9 Depreciações de bens reavaliados 2 - Relativamente às reavaliações ao abrigo de diplomas de carácter fiscal, é de observar o seguinte: a) Não é aceite como gasto, para efeitos fiscais, o produto de 0,4 pela importância do aumento das depreciações resultantes dessas reavaliações; b) Não é aceite como gasto, para efeitos fiscais, a parte do valor depreciável dos bens que tenham sofrido desvalorizações excepcionais nos termos do artigo 38.º do Código do IRC que corresponda à reavaliação efectuada. Campo 721 Provisões não dedutíveis ou para além dos limites legais (art.ºs 19.º, n.º 3 e 39.º) e perdas por imparidade fiscalmente não dedutíveis de ativos financeiros Inscrevem-se neste campo as provisões que tenham sido reconhecidas como gastos e que não se enquadrem no art.º 39.º. Salienta-se que só são dedutíveis, nos termos e condições do art.º 39.º: - Provisão para processos judiciais em curso - Provisão para garantias a clientes - Provisões técnicas (Instituto de Seguros de Portugal) - Provisão para a reparação de danos de caráter ambiental (só para indústrias extrativas ou setor de tratamento e eliminação de resíduos) De acordo com o art.º 19.º, n.º 3, não são dedutíveis (e, portanto, têm de ser inscritas neste campo) as perdas esperadas relativas a contratos de construção. O campo 721 destina-se, ainda, a registar a parte não dedutível das provisões que, embora se enquadrem no art.º 39.º, excedem os limites legais previstos nos art.ºs 39.º e 40.º. Artigo 19.º do CIRC Contratos de construção 3 Não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratos de construção correspondentes a gastos ainda não suportados. Artigo 39.º do CIRC 43

44 Provisões fiscalmente dedutíveis 1 Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões: a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período de tributação; b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços; c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal, de carácter genérico e abstracto, pelas empresas de seguros sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede em outro Estado membro da União Europeia; d) As que, constituídas pelas empresas pertencentes ao sector das indústrias extractivas ou de tratamento e eliminação de resíduos, se destinem a fazer face aos encargos com a reparação dos danos de carácter ambiental dos locais afectos à exploração, sempre que tal seja obrigatório e após a cessação desta, nos termos da legislação aplicável. 2 A determinação das provisões referidas no número anterior deve ter por base as condições existentes no final do período de tributação. 3 Quando a provisão for reconhecida pelo valor presente, os gastos resultantes do respectivo desconto ficam igualmente sujeitos a este regime. 4 As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos expressamente previstos neste artigo consideram-se rendimentos do respectivo período de tributação. 5 O montante anual da provisão para garantias a clientes a que refere a alínea b) do n.º 1 é determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efectivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos períodos. 6 O montante anual acumulado das provisões técnicas, referidas na alínea c) do n.º 1, não devem ultrapassar os valores mínimos que resultem da aplicação das normas emanadas da entidade de supervisão. Exemplo: Em 2012, uma sociedade vendeu eletrodomésticos no montante de ,00, tendo suportado encargos com garantias a clientes que ascenderam a 3.300,00 e constituído uma provisão para garantias a clientes no montante de 3.500,00. Sabe-se que nos anos de 2010 e 2011 as vendas ascenderam a ,00 e ,00, respetivamente, e que os encargos derivados de garantia a clientes foram, nesses anos, de 2.500,00 e 3.200,00. Cálculos para determinar o montante da provisão fiscalmente aceite: Soma dos encargos com garantias a clientes efetivamente suportados nos três últimos períodos de tributação (2010 a 2012): 3.300, , ,00 = 9.000,00 Soma das vendas efetuadas nos três últimos períodos de tributação (2010 a 2012): , , ,00 = ,00 Percentagem a que refere o art.º 39.º, n.º 5: 9.000,00 x 100 / ,00 = 1% Provisão fiscalmente dedutível: ,00 x 1% = 3.000,00 Provisão contabilizada: 3.500,00 Correção no Quadro 07: - Campo 721 Acréscimo de 500,00 ( 3.500, ,00) 44

45 As provisões que tenham sido imputadas a um ativo depreciável (por exemplo, a provisão referente à estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do ativo) e que vão sendo reconhecidas como gastos por via das depreciações desse mesmo ativo, devem ser acrescidas no Campo 719, uma vez que o respetivo montante não constitui uma componente do custo de aquisição do ativo, não podendo, por isso, constituir um gasto fiscal por via da depreciação. Assunto: Provisão para garantias a clientes Código do IRC - Artigo 39.º Circular n.º 10/2011, de 5 de Maio Direcção de Serviços do IRC Razão das instruções O art.º 39.º do Código do IRC, na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho, passou a reconhecer, para efeitos fiscais, as provisões que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços. Dado tratar-se de um preceito inovador que pode suscitar dúvidas de interpretação foi, por meu Despacho de 25 de Fevereiro de 2011, sancionado o seguinte entendimento: Montante anual da provisão 1. Nos termos do n.º 5 do artigo 39.ª do Código do IRC, o montante anual da provisão a que se refere a alínea b) do mesmo artigo é determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas no período de tributação, de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efectivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos períodos. 2. O montante anual a que se refere este n.º 5 corresponde à dotação anual (dotação da provisão reconhecida como um gasto) determinada pela aplicação da percentagem ao volume de vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia a clientes do ano em causa e não ao montante acumulado da provisão no fim de cada período de tributação. Efeitos da consideração da provisão pelo valor presente 3. Este montante inclui os gastos financeiros referentes ao reforço da provisão relacionados com o efeito temporal do dinheiro (quando é usada a técnica do desconto cf. n.º 3 do mesmo artigo). Reversão 4. A parte da provisão que não deva subsistir por não ter sido accionada a garantia deve ser revertida conforme normativos contabilísticos e fiscais, sendo considerada rendimento do respectivo período de tributação (cf. n.º 4 do referido artigo). Reversão de provisão tributada 5. Quando a reversão da provisão incluir uma parte que foi tributada, deve, em primeiro lugar, ser considerada a provisão que anteriormente foi tributada, dando lugar à dedução deste montante no quadro 07 da declaração modelo 22. Condição para a dedutibilidade 6. Na expressão «garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços», referida na alínea b) do n.º 1 do art.º 39.º do Código do IRC devem ser incluídas a obrigação de garantia constante de contrato escrito celebrado entre as partes e a obrigação legal de prestação de garantia. 7. Devem, ainda, ser incluídas naquela expressão as situações em que o vendedor e ou prestador de serviços emite uma factura de venda / prestação de serviços acompanhada de um certificado de garantia do produto comercializado e ou do serviço prestado. Montante anual Limite 8. Para efeitos do cálculo do limite que pode ser fiscalmente aceite nos termos do n.º 5, é necessário conhecer o histórico de encargos com garantias respeitantes a vendas e prestações de serviços, nos últimos três períodos de tributação. últimos três períodos de tributação 9. A referência aos «últimos três períodos de tributação» permite considerar os dados do período em que se está a constituir ou a reforçar a provisão (ano N) e dos dois períodos anteriores (anos N1 e N2), uma vez que no final do 45

46 período de tributação N são já conhecidas as vendas e as prestações de serviços desse período bem como os encargos suportados com garantias a clientes. 10. No período de tributação em que se inicia a actividade, a provisão fiscalmente aceite é a que corresponde aos encargos suportados nesse período com as garantias a clientes. Provisão no período em que se inicia a actividade e no seguinte 11. No período de tributação seguinte, a provisão é calculada pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia da percentagem que resulta da proporção entre a soma dos encargos com garantias a clientes efectivamente suportados nesse período e no período anterior e a soma das vendas e das prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos períodos. 12. Idêntico entendimento é de aplicar às situações em que o sujeito passivo, no decurso da sua actividade, comece a efectuar vendas ou a prestar serviços sujeitos a garantia. Campo 722 Créditos incobráveis não aceites como gastos (art.º 41.º) Nos termos do art.º 41.º, os créditos incobráveis podem ser diretamente considerados gastos do período de tributação na medida em que tal resulte de: - Processo de insolvência e de recuperação de empresas - Processo de execução - Procedimento extrajudicial de conciliação para viabilização de empresas em situação de insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI, quando relativamente aos mesmos não tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente. Assim, os créditos incobráveis que não se enquadrem neste normativo devem ser acrescidos neste campo. Artigo 41.º do CIRC Créditos incobráveis 1 - Os créditos incobráveis podem ser directamente considerados gastos ou perdas do período de tributação desde que: a) Tal resulte de processo de insolvência e de recuperação de empresas, de processo de execução, de procedimento extrajudicial de conciliação para viabilização de empresas em situação de insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI - Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e ao Investimento, de decisão de tribunal arbitral no âmbito de litígios emergentes da prestação de serviços públicos essenciais ou de créditos que se encontrem prescritos de acordo com o respectivo regime jurídico da prestação de serviços públicos essenciais e, neste caso, o seu valor não ultrapasse o montante de (euro) 750; e b) Não tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente. 2 - Sem prejuízo da manutenção da obrigação para efeitos civis, a dedutibilidade dos créditos considerados incobráveis nos termos do número anterior ou ao abrigo do disposto no artigo 36.º fica ainda dependente da existência de prova da comunicação ao devedor do reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, o qual deve reconhecer aquele montante como proveito para efeitos de apuramento do lucro tributável. Campo 723 Realizações de utilidade social não dedutíveis (art.º 43.º) 46

47 São acrescidos neste campo os encargos com realizações de utilidade social não previstos ou fora dos limites previstos no art.º 43.º. Nos termos do n.º 1 do referido artigo são considerados gastos do período de tributação os suportados com a manutenção facultativa de creches, lactários, jardins de infância, cantinas, bibliotecas e escolas, incluindo depreciações ou amortizações e rendas de imóveis, bem como outras realizações de utilidade social, reconhecidas pela DGCI, feitas em benefício do pessoal ou dos reformados da empresa e seus familiares, desde que tenham caráter geral e não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários. Nos termos do n.º 2, são também considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a título de remunerações, ordenados ou salários, respeitantes ao período de tributação, os suportados com contratos de seguro de doença e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa. O referido limite é elevado para 25% se os trabalhadores não tiverem direito a pensões da segurança social. A aceitação destes gastos depende da verificação das condições enunciadas no n.º 4 do mesmo artigo. A majoração prevista no n.º 9 deste preceito é inscrita no campo 774 Benefícios fiscais deste Quadro 07. Artigo 43.º do CIRC Realizações de utilidade social 1 São também dedutíveis os gastos do período de tributação, incluindo depreciações ou amortizações e rendas de imóveis, relativos à manutenção facultativa de creches, lactários, jardins-de-infância, cantinas, bibliotecas e escolas, bem como outras realizações de utilidade social como tal reconhecidas pela Direcção-Geral dos Impostos, feitas em benefício do pessoal ou dos reformados da empresa e respectivos familiares, desde que tenham carácter geral e não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários. 2 São igualmente considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15 % das despesas com o pessoal escrituradas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação, os suportados com contratos de seguros de doença e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré -reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pósemprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa. 3 O limite estabelecido no número anterior é elevado para 25 %, se os trabalhadores não tiverem direito a pensões da segurança social. 4 Aplica-se o disposto nos n.os 2 e 3 desde que se verifiquem, cumulativamente, as seguintes condições, à excepção das alíneas d) e e), quando se trate de seguros de doença, de acidentes pessoais ou de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte ou invalidez: a) Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação colectiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se inserem; b) Os benefícios devem ser estabelecidos segundo um critério objectivo e idêntico para todos os trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional, salvo em cumprimento de instrumentos de regulamentação colectiva de trabalho; c) Sem prejuízo do disposto no n.º 6, a totalidade dos prémios e contribuições previstos nos n.os 2 e 3 deste artigo em conjunto com os rendimentos da categoria A isentos nos termos do n.º 1 do artigo 18.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais não devem exceder, anualmente, os limites naqueles estabelecidos ao caso aplicáveis, não sendo o excedente considerado gasto do período de tributação; d) Sejam efectivamente pagos sob a forma de prestação pecuniária mensal vitalícia pelo menos dois terços dos benefícios em caso de reforma, invalidez ou sobrevivência, sem prejuízo da remição de rendas vitalícias em pagamento que não tenham sido fixadas judicialmente, nos termos e condições estabelecidos em norma regulamentar emitida pela respectiva entidade de supervisão, e desde que seja apresentada prova dos respectivos pressupostos pelo sujeito passivo; e) As disposições de regime legal da pré-reforma e do regime geral de segurança social sejam acompanhadas, no que se refere à idade e aos titulares do direito às correspondentes prestações, sem prejuízo de regime especial de segurança social, de regime previsto em instrumento de regulamentação colectiva de trabalho ou de outro regime legal especial, ao caso aplicáveis; 47

48 f) A gestão e disposição das importâncias despendidas não pertençam à própria empresa, os contratos de seguros sejam celebrados com empresas de seguros que possuam sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável em território português, ou com empresas de seguros que estejam autorizadas a operar neste território em livre prestação de serviços, e os fundos de pensões ou equiparáveis sejam constituídos de acordo com a legislação nacional ou geridos por instituições de realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a Directiva n.º 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam autorizadas a aceitar contribuições para planos de pensões de empresas situadas em território português; g) Não sejam considerados rendimentos do trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS. 5 Para os efeitos dos limites estabelecidos nos n.os 2 e 3, não são considerados os valores actuais dos encargos com pensionistas já existentes na empresa à data da celebração do contrato de seguro ou da integração em esquemas complementares de prestações de segurança social previstos na respectiva legislação, devendo esse valor, calculado actuarialmente, ser certificado pelas seguradoras ou outras entidades competentes. 6 As contribuições destinadas à cobertura de responsabilidades com pensões previstas no n.º 2 do pessoal no activo em 31 de Dezembro do ano anterior ao da celebração dos contratos de seguro ou da entrada para fundos de pensões, por tempo de serviço anterior a essa data, são igualmente aceites como gastos nos termos e condições estabelecidos nos n.os 2, 3 e 4, podendo, no caso de aquelas responsabilidades ultrapassarem os limites estabelecidos naqueles dois primeiros números, mas não o dobro dos mesmos, o montante do excesso ser também aceite como gasto, anualmente, por uma importância correspondente, no máximo, a um sétimo daquele excesso, sem prejuízo da consideração deste naqueles limites, devendo o valor actual daquelas responsabilidades ser certificado por seguradoras, sociedades gestoras de fundos de pensões ou outras entidades competentes. 7 As contribuições suplementares destinadas à cobertura de responsabilidades por encargos com benefícios de reforma, quando efectuadas em consequência de alteração dos pressupostos actuariais em que se basearam os cálculos iniciais daquelas responsabilidades e desde que devidamente certificadas pelas entidades competentes, podem também ser aceites como gastos nos seguintes termos: a) No período de tributação em que sejam efectuadas, num prazo máximo de cinco, contado daquele em que se verificou a alteração dos pressupostos actuariais; b) Na parte em que não excedam o montante acumulado das diferenças entre os valores dos limites previstos nosn.os 2 ou 3 relativos ao período constituído pelos 10 períodos de tributação imediatamente anteriores ou, se inferior, ao período contado desde o período de tributação da transferência das responsabilidades ou da última alteração dos pressupostos actuariais e os valores das contribuições efectuadas e aceites como gastos em cada um desses períodos de tributação. 8 Para efeitos do disposto na alínea b) do número anterior, não são consideradas as contribuições suplementares destinadas à cobertura de responsabilidades com pensionistas, não devendo igualmente ser tidas em conta para o cálculo daquelas diferenças as eventuais contribuições efectuadas para a cobertura de responsabilidades passadas nos termos do n.º 6. 9 Os gastos referidos no n.º 1, quando respeitem a creches, lactários e jardins-de-infância em benefício do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, são considerados, para efeitos da determinação do lucro tributável, em valor correspondente a 140 %. 10 No caso de incumprimento das condições estabelecidas nos n.os 2, 3 e 4, à excepção das referidas nas alíneas c) e g) deste último número, ao valor do IRC liquidado relativamente a esse período de tributação deve ser adicionado o IRC correspondente aos prémios e contribuições considerados como gasto em cada um dos períodos de tributação anteriores, nos termos deste artigo, agravado de uma importância que resulta da aplicação ao IRC correspondente a cada um daqueles períodos de tributação do produto de 10 % pelo número de anos decorridos desde a data em que cada um daqueles prémios e contribuições foram considerados como gastos, não sendo, em caso de resgate em benefício da entidade patronal, considerado como rendimento do período de tributação a parte do valor do resgate correspondente ao capital aplicado. 11 No caso de resgate em benefício da entidade patronal, não se aplica o disposto no número anterior se, para a transferência de responsabilidades, forem celebrados contratos de seguro de vida com outros seguradores, que possuam sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável em território português, ou com empresas de seguros que estejam autorizadas a operar neste território em livre prestação de serviços, ou se forem efectuadas contribuições para fundos de pensões constituídos de acordo com a legislação nacional, ou geridos por instituições de realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a Directiva n.º 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam autorizadas a aceitar contribuições para planos de pensões de empresas situadas em território português, em que, simultaneamente, seja aplicada a totalidade do valor do resgate e se continuem a observar as condições estabelecidas neste artigo. 12 No caso de resgate em benefício da entidade patronal, o disposto no n.º 10 pode igualmente não se aplicar, se for demonstrada a existência de excesso de fundos originada por cessação de contratos de trabalho, previamente aceite pela Direcção-Geral dos Impostos. 13 Não concorrem para os limites estabelecidos nos n.os 2 e 3 as contribuições suplementares para fundos de pensões e equiparáveis destinadas à cobertura de responsabilidades com benefícios de reforma que resultem da aplicação: a) Das normas internacionais de contabilidade por determinação do Banco de Portugal às entidades sujeitas à sua supervisão, sendo consideradas como gastos durante o período transitório fixado por esta instituição; 48

49 b) Do Plano de Contas para as Empresas de Seguros em vigor, aprovado pelo Instituto de Seguros de Portugal, sendo consideradas como gastos, de acordo com um plano de amortização de prestações uniformes anuais, por um período transitório de cinco anos contado a partir do exercício de 2008; c) Das normas internacionais de contabilidade adoptadas pela União Europeia ou do SNC, consoante os casos, sendo consideradas como gastos, em partes iguais, no período de tributação em que se aplique pela primeira vez um destes novos referenciais contabilísticos e nos quatro períodos de tributação subsequentes. 14 A Direcção-Geral dos Impostos pode autorizar que a condição a que se refere a alínea b) do n.º 4 deixe de verificar-se, designadamente, em caso de entidades sujeitas a processos de reestruturação empresarial, mediante requerimento, a apresentar até ao final do período de tributação da ocorrência das alterações, em que seja demonstrado que a diferenciação introduzida tem por base critérios objectivos. 15 Consideram-se incluídos no n.º 1 os gastos suportados com a aquisição de passes sociais em benefício do pessoal do sujeito passivo, verificados os requisitos aí exigidos. Exemplo: A empresa Utilidades Sociais, Lda. celebrou em 2012 um contrato de seguro de vida a favor da generalidade dos seus trabalhadores, no montante de 4.000,00. Os gastos com o pessoal (remunerações) incorridos no período de tributação foram de ,00. Os trabalhadores têm direito a pensões da segurança social. O montante fiscalmente aceite é ,00 X 15% = 3.000,00 Correção no Quadro 07: - Campo 723 Acréscimo de 1.000,00 ( 4.000, ,00) Campo 724 IRC e outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] Deve ser acrescido neste campo o valor da estimativa do IRC e das respetivas derramas (derrama municipal e estadual). Quando a estimativa para impostos sobre lucros efetuada no ano anterior se mostrar insuficiente para fazer face aos impostos efetivamente pagos no período de tributação, a diferença para mais reconhecida em resultados deve também ser acrescida neste campo. Caso o sujeito passivo contabilize o imposto sobre o rendimento do período de acordo com a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento, deve também corrigir o montante do imposto diferido (subconta Imposto diferido) no campo 725 ou no campo 766, consoante o caso. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: a) O IRC e quaisquer outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros; Campo 725 Impostos diferidos [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] 49

50 Tal como o IRC estimado para o período (subconta 8121), também não concorre para a formação do lucro tributável o imposto diferido que figure (com saldo devedor) na subconta 8122, pelo que tem que ser acrescido neste campo. Se o saldo da subconta 8122 for credor, a correção é feita no campo 766. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: a) O IRC e quaisquer outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros; Campo 726 Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art.º 45.º, n.º 1, alínea b)] Inscrevem-se neste campo os encargos suportados pela empresa cujos documentos de suporte tenham sido emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos que, por força do disposto no art.º 8.º, n.º 6, tenham sido cessados oficiosamente. Para se certificar da existência / validade do NIF ou do exercício da atividade dos clientes / fornecedores, o sujeito passivo deve socorrer-se do Portal das Finanças optando por Consultar, Identificação, Clientes / Fornecedores. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: b) Os encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com número de identificação fiscal inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cuja cessação de actividade tenha sido declarada oficiosamente nos termos do n.º 6 do artigo 8.º; Campo 727 Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar [art.º 45.º, n.º 1, alínea c)] 50

51 Inscrevem-se neste campo os impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros mas que o sujeito passivo decida, por vontade própria, suportar, como por exemplo, o IVA que tenha de ser legalmente repercutido nos clientes ou o IRS ou IRC que tenha de ser obrigatoriamente retido na fonte. Também não é permitida a dedutibilidade fiscal de gastos de impostos e quaisquer outros encargos que incidam sobre terceiros que a empresa não esteja legalmente autorizada a suportar (alínea c) do nº 1 do artigo 45.º do CIRC). Embora seja uma matéria discutível, entende-se que estão em causa impostos cujo encargo não recai sobre a entidade, mas antes sobre um terceiro (por exemplo, o Imposto do Selo e as retenções na fonte em pagamentos a entidades não residentes). Para o efeito deverá ser utilizado o campo 727 Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar [art.º 45.º, n.º 1, alínea c)]. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: c) Os impostos e quaisquer outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo não esteja legalmente autorizado a suportar; Exemplo: A empresa X residente em Portugal fez um empréstimo a uma empresa do Grupo sediada na Holanda. No contrato celebrado ficou definido que o pagamento de juros é líquido de qualquer encargo ou imposto, ficando o respectivo ónus por conta da empresa portuguesa. A empresa registou como gasto de juros o montante de e o montante de relativo às retenções na fonte devidas no pagamento dos juros. Pretende se saber quais os ajustamentos a efectuar no quadro 07 da Mod. 22, caso aplicável. Uma vez que a retenção na fonte é um encargo do beneficiário do rendimento empresa holandesa o gasto não será dedutível na esfera da empresa portuguesa. - Desta forma, deverá ser acrescido o montante de no campo 727 do quadro 07. Campo 728 Multas, coimas juros compensatórios e demais encargos pela prática de infrações [art.º 45.º, n.º 1, alínea d)] Neste campo devem ser incluídas todas as penalidades aplicadas ao sujeito passivo, exceto as que tenham origem contratual, incluindo os juros compensatórios, bem como os demais encargos suportados em consequência de infrações de qualquer natureza, nomeadamente, fiscais, de trânsito, de atividades económicas, laborais, etc. Em matéria de multas, coimas e demais encargos pela prática de infracções não contratuais, chama-se a atenção para a não dedutibilidade dos juros de mora (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de , proferido no Processo n.º ). Este é também o entendimento da Administração Tributária, tendo por base despacho concordante do substituto legal do Diretor-Geral dos Impostos, de 2 de Outubro de 2008, no Processo n.º 1942/2007, nos termos do qual: apesar da controvertida questão da natureza jurídica dos juros de mora pelo incumprimento das obrigações fiscais e parafiscais, conclui-se que os mencionados juros podem ser integrados na expressão encargos pela prática de infracções de qualquer natureza, estatuída na alínea d), do n.º 1, do artigo 42.º do Código do IRC. 51

52 Os valores a acrescer deverão ser incluídos no campo Multas, coimas, juros compensatórios e demais encargos pela prática de infrações [art.º 45.º, n.º 1, alínea d)] Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: d) As multas, coimas e demais encargos pela prática de infracções, de qualquer natureza, que não tenham origem contratual, incluindo os juros compensatórios; Campo 729 Indemnizações por eventos seguráveis [art.º 45.º, n.º 1, alínea e)] Devem ser acrescidas neste campo as indemnizações pagas a terceiros pela verificação de eventos cujo risco seja segurável, não incluindo as indemnizações de natureza contratual pagas a terceiros que são consideradas gasto fiscal. Nas situações de gastos obrigatoriamente suportados pela empresa em virtude de o valor da franquia estabelecida no contrato de seguro ser superior ao da indemnização, são os mesmos aceites em termos fiscais, em conformidade com o artigo 23.º do CIRC. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: e) As indemnizações pela verificação de eventos cujo risco seja segurável; Campo 730 Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador [art.º 45.º, n.º 1, alínea f)] Neste campo são acrescidos os encargos com ajudas de custo e com a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes, escriturados a qualquer título, na parte em que não haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do beneficiário, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento efetuado, um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a que se referem os encargos. Considera-se que estes encargos são faturados a clientes quando são debitados separadamente na respetiva fatura. 52

53 O mapa deve, designadamente, identificar o nome do beneficiário, o local ou locais para onde se deslocou, o motivo e a data da deslocação, o tempo de permanência e o montante diário atribuído. No caso de compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, o documento deve, nomeadamente, identificar a viatura, o proprietário e o número de quilómetros percorridos. Sempre que os encargos sejam faturados ao cliente, o mapa deve referir o valor faturado, a obra/serviço a que respeita e autonomizar o montante quer das ajudas de custo quer das deslocações imputáveis. Para o efeito, no que respeita à desconsideração destes gastos, deverá ser utilizado o campo Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador [art.º 45.º, n.º 1, alínea f)] Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: f) As ajudas de custo e os encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não facturados a clientes, escriturados a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento efectuado, um mapa através do qual seja possível efectuar o controlo das deslocações a que se referem aqueles encargos, designadamente os respectivos locais, tempo de permanência, objectivo e, no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura e do respectivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos, excepto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respectivo beneficiário; Campo 731 Encargos não devidamente documentados [art.º 45.º, n.º 1, alínea g)] Este campo destina-se a inscrever os encargos que não se encontrem devidamente documentados e que estejam a afetar o resultado líquido do período. Tais encargos, embora tenham que ser acrescidos para efeitos de determinação do lucro tributável, não estão sujeitos à tributação autónoma prevista no art.º 88.º. Já as despesas ou os gastos não documentados, em que não é conhecida a sua origem nem o destinatário das quantias em causa, são acrescidos no campo 716 e passíveis de tributação autónoma (ver instruções de preenchimento do campo 716). Despesas não devidamente documentadas Apresenta como ponto de contacto com as despesas não documentadas a sua não dedutibilidade para efeitos fiscais. Enquanto que as despesas não documentadas estão sujeitas a tributação autónoma, as despesas não devidamente documentadas não se encontram sujeitas àquela tributação. Para efeitos deste ajustamento, deverá ser utilizado o campo Encargos não devidamente documentados [art.º 45.º, n.º 1, alínea g)]. Nesta matéria, chama-se a atenção para o Acórdão n.º 01486/06, de , do Tribunal Central Administrativo do Sul, no qual se distinguem as despesas não documentadas dos encargos não devidamente documentados (existem quando não se encontram apoiados em documentos externos, em termos de possibilitar conhecer fácil, clara e precisamente, a operação, evidenciando a causa, natureza e 53

54 montante) e as despesas de carácter confidencial, (existem quando não são especificadas ou identificadas, quanto à natureza, origem e finalidade, sendo não documentadas por natureza). Daqui se retira que não se deverá ter como encargo não devidamente documentado qualquer encargo suportado em documento não devidamente preenchido, desde que tal não impossibilite conhecer de forma fácil e clara a causa, natureza e montante da operação. Isto é, não é qualquer erro no documento que conduz à não dedutabilidade do gasto. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: g) Os encargos não devidamente documentados; Campo Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art.º 45.º, n.º 1, alínea h)] São acrescidos neste campo os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciações dessas viaturas que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do art.º 34.º, não sejam aceites como gastos. O regime fiscal do aluguer de longa duração encontra-se explicitado na circular n.º 24/91, de 19 de dezembro, chamando-se a atenção para o facto de a respetiva aplicação pressupor a existência de um plano financeiro, com decomposição da renda suportada entre amortização financeira e encargos financeiros. Assim, no que se refere à parcela da amortização financeira só é aceite a quantia correspondente à depreciação que seria fiscalmente dedutível em caso de aquisição direta (ver Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho). No caso de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou motociclos deve ter-se em conta o disposto no art.º 88.º, n.º 3, alíneas a) e b) e n.º 4, acrescendo-se, no campo 365 do Quadro 10, a tributação autónoma resultante da aplicação das taxas previstas nos referidos preceitos, sobre os gastos considerados fiscalmente com o aluguer. Esta matéria será objecto de ajustamento no campo Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art.º 45.º, n.º 1, alínea h)]. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: h) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciações dessas viaturas que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do artigo 34.º, não sejam aceites como gastos; Exemplo: 54

55 A sociedade T, Lda efectuou em Janeiro de 2012, um contrato de locação operacional, relativo a uma viatura ligeira de passageiros. O valor da viatura é e a amortização financeira da mesma relativa ao período foi Correcção no Quadro 07: - Campo acréscimo de ( ( X 25%) Exemplo: Uma sociedade celebrou, em 1 de janeiro de 2012, um contrato de aluguer sem condutor, de longa duração, relativo a uma viatura ligeira de passageiros, não movida a energia elétrica e sem certificado de conformidade relativo aos níveis homologados de emissão de CO2, com as seguintes características: Valor da viatura: ,00; Amortização financeira em 2012: ,00. Limite das depreciações que seriam aceites, se fosse aquisição direta: ,00 x 25% = 6.250,00 Correções no Quadro 07: - Campo 732 Acréscimo de 5.750,00 (12.000, ,00) Correção no Quadro 10 (tributação autónoma): - Campo 365 Acréscimo de 625,00 (6.250,00 x 10%) Campo 733 Encargos com combustíveis [art.º 45.º, n.º 1, alínea i)] São inscritos neste campo os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou são por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: i) Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais; Campo 734 Juros de suprimentos [art.º 45.º, n.º 1, alínea j)] 55

56 São acrescidos neste campo os juros e outras formas de remuneração de suprimentos e empréstimos feitos pelos sócios à sociedade, na parte em que excedam o valor correspondente à taxa de referência Euribor a 12 meses do dia da constituição da dívida acrescida do spread de 1,5%, conforme o art.º 45.º, n.º 1, alínea j) do CIRC e Portaria n.º 184/2002, de 4 de março. Esta disposição não se aplica às situações a que seja aplicável o regime estabelecido no art.º 63.º do CIRC (preços de transferência) e na Portaria n.º 1446-C/2001, de 21 de dezembro, e ainda às abrangidas por normas convencionais relativas a preços de transferência. O OE 2011 veio definir um spread de 6% sempre que se trate de juros cobrados a micro, pequenas e médias empresas, tal como definidas no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro (menos de 250 colaboradores e volume de negócios anual não superior a 50 milhões de euros ou cujo balanço total anual não seja superior a 43 milhões de euros). O valor a ajustar nesta matéria será de incluir no campo Juros de suprimentos [art.º 45.º, n.º 1, alínea j)]. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: j) Os juros e outras formas de remuneração de suprimentos e empréstimos feitos pelos sócios à sociedade, na parte em que excedam o valor correspondente à taxa de referência Euribor a 12 meses do dia da constituição da dívida ou outra taxa definida por portaria do Ministro das Finanças que utilize aquela taxa como indexante; Exemplo: A empresa Y detém uma participação financeira de 50% na empresa X, tendo concedido um suprimento à taxa definida de Euribor + um spread 10%. Pretende se saber quais os ajustamentos a efectuar no quadro 07 da Mod. 22, caso aplicáveis. Uma vez que se trata de empresas relacionadas (nos termos do artigo 63º do CIRC), não será aplicável a limitação prevista na alínea j) do nº 1 do artigo 45º do CIRC. Por outro lado, nos termos da Portaria n.º C/01, , por se tratar de entidades residentes em Portugal, não deverá ser efectuado qualquer ajustamento, ficando o contribuinte a aguardar que as autoridades fiscais procedam oficiosamente a uma eventual correcção, caso aplicável. Campo 735 Gastos não dedutíveis relativos a participação nos lucros por membros dos órgãos sociais [art.º 45.º, n.º 1, alínea n)] O Código do IRC acolhe o regime contabilístico dos gastos relativos à participação nos lucros de membros de órgãos sociais e trabalhadores da empresa previsto na IAS 19 e no 18 da NCRF 28 Benefícios dos empregados. Assim, em regra, os mesmos são contabilizados e dedutíveis no período de tributação em que os serviços são prestados. 56

57 Porém, nos termos do art.º 45.º, n.º 1, alínea n) não são dedutíveis (e, portanto, devem ser acrescidos neste campo) os gastos referentes a participação nos lucros suportados com os titulares do capital da sociedade que preencham, cumulativamente, as seguintes condições: a) sejam membros dos órgãos sociais; b) possuam, direta ou indiretamente, uma participação no capital social igual ou superior a 1% (para o efeito, consideram-se participações indiretas as detidas pelo cônjuge, respetivos ascendentes ou descendentes até ao 2.º grau, aplicando-se, igualmente, com as necessárias adaptações, as regras sobre a equiparação da titularidade estabelecidas no Código das Sociedades Comerciais); c) as importâncias reconhecidas em resultados ultrapassem o dobro da remuneração mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado em que participam. Salienta-se que, nos termos do art.º 45.º, n.º 1, alínea m), os gastos relativos à participação nos lucros têm que ser pagos ou colocados à disposição dos seus beneficiários até ao final do período de tributação seguinte. Caso não se verifique esta condição, ao valor do IRC liquidado relativamente ao período de tributação seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado no período de tributação respetivo, acrescido dos juros compensatórios correspondentes (art.º 45.º, n.º 5). Esta correção é efetuada no campo 363 do Quadro 10 e os respetivos juros compensatórios são indicados no campo 366 do mesmo Quadro. Quando não se verifiquem as condições previstas nas alíneas (a) e (b) do 18 da NCRF 28, a entidade fica inibida de reconhecer o «custo esperado dos pagamentos de participação nos lucros e bónus» como gasto do período de tributação em que os colaboradores prestam o serviço. Neste caso, a atribuição em Assembleia-Geral no período de tributação seguinte origina um débito direto na rubrica de Resultados transitados, constituindo uma variação patrimonial negativa que concorre para a formação do lucro tributável deste período. O pagamento ou colocação à disposição das respetivas importâncias tem de ser efetuado até ao fim de período de tributação em que a deliberação ocorreu. Portanto, para efeitos de dedutibilidade fiscal, o prazo para pagamento ou colocação à disposição das quantias atribuídas a título de participação nos lucros é o mesmo, quer os sujeitos passivos reconheçam o gasto no período de tributação em que os colaboradores prestaram o serviço, quer reconheçam a variação patrimonial negativa no período de tributação em que se delibera a respetiva atribuição. O conceito de remuneração mensal foi clarificado através da circular n.º 8/2000, de 11 de maio, da DSIRC, e deve entender-se como a remuneração mensal média do período de tributação, ou seja, o valor das retribuições totais anuais dividido por doze, por forma a imputar a cada um dos meses o total da remuneração auferida no período de tributação. No conceito de remuneração devem ser incluídas todas as importâncias a que, nos termos do contrato, das normas que o regem ou dos usos, o membro do órgão de administração tem direito como contrapartida do seu trabalho, sendo esse o caso das remunerações variáveis que preencham aqueles requisitos. Os valores a acrescer deverão ser considerados no campo Gastos não dedutíveis relativos a participação nos lucros por membros dos órgãos sociais [art.º 45.º, n.º 1, alínea n)]. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: n) Sem prejuízo da alínea anterior, os gastos relativos à participação nos lucros por membros de órgãos sociais, quando os beneficiários sejam titulares, directa ou indirectamente, de partes representativas de, pelo menos, 1 % do capital social, na parte em que exceda o dobro da remuneração mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado em que participam. 57

58 Exemplo: A é administrador e acionista (com percentagem de participação no capital de 4%) da sociedade X, SA., onde auferiu, em 2012, uma remuneração mensal média de 2.500,00. Esta sociedade tem vindo, ao longo dos anos, a atribuir participação nos lucros ao administrador, sendo esperado, de acordo com essa prática, que lhe seja paga, em 2013, com referência ao lucro de 2012, uma gratificação de 7.500,00, pelo que reconheceu contabilisticamente, em 2012, o respetivo gasto. Nesta situação, o valor limite a considerar como gasto fiscal em 2012 é de 5.000,00 (2 x 2.500,00), pelo que o excedente deve ser indicado no campo 735 do Quadro 07 da respetiva declaração modelo 22 Correção no Quadro 07: Em Campo 735 Acréscimo de 2.500,00 ( 7.500, ,00) De notar que o administrador é tributado em IRS, na categoria A, pela totalidade da gratificação recebida ou colocada à disposição ( 7.500,00). Exemplo: A empresa W irá atribuir uma gratificação aos seus colaboradores no montante de , cujo valor foi registado como um gasto do exercício. O principal accionista (detém uma participação de 50%) recebeu uma gratificação de , cujo salário anual foi de Qual o ajustamento a efectuar na Mod. 22 da empresa W? Por se tratar de um accionista com uma participação superior a 1%, não é aceite a parte da gratificação que exceda o dobro da remuneração mensal, ou seja, / 14 x 2 = Deste modo, o valor que excede aquele montante, ou seja, ( ) deverá ser acrescido no campo 735 do quadro 07. Campo 736 Menos-valias contabilísticas Nos termos do art.º 23.º, n.º 1, alínea l), apenas são de considerar como gasto as menos-valias fiscais realizadas. Por este facto, sempre que o resultado líquido do período estiver a ser influenciado negativamente por uma menos-valia contabilística, ou seja, por uma perda resultante da alienação de investimentos financeiros ou não financeiros, há a necessidade de a expurgar, efetuando o seu acréscimo no campo 736. À semelhança do referido para as menos-valias, apenas concorrem para a determinação do resultado tributável as mais-valias fiscais realizadas, conforme disposto no art.º 20.º, n.º 1, alínea h). Sempre que o resultado líquido se encontrar afetado positivamente por uma mais-valia contabilística, isto é, por um ganho derivado da alienação de investimentos financeiros ou não financeiros, há necessidade de a expurgar, através da sua dedução no campo 767. Exemplo: 58

59 A empresa T adquiriu em Março de 2008 uma participação financeira por , tendo procedido à sua alienação em Fevereiro de 2011, por , à sociedade X SGPS. Suponha que a empresa registou a participação pelo método do custo de aquisição. Qual o ajustamento a efectuar na Mod. 22 da empresa T? Em termos contabilísticos, a empresa T terá registado uma perda com a alienação da participação financeira, no montante de Essa perda deverá ser desconsiderada para efeitos do apuramento do lucro tributável, ou seja, deverá ser acrescida no campo 736 do quadro 07. Por seu lado, uma vez que a entidade adquirente está sujeita a um regime especial, a perda fiscal não será dedutível, pelo que não haverá lugar a qualquer ajustamento adicional. Campo % de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital próprio (art.º 45.º, n.º 3, parte final) Neste campo são inscritas, em 50%, as importâncias relativas a outras perdas (que não sejam menosvalias, dado que estas obedecem ao mecanismo das mais-valias e menos-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital próprio. São, por exemplo, acrescidas neste campo 737 as importâncias correspondentes a 50% das perdas por reduções de justo valor, quando estas se enquadrem no âmbito do art.º 23.º, n.º 1, alínea i), por força do disposto no art.º 18.º, n.º 9, alínea a). Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 3 A diferença negativa entre as mais -valias e as menos -valias realizadas mediante a transmissão onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, bem como outras perdas ou variações patrimoniais negativas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital próprio, designadamente prestações suplementares, concorrem para a formação do lucro tributável em apenas metade do seu valor. Campo 738 Mais-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização [art.º 46.º, n.º 5, alínea b)] As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais nos termos do art.º 18.º, n.º 9, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alteração nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 desse mesmo artigo, são assimiladas a transmissões onerosas. Assim, no caso de ser determinada uma mais-valia fiscal, o respetivo montante é acrescido neste campo

60 Repare-se que esta mais-valia só é apurada para efeitos fiscais. Como não decorre de uma verdadeira transmissão onerosa, não pode beneficiar do regime do reinvestimento previsto no art.º 48.º. Logo, tem de ser tratada autonomamente, não entrando no cômputo geral da diferença entre as mais-valias e as menos-valias fiscais. Daí que o seu montante tenha de ser inscrito neste campo 738. Se a mudança no modelo de valorização determinar uma menos-valia fiscal: a) A mesma não pode ser deduzida no Quadro 07, por força do disposto na parte final do art.º 23.º, n.º 5, quando a mudança no modelo de valorização relevante para efeitos fiscais tiver resultado de transmissão onerosa de partes de capital a entidades com as quais existem relações especiais nos termos do art.º 63.º, n.º 4; b) A menos-valia pode ser deduzida em 50%, nos restantes casos, desde que verificado o requisito da indispensabilidade (art.º 45.º, n.º 3). Neste caso, o respetivo montante é deduzido no campo 768. Como já referimos, no âmbito da mudança do modelo de valorização, quer seja apurada uma mais-valia ou uma menos-valia fiscal, a mesma não entra para o cálculo da diferença positiva ou negativa das maisvalias e menos-valias a que se refere o art.º 48.º (regime de reinvestimento). Artigo 46.º do CIRC Conceito de mais-valias e de menos-valias 5 São assimiladas a transmissões onerosas: b) As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do artigo 18.º, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste mesmo artigo. Exemplo: Em janeiro de 2011, a Sociedade X, Lda adquiriu, em mercado regulamentado, ações da Sociedade K, SA, pelo montante de ,00, ficando detentora de 8% do respetivo capital social. No final do ano de 2011, o justo valor destas ações era de ,00. Admita-se que no final de 2012 o justo valor é de ,00. Admita-se, ainda, que no início de 2013 a sociedade vende 60% das ações por ,00 que representa o justo valor à data da venda. No período de tributação de 2011, a sociedade reconheceu uma perda de redução de justo valor de 1.000,00. Esta perda não é aceite fiscalmente dado que, por força do disposto no art.º 18.º, n.º 9, alínea a), não se aceitam os ajustamentos (positivos ou negativos) derivados da aplicação do justo valor quando as partes de capital (instrumentos de capital próprio), ainda que com preço formado num mercado regulamentado, representam uma participação no capital social superior a 5%. Por isso, a perda de 1.000,00 deve ser acrescida no campo 713. No período de tributação de 2012, a empresa reconheceu um ganho por aumento de justo valor de 2.000,00, o qual tem de ser deduzido no campo 759. Em 2013, o sujeito passivo aliena 60% das ações pelo seu justo valor, pelo que o resultado contabilístico é nulo. O sujeito passivo não tenciona reinvestir o valor de realização. Em termos fiscais, a sociedade tem de apurar: A mais-valia realizada correspondente à alienação; 60

61 A mais-valia correspondente à mudança no modelo de valorização, pelo facto de a empresa passar a deter 3,2% do capital social da participada e, portanto, passarem a ser aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor [art.º 18.º, n.º 9, alínea a) e art.º 46.º, n.º 5, alínea b)]. Assim: Em 2011 Custo de aquisição: ,00 (1.000 ações) Justo valor em 31/12: ,00 Reconhecimento contabilístico da perda por redução de justo valor: 1.000,00 Correção no Quadro 07: - Campo 713 Acréscimo de 1.000,00 Em 2012 Justo valor: ,00 Reconhecimento contabilístico do ganho por aumento de justo valor: 2.000,00 Correção no Quadro 07: - Campo 759 Dedução de 2.000,00 Em 2013 Alienação de 60% das ações por ,00 Justo valor: ,00 Resultado contabilístico: , ,00 = 0 Mais-valia fiscal correspondente à alienação de 60% das ações: Valor de realização: ,00 Valor de aquisição: ,00 Mais-valia fiscal: , ,00 = 600,00 NOTA: Por razões de simplificação não se considerou no exemplo o coeficiente de desvalorização da moeda aplicável às partes de capital por força do disposto no art.º 47.º, n.º 2. Correção no Quadro 07: - Campo 739 Acréscimo de 600,00 Mais-valia fiscal correspondente à assimilação a transmissão onerosa da mudança do modelo de valorização (correspondente às ações que continuam a ser detidas pela Sociedade X, Lda. e que representam, agora, 3,2% do capital da sociedade participada). Valor de realização (assimilação): 40% x ,00 = 8.400,00 Valor de aquisição: 40% x ,00 = 8.000,00 Mais-valia fiscal: 8.400, ,00 = 400,00 Correção no Quadro 07: - Campo 738 Acréscimo de 400,00 Campo 739 Diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais SEM intenção de reinvestimento (art.º 46.º) 61

62 Se forem apuradas, em simultâneo, mais-valias e menos-valias fiscais, é acrescida num destes campos a eventual diferença positiva (campo 739) ou 50% dessa diferença (campo 740). Em contrapartida, como se disse nas instruções de preenchimento dos campos 736 e 767, as correspondentes menos-valias contabilísticas são acrescidas no campo 736 e as mais-valias contabilísticas são deduzidas no campo 767. Nos termos do art.º 46.º, n.º 1, consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os resultantes da afetação permanente a fins alheios à atividade exercida, respeitantes a: - Ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, ativos biológicos que não sejam consumíveis e propriedades de investimento, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo não corrente detido para venda; - Instrumentos financeiros, com exceção dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9 do art.º 18.º. De notar que os ativos que, à data de aquisição, sejam classificados como ativos não correntes detidos para venda não são passíveis de beneficiar do regime das mais-valias ou menos-valias fiscais nem do regime do reinvestimento. Conforme dispõe o n.º 2 do mesmo artigo 46.º, as mais-valias e menos-valias são dadas pela diferença entre o valor de realização (definido no n.º 3) líquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisição deduzido das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas no art.º 35.º, bem como das depreciações ou amortizações aceites fiscalmente, sem prejuízo da parte final do art.º 30.º. O valor de aquisição corrigido é atualizado mediante aplicação dos coeficientes de desvalorização da moeda, nos termos do art.º 47.º. No caso de barcos de recreio e aviões de turismo, que não estejam afetos à exploração de serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo, a totalidade da menos-valia eventualmente apurada, que não é dedutível nos termos do art.º 45.º, n.º 1, alínea l), não pode ser incluída para efeitos de apuramento do saldo das mais-valias e menos-valias a inscrever nestes Campos 739 e 740 (não devendo constar do mapa modelo 31 mapa de mais-valias e menos-valias). Pela mesma razão, a menos-valia fiscal não pode ser deduzida no Campo 769, embora a menos-valia contabilística tenha de ser acrescida no Campo 736. No que respeita ao cálculo da mais-valia ou menos-valia fiscal de barcos de recreio, aviões de turismo, e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo custo de aquisição ultrapasse o montante aceite fiscalmente, o valor das depreciações a considerar no respetivo cálculo é o das praticadas na contabilidade. Este entendimento visa a não recuperação, na venda, do montante das depreciações praticadas que, por força da limitação do valor depreciável estabelecido por lei, não foram fiscalmente aceites no período em que o bem esteve a ser depreciado. A mais-valia ou menos-valia resultante deste apuramento deve ser considerada para efeitos do saldo (positivo ou negativo) entre as mais-valias e as menos-valias fiscais a inscrever no Campo 739, 740 ou 769, consoante o caso. Porém, no caso de ser apurada uma menos-valia fiscal na transmissão onerosa destas viaturas, tem ainda de se ter em atenção o disposto na alínea l) do n.º 1 do art.º 45.º. Para efeitos da aplicação deste preceito, a parcela da menos-valia passível de ser reconhecida fiscalmente como gasto é a proporcional ao valor fiscalmente depreciável (ou seja: mv fiscal dedutível = valor limite / valor de aquisição x menos-valia fiscal A parcela da menos-valia não dedutível, ou seja, a diferença entre a menos-valia fiscal apurada e a menos-valia fiscal dedutível, deve ser acrescida no campo

63 Artigo 46.º do CIRC Conceito de mais-valias e de menos-valias 1 Consideram-se mais -valias ou menos -valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os resultantes da afectação permanente a fins alheios à actividade exercida, respeitantes a: a) Activos fixos tangíveis, activos intangíveis, activos biológicos que não sejam consumíveis e propriedades de investimento, ainda que qualquer destes activos tenha sido reclassificado como activo não corrente detido para venda; b) Instrumentos financeiros, com excepção dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9 do artigo 18.º 2 As mais -valias e as menos -valias são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisição deduzido das perdas por imparidade e outras correcções de valor previstas no artigo 35.º, bem como das depreciações ou amortizações aceites fiscalmente, sem prejuízo da parte final do n.º 5 do artigo 30.º 3 Considera-se valor de realização: a) No caso de troca, o valor de mercado dos bens ou direitos recebidos, acrescido ou diminuído, consoante o caso, da importância em dinheiro conjuntamente recebida ou paga; b) No caso de expropriações ou de bens sinistrados, o valor da correspondente indemnização; c) No caso de bens afectos permanentemente a fins alheios à actividade exercida, o seu valor de mercado; d) Nos casos de fusão ou cisão, o valor de mercado dos elementos transmitidos em consequência daqueles actos; e) No caso de alienação de títulos de dívida, o valor da transacção, líquido dos juros contáveis desde a data do último vencimento ou da emissão, primeira colocação ou endosso, se ainda não houver ocorrido qualquer vencimento, até à data da transmissão, bem como da diferença pela parte correspondente àqueles períodos, entre o valor de reembolso e o preço da emissão, nos casos de títulos cuja remuneração seja constituída, total ou parcialmente, por aquela diferença; f) Nos demais casos, o valor da respectiva contraprestação. 4 No caso de troca por bens futuros, o valor de mercado destes é o que lhes corresponderia à data da troca. 5 São assimiladas a transmissões onerosas: a) A promessa de compra e venda ou de troca, logo que verificada a tradição dos bens; b) As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do artigo 18.º, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste mesmo artigo. 6 Não se consideram mais -valias ou menos -valias: a) Os resultados obtidos em consequência da entrega pelo locatário ao locador dos bens objecto de locação financeira; b) Os resultados obtidos na transmissão onerosa, ou na afectação permanente nos termos referidos no n.º 1, de títulos de dívida cuja remuneração seja constituída, total ou parcialmente, pela diferença entre o valor de reembolso ou de amortização e o preço de emissão, primeira colocação ou endosso. Exemplo: Uma viatura ligeira de passageiros foi adquirida por um sujeito passivo de IRC em janeiro de 2010, por ,00, admitindo-se que vai ser depreciada pelo método das quotas constantes, à taxa de 25%. Admita-se, ainda, que em dezembro de 2012, a viatura é alienada por ,00. Assim: Em 2010 Depreciação contabilística: ,00 x 25% = ,00 Depreciação fiscal: ,00 (1) x 25% = ,00 (acresce 2.500,00 no campo 719) (1) A Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho estabelece, no seu art.º 1.º, n.º 1, que para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no período de tributação de 2010, o montante fiscalmente depreciável é de ,00. (adquiridas em e adquiridas em ). Em 2011 Valor de realização: ,00 Menos-valia contabilística ,00 (50.000, ,00) = ,00 Menos-valia fiscal [se não houvesse a restrição prevista no art.º 45.º, n.º 1, alínea l)] 63

64 35.000,00 (50.000, ,00*) = ,00 * Alerta-se que neste tipo de bens, as depreciações a considerar no cálculo da mais ou menos-valia fiscal são as depreciações praticadas (ver instruções aos campos 739 e 740). Menos-valia fiscal dedutível ,00 / ,00 x 2.500,00 = ,00 Parcela da menos-valia a acrescer autonomamente: 500,00 Correções no Quadro 07 - Campo 736 Acréscimo de 2.500,00 (menos-valia contabilística) - Campo 752 Acréscimo de 500,00 (parcela da menos-valia que não é dedutível) - Campo 769 Dedução de 2.500,00 (menos-valia fiscal) NOTA: Se, por exemplo, a viatura fosse vendida por ,00, o cálculo da mais-valia fiscal obedeceria apenas às regras gerais constantes do art.º 46.º, n.º 2 e do Despacho de , do Diretor Geral, a que se referiu anteriormente, ou seja: Mais-valia fiscal: ,00 (50.000, ,00) = ,00 (acrescida no campo 740 ou 739, consoante fosse declarada ou não a intenção de reinvestimento) Face ao disposto no n.º 1 do art.º 48.º, a diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas com a transmissão onerosa de ativos fixos tangíveis, ativos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento, detidos por um período não inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo não corrente detido para venda, ou em consequência de indemnizações por sinistros ocorridos nestes ativos, é considerada em metade do seu valor (e acrescida no campo 740), sempre que, no período de tributação anterior ao da realização, no próprio período de tributação ou até ao fim do segundo período de tributação seguinte, o valor de realização correspondente à totalidade dos referidos ativos seja reinvestido na aquisição, produção ou construção de ativos fixos tangíveis, de ativos biológicos que não sejam consumíveis ou em propriedades de investimento, afetos à exploração, com exceção dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações especiais nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º. Salienta-se que o regime de reinvestimento aqui referido não se aplica às mais-valias ou menos-valias originadas pela alienação de ativos intangíveis. Dadas as particularidades a que está sujeito o tratamento fiscal dos ganhos ou perdas resultantes da transmissão onerosa de partes de capital (ver instruções de preenchimento do campo 717), o sujeito passivo deve autonomizá-los, separando-os dos ganhos e perdas relativos à transmissão onerosa dos demais ativos a que é aplicável o regime das mais-valias e menos-valias. Por força do disposto no art.º 45.º, n.º 3, 1.ª parte, só entra para o cômputo geral da diferença entre mais-valias e menos-valias fiscais 50% da diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias realizadas mediante a transmissão onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital. O regime de reinvestimento é, também, aplicável à diferença positiva entre as mais-valias e as menosvalias realizadas (consideração em 50%) mediante a transmissão onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, desde que o valor de realização correspondente à totalidade das partes de capital seja reinvestido, total ou parcialmente, na aquisição de participações no capital de sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial ou na aquisição, produção ou construção de ativos fixos tangíveis, de ativos biológicos que não sejam consumíveis ou em propriedades de investimento, afetos à exploração, desde que as participações de capital alienadas tenham sido detidas por um período não inferior a um ano e correspondam, pelo menos, a 10% do capital social da sociedade participada ou tenham um valor de aquisição não inferior a ,00, devendo as partes de capital adquiridas ser detidas, também, por igual período (não inferior a um ano). Para que possam aproveitar deste regime, as transmissões onerosas e as aquisições de partes de capital não podem ser efetuadas com entidades: - Residentes de país, território ou região cujo regime de tributação se mostre claramente mais favorável, constante de lista aprovada pela Portaria n.º 150/2004, de 13/02; 64

65 - Com as quais existam relações especiais nos termos do art.º 63.º, n.º 4, exceto quando se destinem à realização de capital social, caso em que o reinvestimento se considera totalmente concretizado quando o valor das participações de capital assim realizadas não seja inferior ao valor de mercado daquelas transmissões. No caso de o sujeito passivo ter reinvestido ou pretender reinvestir o valor de realização, deve preencher obrigatoriamente o Quadro 09 do Anexo A da declaração anual de informação contabilística e fiscal (IES), com vista a controlar o cumprimento das condições do reinvestimento. A não concretização do reinvestimento, no todo ou em parte, até ao segundo período de tributação seguinte ao da realização, determina a consideração como rendimento fiscal do último período de tributação, da parte proporcional da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias ainda não incluída no lucro tributável, majorada em 15%, cujo montante deve ser inscrito no campo 741. O mesmo acontece (mas no período de tributação em que ocorre a alienação) no caso em que não sejam mantidas na titularidade do adquirente, durante o período de um ano, pelo menos, as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento, exceto se a transmissão ocorrer no âmbito de uma operação de fusão, cisão, entrada de ativos ou permuta de ações a que se aplique o regime especial previsto no art.º 74.º. Neste caso, a correção é feita também no campo 741. Ativos fixos tangíveis Exemplo: - Valor de realização ,00 (declara a intenção de reinvestimento total) - Mais-valia contabilística ,00 -- V.real.- (C.aquis.- D.acum.) - Mais-valia fiscal 8.000,00 -- V.real.- [(C.aquis.- D.acum.)] x coef. - Ano de alienação Coef. 1,15 - Reinvestimento , , , ,00 Os coeficientes de desvalorização da moeda (art.º 47.º) a aplicar aos bens e direitos alienados durante o período de tributação de 2010 são os constantes da Portaria n.º 785/2010, de 23 de agosto. Correções no Quadro 07: Em Campo 767 Dedução de ,00 (1) - Campo 740 Acréscimo de 4.000,00 (2) (1) Mais-valia contabilística (2) 50% da mais-valia fiscal, porque foi declarada a intenção de reinvestimento total. Se não houvesse intenção de reinvestimento, acrescia no Campo 739 o valor total da mais-valia fiscal, ou seja, 8.000,00. Em Campo 741 Acréscimo de ,00 (3) (3) Correção decorrente do reinvestimento parcial (62,5%=25.000x100/40.000) do valor de realização (n.º 6 do artigo 48.º do CIRC): [4.000,00 (1-62,5%)] x 1,15 = 1.725,00 A legislação anterior à entrada em vigor da Lei n.º 30-G/2000, de 29/12, continua a aplicar-se às maisvalias e menos-valias realizadas antes de , até à realização, inclusive, de mais-valias ou menos-valias relativas à alienação dos ativos em que se tenha concretizado o reinvestimento dos valores de realização, conforme previsto no art.º 7.º, n.º 7, alínea a) da referida lei: 65

66 MVF - Mais-valia fiscal VR - Valor de realização VA - Valor de aquisição MV - Mais-valia contabilística DAC - Depreciações acumuladas Coef. - Coeficiente de desvalorização da moeda MVF = VR [(VA MV) DAC] x Coef. Relativamente à diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas antes de , no caso de o reinvestimento ter ocorrido ou ocorrer em bens não depreciáveis, sugere-se a consulta à Circular n.º 7/2002, de 2 de abril (ver instruções de preenchimento do campo 742). Campo % da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias com intenção expressa de reinvestimento (art.º 48.º, n.os 1,4 e 5) Exemplo: A Sociedade X, SA, trocou uma viatura ligeira de mercadorias por um camião cujo preço era de À viatura ligeira, que havia sido adquirida em 2009 por , e que vinha sendo depreciada à taxa de 25%, foi atribuído o valor de O coeficiente de desvalorização monetária aplicável às alienações ocorridas em 2012 era, relativamente a bens adquiridos em 2009, de 1,00. A mais-valia contabilística ascende a [i.e., ( )]. Este valor deve ser deduzido no campo 767. A mais-valia fiscal será de [i.e., ( ) x 1,00], a acrescer no campo 739 (no caso de não existir reinvestimento). Contudo, supondo que se optou pelo reinvestimento, haverá que acrescer 50% da mais-valia fiscal, ou seja, 50% x = 1.925, no campo 740. Campo 741 Acréscimos por não reinvestimento ou pela não manutenção das partes de capital na titularidade do adquirente (art.º 48.º, n.ºs 6 e 7) Não sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento até ao fim do segundo período de tributação seguinte ao da realização, considera-se como rendimento desse período de tributação, respetivamente, a diferença ou a parte proporcional da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas, não incluída no lucro tributável, majorada em 15%. 66

67 O mesmo acontece (mas no período de tributação em que ocorre a alienação) no caso em que não sejam mantidas na titularidade do adquirente, durante o período de um ano, pelo menos, as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento, exceto se a transmissão ocorrer no âmbito de uma operação de fusão, cisão, entrada de ativos ou permuta de ações a que se aplique o regime especial previsto no art.º 74.º. (Ver exemplo dos campos 739 e 740) Artigo 48.º do CIRC Reinvestimento dos valores de realização 6 Não sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento até ao fim do segundo período de tributação seguinte ao da realização, considera-se como rendimento desse período de tributação, respectivamente, a diferença ou a parte proporcional da diferença prevista nos n.os 1 e 4 não incluída no lucro tributável majorada em 15 %. 7 Não sendo mantidas na titularidade do adquirente, durante o período previsto na alínea b) do n.º 4, as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento, excepto se a transmissão ocorrer no âmbito de uma operação de fusão, cisão, entrada de activos ou permuta de acções a que se aplique o regime previsto no artigo 74.º, é aplicável, no período de tributação da alienação, o disposto na parte final do número anterior, com as necessárias adaptações. Campo 742 Mais-valias fiscais regime transitório [art.º 7.º, n.º 7, alínea b) da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de dezembro e art.º 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/ 2001, de 27 de dezembro] Nos termos da legislação citada, a parte da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias relativa a ativos não depreciáveis, correspondente ao valor deduzido ao custo de aquisição dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos termos do n.º 6 do artigo 44.º do Código do IRC, na redação anterior, é incluída no lucro tributável, em frações iguais, durante 10 anos, a contar do da realização, caso se concretize, nos termos da lei, o reinvestimento da parte do valor de realização que proporcionalmente lhe corresponder. Ativo não depreciável - MV fiscal realizada em 1999: 2.000,00 - Reinvestimento efetuado em 2000: ,00 Exemplo: - Alienação do bem objeto de reinvestimento em 2006: ,00 - MV fiscal: , ,00 = 500,00, tributada em 50% no período de tributação de 2006) - MV diferida da tributação em 1999: 2.000,00, a tributar em 10 períodos de tributação (2006 a 2015) 200,00 em cada ano - a acrescer no campo 742). Esta mais-valia podia ter sido antecipadamente incluída na base tributável de qualquer período de tributação anterior ao da alienação do bem, por 1.000,00, sem exigência do novo reinvestimento subsequente (art.º 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/2001, de 27 de dezembro). Campo 743 Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º 49.º) 67

68 Nestes campos (743 e 770) são de inscrever as correções relativas a instrumentos financeiros derivados, quando ocorram divergências entre o tratamento contabilístico adotado pelo sujeito passivo e o disposto no art.º 49.º. Artigo 49.º do CIRC Instrumentos financeiros derivados 1 Concorrem para a formação do lucro tributável, salvo os previstos no n.º 3, os rendimentos ou gastos resultantes da aplicação do justo valor a instrumentos financeiros derivados, ou a qualquer outro activo ou passivo financeiro utilizado como instrumento de cobertura restrito à cobertura do risco cambial. 2 Relativamente às operações cujo objectivo exclusivo seja o de cobertura de justo valor, quando o elemento coberto esteja subordinado a outros modelos de valorização, são aceites fiscalmente os rendimentos ou gastos do elemento coberto reconhecidos em resultados, ainda que não realizados, na exacta medida da quantia igualmente reflectida em resultados, de sinal contrário, gerada pelo instrumento de cobertura. 3 Relativamente às operações cujo objectivo exclusivo seja o de cobertura de fluxos de caixa ou de cobertura do investimento líquido numa unidade operacional estrangeira, são diferidos os rendimentos ou gastos gerados pelo instrumento de cobertura, na parte considerada eficaz, até ao momento em que os gastos ou rendimentos do elemento coberto concorram para a formação do lucro tributável. 4 - Sem prejuízo do disposto no n.º 6 e desde que se verifique uma relação económica incontestável entre o elemento coberto e o instrumento de cobertura, por forma a que da operação de cobertura se deva esperar, pela elevada eficácia da cobertura do risco em causa, a neutralização dos eventuais rendimentos ou gastos no elemento coberto com uma posição simétrica dos gastos ou rendimentos no instrumento de cobertura, são consideradas operações de cobertura as que justificadamente contribuam para a eliminação ou redução de um risco real de: a) Um activo, passivo, compromisso firme, transacção prevista com uma elevada probabilidade ou investimento líquido numa unidade operacional estrangeira; ou b) Um grupo de activos, passivos, compromissos firmes, transacções previstas com uma elevada probabilidade ou investimentos líquidos numa unidade operacional estrangeira com características de risco semelhantes; ou c) Taxa de juro da totalidade ou parte de uma carteira de activos ou passivos financeiros que partilhem o risco que esteja a ser coberto. 5 Para efeitos do disposto no número anterior, só é considerada de cobertura a operação na qual o instrumento de cobertura utilizado seja um derivado ou, no caso de cobertura de risco cambial, um qualquer activo ou passivo financeiro. 6 Não são consideradas como operações de cobertura: a) As operações efectuadas com vista à cobertura de riscos a incorrer por outras entidades, ou por estabelecimentos da entidade que realiza as operações cujos rendimentos não sejam tributados pelo regime geral de tributação; b) As operações que não sejam devidamente identificadas e documentalmente suportadas no processo de documentação fiscal previsto no artigo 130.º, no que se refere ao relacionamento da cobertura, ao objectivo e à estratégia da gestão de risco da entidade para levar a efeito a referida cobertura. 7 A não verificação dos requisitos referidos no n.º 4 determina, a partir dessa data, a desqualificação da operação como operação de cobertura. 8 Não sendo efectuada a operação coberta, ao valor do imposto relativo ao período de tributação em que a mesma se efectuaria deve adicionar-se o imposto que deixou de ser liquidado por virtude do disposto nos n.os 2 e 3, ou, não havendo lugar à liquidação do imposto, deve corrigir-se em conformidade o prejuízo fiscal declarado. 9 À correcção do imposto referida no número anterior são acrescidos juros compensatórios, excepto quando, tratando-se de uma cobertura prevista no n.º 3, a operação coberta seja efectuada em, pelo menos, 80 % do respectivo montante. 10 Se a substância de uma operação ou conjunto de operações diferir da sua forma, o momento, a fonte e a natureza dos pagamentos e recebimentos, rendimentos e gastos, decorrentes dessa operação, podem ser requalificados pela administração tributária de modo a ter em conta essa substância. 68

69 Campo 744 Correções relativas a preços de transferência (art.º 63.º, n.º 8) Sempre que não sejam observadas as regras enunciadas no n.º 1 do artigo 63.º relativamente a operações com entidades não residentes, deve o sujeito passivo efetuar as necessárias correções positivas na determinação do lucro tributável, pelo montante correspondente aos efeitos fiscais imputáveis a essa inobservância. O n.º 1 do artigo 63.º determina que nas operações comerciais, incluindo, designadamente, operações ou séries de operações sobre bens, direitos ou serviços, bem como nas operações financeiras, efetuadas entre um sujeito passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou não a IRC, com a qual esteja em situação de relações especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos ou condições substancialmente idênticos aos que normalmente seriam contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operações comparáveis. O conceito de relações especiais encontra-se definido no n.º 4 do mesmo artigo. Artigo 63.º do CIRC Preços de transferência 8 Sempre que as regras enunciadas no n.º 1 não sejam observadas, relativamente a operações com entidades não residentes, deve o sujeito passivo efectuar, na declaração a que se refere o artigo 120.º, as necessárias correcções positivas na determinação do lucro tributável, pelo montante correspondente aos efeitos fiscais imputáveis a essa inobservância. Exemplo: A sociedade A, Lda., com sede em Lisboa, vendeu à sociedade B, Lda, com sede no Brasil, uma máquina por valores considerados claramente abaixo dos preços de mercado. A sociedade A é sócia maioritária de B. Correção no Quadro 07: - Campo 744 Acréscimo da diferença entre o preço de mercado e o preço de venda praticado. Campo 745 Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato [art.º 64.º, n.º 3, alínea a)] Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para efeitos da determinação do lucro tributável, valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto. 69

70 O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correção neste campo 745 da declaração de rendimentos do período de tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato. Artigo 64.º do CIRC Correcções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis 3 Para aplicação do disposto no número anterior: a) O sujeito passivo alienante deve efectuar uma correcção, na declaração de rendimentos do período de tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato; Exemplo: O sujeito passivo X, Lda. alienou um bem imóvel em junho de 2012, por ,00. Em novembro de 2012, foi notificado do valor patrimonial tributário definitivo do imóvel: ,00. Em 2012 Correção no Quadro 07: - Campo 745 Acréscimo de ,00 (ajustamento positivo) Campo 746 Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (artigo 65.º) Não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável as importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operações efetivamente realizadas e não têm um caráter anormal ou um montante exagerado. Não existindo essa prova, para além da correção do respetivo montante neste campo 746, tais importâncias estão também sujeitas a tributação autónoma (campo 365 do Quadro 10), por força do disposto no art.º 88.º, n.º 8. Artigo 65.º do CIRC Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado 1 Não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável as importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou colectivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operações efectivamente realizadas e não têm um carácter anormal ou um montante exagerado. 2 Considera-se que uma pessoa singular ou colectiva está submetida a um regime fiscal claramente mais favorável quando o território de residência da mesma constar da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças ou quando aquela aí não for tributada em imposto sobre o rendimento idêntico ou análogo ao IRS ou ao IRC, ou quando, relativamente às importâncias pagas ou devidas mencionadas no número anterior, o montante de imposto pago for igual ou inferior a 60 % do imposto que seria devido se a referida entidade fosse considerada residente em território português. 3 Para efeitos do disposto no número anterior, os sujeitos passivos devem possuir e, quando solicitado pela Direcção-Geral dos Impostos, fornecer os elementos comprovativos do imposto pago pela entidade não residente e dos cálculos efectuados para o apuramento do imposto que seria devido se a entidade fosse residente em território 70

71 português, nos casos em que o território de residência da mesma não conste da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças. 4 A prova a que se refere o n.º 1 deve ter lugar após notificação do sujeito passivo, efectuada com a antecedência mínima de 30 dias. 5 - O disposto nos números anteriores é ainda aplicável às importâncias pagas ou devidas indirectamente, a qualquer título, às mesmas pessoas singulares ou colectivas, quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter conhecimento do destino de tais importâncias, presumindo-se esse conhecimento quando existam relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º entre: a) O sujeito passivo e as pessoas singulares ou colectivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável; ou b) O sujeito passivo e o mandatário, fiduciário ou interposta pessoa que procede ao pagamento às pessoas singulares ou colectivas referidas na alínea anterior. Campo 747 Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (artigo 66.º) São imputados aos sócios residentes em território português, na proporção da sua participação social e independentemente de distribuição, os lucros obtidos por sociedades residentes fora desse território e aí submetidos a um regime fiscal claramente mais favorável, desde que o sócio detenha, direta ou indiretamente, uma participação social de, pelo menos, 25%, ou, no caso de a sociedade não residente ser detida, direta ou indiretamente, em mais de 50%, por sócios residentes, uma participação social de, pelo menos, 10%. A imputação é feita na base tributável relativa ao período de tributação que integrar o termo do período de tributação da sociedade não residente e corresponde ao lucro obtido por esta, depois de deduzido o imposto sobre o rendimento incidente sobre esses lucros, a que houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicável no Estado de residência dessa sociedade. Artigo 66.º do CIRC Imputação de rendimentos de entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado 1 - Os lucros ou rendimentos obtidos por entidades não residentes em território português e submetidos a um regime fiscal claramente mais favorável são imputados aos sujeitos passivos de IRC residentes em território português que detenham, directa ou indirectamente, mesmo que através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, pelo menos 25 % das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais dessas entidades. 2 - Quando, pelo menos, 50 % das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais sejam detidos, directa ou indirectamente, mesmo que através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, por sujeitos passivos de IRC ou IRS residentes em território português, a percentagem referida no número anterior é de 10 %. 3 - A imputação a que se refere o n.º 1 é feita na base tributável relativa ao período de tributação do sujeito passivo que integrar o termo do período de tributação da entidade, pelo montante do respectivo lucro ou rendimentos, consoante o caso, obtidos por esta, de acordo com a proporção do capital, ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais detidos, directa ou indirectamente, mesmo que através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, por esse sujeito passivo. 4 - Para efeitos do número anterior, aos lucros ou aos rendimentos sujeitos a imputação é deduzido o imposto sobre o rendimento incidente sobre esses lucros ou rendimentos, a que houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicável no Estado de residência dessa entidade. 5 - Para efeitos do disposto no n.º 1, considera-se que uma entidade está submetida a um regime fiscal claramente mais favorável quando o território de residência da mesma constar da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças ou quando aquela aí não for tributada em imposto sobre o rendimento idêntico ou análogo ao IRC ou, ainda, quando o imposto efectivamente pago seja igual ou inferior a 60 % do IRC que seria devido se a entidade fosse residente em território português. 71

72 6 - Excluem-se do disposto no n.º 1 as entidades não residentes em território português quando se verifiquem cumulativamente as seguintes condições: a) Os respectivos lucros ou rendimentos provenham em, pelo menos, 75 % do exercício de uma actividade agrícola ou industrial no território onde estão estabelecidos ou do exercício de uma actividade comercial que não tenha como intervenientes residentes em território português ou, tendo-os, esteja dirigida predominantemente ao mercado do território em que se situa; b) A actividade principal da entidade não residente não consista na realização das seguintes operações: 1) Operações próprias da actividade bancária, mesmo que não exercida por instituições de crédito; 2) Operações relativas à actividade seguradora, quando os respectivos rendimentos resultem predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do território de residência da entidade ou organismo ou de seguros respeitantes a pessoas que não residam nesse território; 3) Operações relativas a partes de capital ou outros valores mobiliários, a direitos da propriedade intelectual ou industrial, à prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico ou à prestação de assistência técnica; 4) Locação de bens, excepto de bens imóveis situados no território de residência. 7 - Quando ao sujeito passivo residente sejam distribuídos lucros ou rendimentos provenientes de uma entidade não residente a que tenha sido aplicável o disposto no n.º 1, são deduzidos na base tributável relativa ao período de tributação em que esses rendimentos sejam obtidos, até à sua concorrência, os valores que o sujeito passivo prove que já foram imputados para efeitos de determinação do lucro tributável de períodos de tributação anteriores, sem prejuízo de aplicação nesse período de tributação do crédito de imposto por dupla tributação internacional a que houver lugar, nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 90.º e do artigo 91.º 8 - A dedução que se refere na parte final do número anterior é feita até à concorrência do montante de IRC apurado no período de tributação de imputação dos lucros ou rendimentos, após as deduções mencionadas nas alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 90.º 9 - Para efeitos do disposto no n.º 1, o sujeito passivo residente deve integrar no processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º os seguintes elementos: a) As contas devidamente aprovadas pelos órgãos competentes das entidades não residentes a que respeitam o lucro ou os rendimentos a imputar; b) A cadeia de participações directas e indirectas existentes entre entidades residentes e a entidade não residente, bem como todos os instrumentos jurídicos que respeitem aos direitos de voto ou aos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais; c) A demonstração do imposto pago pela entidade não residente e dos cálculos efectuados para a determinação do IRC que seria devido se a entidade fosse residente em território português, nos casos em que o território de residência da mesma não conste da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças Quando o sujeito passivo residente em território português, que se encontre nas condições do n.º 1 ou do n.º 2, esteja sujeito a um regime especial de tributação, a imputação que lhe seria efectuada, nos termos aí estabelecidos, é feita directamente às primeiras entidades, que se encontrem na cadeia de participação, residentes nesse território sujeitas ao regime geral de tributação, independentemente da sua percentagem de participação efectiva no capital da sociedade não residente, sendo aplicável o disposto nos n.os 3 e seguintes, com as necessárias adaptações Para efeitos da determinação das percentagens previstas nos n.os 1 e 2 são, igualmente, tidas em consideração as partes de capital e os direitos detidos, directa e indirectamente, por entidades com as quais o sujeito passivo tenha relações especiais nos termos do n.º 4 do artigo 63.º 12 - O disposto neste artigo não se aplica quando a entidade não residente em território português seja residente ou esteja estabelecida noutro Estado membro da União Europeia ou num Estado membro do espaço económico europeu, neste último caso desde que esse Estado membro esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União Europeia, e o sujeito passivo demonstre que a constituição e funcionamento da entidade correspondem a razões económicas válidas e que esta desenvolve uma actividade económica de natureza agrícola, comercial, industrial ou de prestação de serviços. Campo 748 Subcapitalização (art.º 67.º, n.º 1) Quando o endividamento de um sujeito passivo para com entidade não residente em território português ou em outro Estado membro da União Europeia com a qual existam relações especiais, nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º, com as devidas adaptações, for excessivo, os juros suportados relativamente à parte considerada em excesso não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável. 72

73 É equiparada à existência de relações especiais a situação de endividamento do sujeito passivo para com um terceiro não residente em território português ou em outro Estado membro da União Europeia, em que tenha sido prestado aval ou garantia por parte de uma das entidades referidas no n.º 4 do artigo 63.º. Existe excesso de endividamento quando o valor das dívidas em relação a cada uma das entidades anteriormente referidas, com referência a qualquer data do período de tributação, seja superior ao dobro do valor da correspondente participação no capital próprio do sujeito passivo. Artigo 67.º do CIRC Subcapitalização 1 Quando o endividamento de um sujeito passivo para com entidade que não seja residente em território português ou em outro Estado-membro da União Europeia com a qual existam relações especiais, nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º, com as devidas adaptações, for excessivo, os juros suportados relativamente à parte considerada em excesso não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável. Campo 749 Correções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte (art.º 68.º) Este campo é utilizado nas situações em que haja rendimentos obtidos no estrangeiro que dão direito a crédito de imposto por dupla tributação internacional, nos termos do artigo 91.º. Nele é inscrito o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro, de modo a que os rendimentos aí obtidos sejam considerados pelo seu valor ilíquido. Por outro lado, são de considerar no campo 353 do Quadro 10, para efeitos de dedução à coleta, a menor das seguintes importâncias: - Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro; - A fração do IRC, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que no país em causa possam ser tributados, líquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obtenção. Assim, se a taxa do imposto pago no estrangeiro for superior à do IRC, o valor a mencionar neste campo é o imposto pago no estrangeiro mas o crédito de imposto a inscrever no campo 353 do Quadro 10 é a fração do IRC correspondente aos rendimentos ilíquidos dos impostos pagos no estrangeiro líquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obtenção. Existindo Convenção para eliminar a dupla tributação celebrada por Portugal, a dedução no campo 353 do Quadro 10 não pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos termos previstos pela Convenção. Artigo 68.º do CIRC Correcções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte 1 Na determinação da matéria colectável sujeita a imposto, quando houver rendimentos obtidos no estrangeiro que dêem lugar a crédito de imposto por dupla tributação internacional, nos termos do artigo 91.º, esses rendimentos devem ser considerados, para efeitos de tributação, pelas respectivas importâncias ilíquidas dos impostos sobre o rendimento pagos no estrangeiro. 2 Sempre que tenha havido lugar a retenção na fonte de IRC relativamente a rendimentos englobados para efeitos de tributação, o montante a considerar na determinação da matéria colectável é a respectiva importância ilíquida do imposto retido na fonte. Exemplo: 73

74 Uma sociedade auferiu e contabilizou como rendimento, no período de tributação de 2012, os rendimentos provenientes de um país estrangeiro, no valor de 3.600,00 (valor líquido do imposto suportado). Para obtenção desses rendimentos, suportou gastos diretos e indiretos no montante de 650,00. Admitamos que os referidos rendimentos foram tributados no Estado da fonte à taxa de: a) 10% (1.ª hipótese) b) 40% (2.a hipótese) Rendimento ilíquido -- rendimento líquido / (1 taxa) a) 3.600,00 / (1 10%) = 4.000,00 b) 3.600,00 / (1 40%) = 6.000,00 Tributação ocorrida no estrangeiro: a) 4.000,00 x 10% = 400,00 b) 6.000,00 x 40% = 2.400,00 IRC pago em Portugal correspondente aos rendimentos ilíquidos deduzidos dos gastos suportados: a) (4.000,00 650,00) x 12,5% = 418,75 > 400,00 Correção no Quadro 07: - Campo 749 Acréscimo de 400,00 Correção no Quadro 10: - Campo 353 Dedução de 400,00 b) (6.000,00 650,00) x 12,5% = 668,75 < 2.400,00 Correção no Quadro 07: - Campo 749 Acréscimo de 2.400,00 Correção no Quadro 10: - Campo 353 Dedução de 668,75 Campo 750 Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.ºs 74.º, 76.º e 77.º) Neste campo é de corrigir os montantes que resultam das diferenças entre as regras contabilísticas e as regras de apuramento do lucro tributável previstas nos art.ºs 74.º, 76.º e 77.º. Artigo 74.º do CIRC Regime especial aplicável às fusões, cisões e entradas de activos 1 Na determinação do lucro tributável das sociedades fundidas ou cindidas ou da sociedade contribuidora, no caso de entrada de activos, não é considerado qualquer resultado derivado da transferência dos elementos patrimoniais em consequência da fusão, cisão ou entrada de activos, nem são considerados como rendimentos, nos termos do n.º 3 do artigo 28.º e do n.º 3 do artigo 35.º, os ajustamentos em inventários e as perdas por imparidade e outras correcções de valor que respeitem a créditos, inventários e, bem assim, nos termos do n.º 4 do artigo 39.º, as provisões relativas 74

75 a obrigações e encargos objecto de transferência, aceites para efeitos fiscais, com excepção dos que respeitem a estabelecimentos estáveis situados fora do território português quando estes são objecto de transferência para entidades não residentes, desde que se trate de: a) Transferência efectuada por sociedade residente em território português e a sociedade beneficiária seja igualmente residente nesse território ou, sendo residente de um Estado membro da União Europeia, esses elementos sejam efectivamente afectos a um estabelecimento estável situado em território português dessa mesma sociedade e concorram para a determinação do lucro tributável imputável a esse estabelecimento estável; b) Transferência para uma sociedade residente em território português de estabelecimento estável situado neste território de uma sociedade residente noutro Estado membro da União Europeia, verificando-se, em consequência dessa operação, a extinção do estabelecimento estável; c) Transferência de estabelecimento estável situado em território português de uma sociedade residente noutro Estado membro da União Europeia para sociedade residente do mesmo ou noutro Estado membro, desde que os elementos patrimoniais afectos a esse estabelecimento continuem afectos a estabelecimento estável situado naquele território e concorram para a determinação do lucro que lhe seja imputável; d) Transferência de estabelecimentos estáveis situados no território de outros Estados membros da União Europeia realizada por sociedades residentes em território português em favor de sociedades residentes neste território. 2 Sempre que, por motivo de fusão, cisão ou entrada de activos, nas condições referidas nos números anteriores, seja transferido para uma sociedade residente de outro Estado membro um estabelecimento estável situado fora do território português de uma sociedade aqui residente, não se aplica em relação a esse estabelecimento estável o regime especial previsto neste artigo, mas a sociedade residente pode deduzir o imposto que, na falta das disposições da Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho, seria aplicável no Estado em que está situado esse estabelecimento estável, sendo essa dedução feita do mesmo modo e pelo mesmo montante a que haveria lugar se aquele imposto tivesse sido efectivamente liquidado e pago. 3 A aplicação do regime especial determina que a sociedade beneficiária mantenha, para efeitos fiscais, os elementos patrimoniais objecto de transferência pelos mesmos valores que tinham nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora antes da realização das operações, considerando-se que tais valores são os que resultam da aplicação das disposições deste Código ou de reavaliações efectuadas ao abrigo de legislação de carácter fiscal. 4 Na determinação do lucro tributável da sociedade beneficiária deve ter-se em conta o seguinte: a) O apuramento dos resultados respeitantes aos elementos patrimoniais transferidos é feito como se não tivesse havido fusão, cisão ou entrada de activos; b) As depreciações ou amortizações sobre os elementos do activo fixo tangível, do activo intangível e das propriedades de investimento contabilizadas ao custo histórico transferidos são efectuadas de acordo com o regime que vinha sendo seguido nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora; c) Os ajustamentos em inventários, as perdas por imparidade e as provisões que foram transferidos têm, para efeitos fiscais, o regime que lhes era aplicável nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora. 5 Para efeitos da determinação do lucro tributável da sociedade contribuidora, as mais -valias ou menos valias realizadas respeitantes às partes de capital social recebidas em contrapartida da entrada de activos são calculadas considerando como valor de aquisição destas partes de capital o valor líquido contabilístico aceite para efeitos fiscais que os elementos do activo e do passivo transferidos tinham nessa sociedade antes da realização da operação. 6 Quando a sociedade beneficiária detém uma participação no capital das sociedades fundidas ou cindidas, não concorre para a formação do lucro tributável a mais valia ou a menos -valia eventualmente resultante da anulação das partes de capital detidas naquelas sociedades em consequência da fusão ou cisão. 7 Sempre que, no projecto de fusão ou cisão, seja fixada uma data a partir da qual as operações das sociedades a fundir ou a cindir são consideradas, do ponto de vista contabilístico, como efectuadas por conta da sociedade beneficiária, a mesma data é considerada relevante para efeitos fiscais desde que se situe num período de tributação coincidente com aquele em que se situe a data da produção de efeitos jurídicos da operação em causa. 8 Quando seja aplicável o disposto no número anterior, os resultados realizados pelas sociedades a fundir ou a cindir durante o período decorrido entre a data fixada no projecto e a data da produção de efeitos jurídicos da operação são transferidos para efeitos de serem incluídos no lucro tributável da sociedade beneficiária respeitante ao mesmo período de tributação em que seriam considerados por aquelas sociedades. Artigo 76.º do CIRC Regime aplicável aos sócios das sociedades fundidas ou cindidas 1 Nos casos de fusão de sociedades a que seja aplicável o regime especial estabelecido no artigo 74.º, na operação de troca de partes de capital não são considerados para efeitos de tributação os ganhos ou perdas eventualmente apurados, desde que as partes de capital recebidas pelos sócios das sociedades fundidas sejam valorizadas, para efeitos fiscais, pelo valor que tinham as partes de capital entregues, determinado de acordo com o estabelecido neste Código. 75

76 2 O disposto no número anterior não obsta à tributação dos sócios das sociedades fundidas relativamente às importâncias em dinheiro que eventualmente lhes sejam atribuídas em resultado da fusão. 3 O preceituado nos números anteriores é aplicável aos sócios de sociedades objecto de cisão a que se aplique o regime especial estabelecido no artigo 74.º, devendo, neste caso, o valor, para efeitos fiscais, da participação detida ser repartido pelas partes de capital recebidas e pelas que continuem a ser detidas na sociedade cindida, com base na proporção entre o valor dos patrimónios destacados para cada uma das sociedades beneficiárias e o valor do património da sociedade cindida. 4 - O disposto nos números anteriores é igualmente aplicável aos sócios de sociedades que sejam objecto das demais operações de fusão ou cisão abrangidas pela Directiva n.º 2009/133/CE, do Conselho, de 19 de Outubro de Artigo 77.º do CIRC Regime especial aplicável à permuta de partes sociais 1 A atribuição, em resultado de uma permuta de partes sociais, tal como esta operação é definida no artigo 73.º, dos títulos representativos do capital social da sociedade adquirente, aos sócios da sociedade adquirida, não dá lugar a qualquer tributação destes últimos se os mesmos continuarem a valorizar, para efeitos fiscais, as novas partes sociais pelo valor atribuído às antigas, determinado de acordo com o estabelecido neste Código. 2 O disposto no número anterior apenas é aplicável desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes condições: a) A sociedade adquirente e a sociedade adquirida sejam residentes em território português ou noutro Estado membro da União Europeia e preencham as condições estabelecidas na Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho; b) Os sócios da sociedade adquirida sejam pessoas ou entidades residentes nos Estados membros da União Europeia ou em terceiros Estados, quando os títulos recebidos sejam representativos do capital social de uma entidade residente em território português. 3 O disposto no n.º 1 não obsta à tributação dos sócios relativamente às quantias em dinheiro que lhes sejam eventualmente atribuídas nos termos do n.º 5 do artigo 73.º Campo 751 Donativos não previstos ou além dos limites legais (art.ºs 62.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais e Estatuto do Mecenato Científico) Neste campo, para além dos donativos não aceites, devem igualmente ser incluídos os donativos além dos limites legais, previstos no Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), no Estatuto do Mecenato Científico (Lei n.º 26/2004, de 8 de julho) e noutros diplomas legais. Encontra-se definido no EBF e no Estatuto do Mecenato Científico o regime de incentivos fiscais no âmbito do mecenato social, ambiental, cultural, desportivo, educacional, familiar, científico e para a sociedade de informação. Nos termos do art.º 61.º do EBF, apenas têm relevância fiscal os donativos, em dinheiro ou em espécie, concedidos sem contrapartidas que configurem obrigações de caráter pecuniário ou comercial às entidades públicas ou privadas previstas nos artigos seguintes, cuja atividade consista predominantemente na realização de iniciativas nas áreas social, cultural, ambiental, desportiva ou educacional. Todos os donativos sem enquadramento legal no EBF, no Estatuto do Mecenato Científico e em legislação avulsa conexa devem ser acrescidos neste campo. Sempre que os donativos se encontrem sujeitos a limite, o valor do donativo é aceite como gasto fiscal até ao limite, beneficiando o valor aceite da majoração prevista na Lei. 76

77 A majoração é deduzida no campo 774 do Quadro 07 Benefícios Fiscais e deve ser incluída no Quadro 04 (campo 406) do Anexo D da Declaração modelo 22. Por sua vez, o valor total do donativo deve ser indicado no Quadro 08 do mesmo anexo. Artigo 62.º do EBF Dedução para efeitos da determinação do lucro tributável das empresas 1 - São considerados custos ou perdas do exercício, na sua totalidade, os donativos concedidos às seguintes entidades: a) Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais e qualquer dos seus serviços, estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados; b) Associações de municípios e de freguesias; c) Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as autarquias locais participem no património inicial; d) Fundações de iniciativa exclusivamente privada que prossigam fins de natureza predominantemente social ou cultural, relativamente à sua dotação inicial, nas condições previstas no n.º Os donativos referidos no número anterior são considerados custos em valor correspondente a 140 % do respectivo total, quando se destinarem exclusivamente à prossecução de fins de carácter social, a 120 %, se destinados exclusivamente a fins de carácter cultural, ambiental, desportivo e educacional, ou a 130 % do respectivo total, quando forem atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais celebrados para fins específicos, que fixem os objectivos a prosseguir pelas entidades beneficiárias, e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos. 3 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados, os donativos atribuídos às seguintes entidades: a) Instituições particulares de solidariedade social, bem como pessoas colectivas legalmente equiparadas; b) Pessoas colectivas de utilidade pública administrativa e de mera utilidade pública que prossigam fins de caridade, assistência, beneficência e solidariedade social e cooperativas de solidariedade social; c) Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos Estatutos do Instituto Nacional de Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL), desde que destinados ao desenvolvimento de actividades de natureza social no âmbito daquelas entidades; d) Organizações não governamentais cujo objecto estatutário se destine essencialmente à promoção dos valores da cidadania, da defesa dos direitos humanos, dos direitos das mulheres e da igualdade de género, nos termos legais aplicáveis; e) Organizações não governamentais para o desenvolvimento; f) Outras entidades promotoras de iniciativas de auxílio a populações carecidas de ajuda humanitária, em consequência de catástrofes naturais ou de outras situações de calamidade internacional, reconhecidas pelo Estado Português, mediante despacho conjunto do Ministro das Finanças e do Ministro dos Negócios Estrangeiros. (ver nota) 4 - Os donativos referidos no número anterior são levados a custos em valor correspondente a 130 % do respectivo total ou a 140 % no caso de se destinarem a custear as seguintes medidas: a) Apoio à infância ou à terceira idade; b) Apoio e tratamento de toxicodependentes ou de doentes com sida, com cancro ou diabéticos; c) Promoção de iniciativas dirigidas à criação de oportunidades de trabalho e de reinserção social de pessoas, famílias ou grupos em situações de exclusão ou risco de exclusão social, designadamente no âmbito do rendimento social de inserção, de programas de luta contra a pobreza ou de programas e medidas adoptadas no contexto do mercado social de emprego. 5 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou de serviços prestados, em valor correspondente a 150 % do respectivo total, os donativos concedidos às entidades referidas nos números anteriores, que se destinem a custear as seguintes medidas: a) Apoio pré-natal a adolescentes e a mulheres em situação de risco e à promoção de iniciativas com esse fim; b) Apoio a meios de informação, de aconselhamento, de encaminhamento e de ajuda a mulheres grávidas em situação social, psicológica ou economicamente difícil; c) Apoio, acolhimento e ajuda humana e social a mães solteiras; d) Apoio, acolhimento, ajuda social e encaminhamento de crianças nascidas em situações de risco ou vítimas de abandono; e) Ajuda à instalação de centros de apoio à vida para adolescentes e mulheres grávidas cuja situação sócio-económica ou familiar as impeça de assegurar as condições de nascimento e educação da criança; f) Apoio à criação de infra-estruturas e serviços destinados a facilitar a conciliação da maternidade com a actividade profissional dos pais. 6 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 6/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados, os donativos atribuídos às seguintes entidades: a) Cooperativas culturais, institutos, fundações e associações que prossigam actividades de investigação, excepto as de natureza científica, de cultura e de defesa do património histórico-cultural e do ambiente e, bem assim, outras entidades sem fins lucrativos que desenvolvam acções no âmbito do teatro, do bailado, da música, da organização de festivais e outras manifestações artísticas e da produção cinematográfica, áudio-visual e literária; b) Museus, bibliotecas e arquivos históricos e documentais; c) Organizações não governamentais de ambiente (ONGA); d) Comité Olímpico de Portugal, Confederação do Desporto de Portugal e pessoas colectivas titulares do estatuto de utilidade pública desportiva; 77

78 e) Associações promotoras do desporto e associações dotadas do estatuto de utilidade pública que tenham como objecto o fomento e a prática de actividades desportivas, com excepção das secções participantes em competições desportivas de natureza profissional; f) Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos Estatutos do Instituto Nacional de Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL), com excepção dos donativos abrangidos pela alínea c) do n.º 3; g) Estabelecimentos de ensino, escolas profissionais, escolas artísticas, creches, lactários e jardins-de-infância legalmente reconhecidos pelo ministério competente; h) Instituições responsáveis pela organização de feiras universais ou mundiais, nos termos a definir por resolução do Conselho de Ministros; i) Organismos públicos de produção artística responsáveis pela promoção de projectos relevantes de serviço público nas áreas do teatro, música, ópera e bailado. 7 - Os donativos previstos no número anterior são levados a custos, em valor correspondente a: a) 120 % do respectivo total; b) 130 %, quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais celebrados para fins específicos que fixem os objectivos a prosseguir pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos; c) 140 %, quando atribuídos às creches, lactários e jardins-de-infância previstos na alínea g) e para as entidades referidas na alínea i) do número anterior. 8 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 1/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados no exercício da actividade comercial, industrial ou agrícola, as importâncias atribuídas pelos associados aos respectivos organismos associativos a que pertençam, com vista à satisfação dos seus fins estatutários. 9 - Estão sujeitos a reconhecimento, a efectuar por despacho conjunto dos Ministros das Finanças e da tutela, os donativos concedidos para a dotação inicial de fundações de iniciativa exclusivamente privada, desde que prossigam fins de natureza predominantemente social ou cultural, e os respectivos estatutos prevejam que, no caso de extinção, os bens revertam para o Estado ou, em alternativa, sejam cedidos às entidades abrangidas pelo artigo 10.º do Código do IRC As entidades a que se referem as alíneas a), e) e g) do n.º 6 devem obter junto do ministro da respectiva tutela, previamente à obtenção dos donativos, a declaração do seu enquadramento no presente capítulo e do interesse cultural, ambiental, desportivo ou educacional das actividades prosseguidas ou das acções a desenvolver No caso de donativos em espécie, o valor a considerar, para efeitos do cálculo da dedução ao lucro tributável, é o valor fiscal que os bens tiverem no exercício em que forem doados, deduzido, quando for caso disso, das reintegrações ou provisões efectivamente praticadas e aceites como custo fiscal ao abrigo da legislação aplicável A dedução a efectuar nos termos dos n.os 3 a 8, bem como do artigo 64.º, não pode ultrapassar na sua globalidade 8/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados realizados pela empresa no exercício. Exemplo: - Volume de negócios ,00 - Valor do donativo concedido para apoio à criação de infraestruturas e serviços destinados a facilitar a conciliação da maternidade com a atividade profissional dos pais [art.º 62.º, n.º 5, alínea f) do EBF]: a) ,00 (Hipótese 1) b) 7.000,00 (Hipótese 2) - Limite: 8 /1.000 X ,00 = 8.000,00 - Majoração: 50% Correções no Quadro 07: a) Hipótese 1 - Campo 751 Acréscimo de 7.000,00 - Campo 774 Dedução de 4.000,00 (50% x 8.000,00) - este valor deve, também, constar do Quadro 04 (campo 406) do Anexo D à Declaração modelo 22. O valor total do donativo ( ,00) deve ser inscrito no Quadro 08 do mesmo anexo. b) Hipótese 2 - Campo 774 Dedução de 3.500,00 (50% x 7.000,00) - este valor deve, também, constar do Quadro 04 (campo 406) do Anexo D à Declaração modelo 22. No Quadro 08 do mesmo anexo deve ser inscrito o valor do donativo atribuído ( 7.000,00). 78

79 Campos 779 Encargos financeiros não dedutíveis (art.º 32.º, n.º 2 do EBF) De acordo com a parte final do n.º 2 do art.º 32.º do EBF, as sociedades gestoras de participações sociais (SGPS) devem inscrever neste campo os encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital de que sejam titulares que não concorram para a formação do lucro tributável. Sobre este assunto, deve ser consultada a Circular n.º 7/2004, de 30 de março. Artigo 32.º do EBF Sociedades gestoras de participações sociais (SGPS) 2 - As mais-valias e as menos-valias realizadas pelas SGPS de partes de capital de que sejam titulares, desde que detidas por período não inferior a um ano, e, bem assim, os encargos financeiros suportados com a sua aquisição não concorrem para a formação do lucro tributável destas sociedades. Campos 752 Linhas em branco Estes campos (752 e 775) estão reservados à inclusão de montantes que não sejam de inscrever em campos específicos, devendo, sempre que utilizados, juntar-se uma nota explicativa ao processo de documentação fiscal dossier fiscal, previsto no art.º 130.º. Deve ser inscrito, por exemplo, no campo 752, o montante da contribuição sobre o setor bancário que, nos termos da alínea o) do n.º 1 do art.º 45.º, não concorre para a formação do lucro tributável. O regime que criou a contribuição sobre o setor bancário foi aprovado pelo art.º 141.º da Lei n.º 55- A/2010, de 31 de dezembro (OE para 2011). Campo 754 Despesas ou encargos de projeção económica plurianual contabilizados como gasto na vigência do POC e ainda não aceites fiscalmente [art.º 22.º, alínea f) do D.R. n.º 25/2009, de 14/09] No Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro, revogado pelo art.º 23.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro, exigia-se que os designados encargos de projeção económica plurianual, previstos no n.º 4 do art.º 17.º desse diploma, fossem considerados como custos (gastos), em partes iguais, durante um período mínimo de três anos. 79

80 Para os sujeitos passivos que contabilizaram esses encargos integralmente como custos (gastos), quando incorridos, e que vinham procedendo às necessárias correções fiscais no Quadro 07, devem deduzir neste campo a quota-parte dos custos (gastos) ainda não aceites fiscalmente. Artigo 22.º do DR 25/2009, de 14/9 Disposição transitória Na aplicação do disposto no presente decreto regulamentar deve ter-se em conta o seguinte: f) As despesas com a emissão de obrigações, os encargos financeiros com a aquisição ou produção de elementos do imobilizado, as diferenças de câmbio desfavoráveis relacionadas com o imobilizado e os encargos com campanhas publicitárias, reconhecidos como gastos e ainda não aceites fiscalmente, concorrem igualmente para a formação do lucro tributável de acordo com o regime que vinha sendo adoptado. Exemplo: Em 2009, a Sociedades X, Lda. suportou encargos com uma campanha publicitária no montante de 9.000,00, tendo-os registado, na íntegra, como custos (gastos). Em cumprimento do art.º 17.º, n.º 4, alínea d) do D.R. n.º 2/90, acresceu no Quadro 07 da Declaração Modelo 22 relativa a esse período de tributação o montante de 9.000,00 Correção no Quadro 07: Em 2010, 2011 e Campo 754 Dedução de 3.000,00 em cada ano (de acordo com a disposição transitória prevista no art.º 22.º, alínea f) do D.R. n.º 25/2009, de 14/09) Se o sujeito passivo tiver contabilizado estes encargos numa conta do ativo (por exemplo, custos diferidos ou imobilizações incorpóreas), com o objetivo de os reconhecer como custos (gastos) em três anos, teve, na data da transição para o SNC / IAS, que desreconhecer esse ativo e considerar em capitais próprios o saldo remanescente. Neste caso, o ajustamento contabilístico efetuado integra-se no regime transitório previsto no art.º 5.º do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13/07, que alterou e republicou o Código do IRC, sendo um ajustamento fiscalmente relevante e, portanto, dedutível em cinco anos. Esta dedução não deve ser inscrita no campo 754, mas sim num dos campos 703 ou 705, dependendo da natureza do saldo global dos ajustamentos. Campo 755 Prejuízo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art.º 6.º) Neste campo devem figurar os prejuízos fiscais imputados aos respetivos membros por ACE ou AEIE (art.º 6.º, n.º 2). Este campo não é preenchido pelas sociedades transparentes contempladas no art.º 6.º, n.º 1, porque os respetivos prejuízos são deduzidos unicamente aos lucros tributáveis dessas mesmas sociedades (art.º 52.º, n.º 7). Artigo 6.º do CIRC Transparência fiscal 80

81 1 É imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for aplicável, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria colectável, determinada nos termos deste Código, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou direcção efectiva em território português, ainda que não tenha havido distribuição de lucros: a) Sociedades civis não constituídas sob forma comercial; b) Sociedades de profissionais; c) Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício social, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício social, a um número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público. 2 Os lucros ou prejuízos do exercício, apurados nos termos deste Código, dos agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de interesse económico, com sede ou direcção efectiva em território português, que se constituam e funcionem nos termos legais, são também imputáveis directamente aos respectivos membros, integrando-se no seu rendimento tributável. 3 A imputação a que se referem os números anteriores é feita aos sócios ou membros nos termos que resultarem do acto constitutivo das entidades aí mencionadas ou, na falta de elementos, em partes iguais. 4 Para efeitos do disposto no n.º 1, considera-se: a) Sociedade de profissionais a sociedade constituída para o exercício de uma actividade profissional especificamente prevista na lista de actividades a que alude o artigo 151.º do Código do IRS, na qual todos os sócios pessoas singulares sejam profissionais dessa actividade; b) Sociedade de simples administração de bens a sociedade que limita a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras actividades e cujos rendimentos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50 % da média, durante o mesmo período, da totalidade dos seus rendimentos; c) Grupo familiar o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adopção e bem assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive. Exemplo: A Sociedade Inglês, S.A. é membro de um ACE e recebeu uma comunicação informando-a que, no período de tributação de 2012, o referido agrupamento, formado por 20 membros, apurou um prejuízo fiscal de ,00. Correção no Quadro 07: - Campo 755 Dedução de 625,00 ( ,00 / 20) Campo 756 Correções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18.º, n.º 2) Nos termos do art.º 18.º, n.º 1, os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação a que digam respeito, de acordo com o regime de periodização económica. No entanto, o n.º 2 deste artigo permite que as componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores sejam imputáveis ao período de tributação quando à data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas. Assim, neste campo devem ser acrescidos os gastos relativos a períodos de tributação anteriores que não se enquadrem no âmbito deste n.º 2. No caso de existirem rendimentos contabilizados nas mesmas condições devem os mesmos ser deduzidos no campo

82 Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 2 As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas. Campo 757 Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: rédito de juros (art.º 18.º, n.º 5) Na maior parte dos casos, a quantia do rédito é a quantia em dinheiro ou seus equivalentes recebidos ou a receber. Porém, quando o influxo de dinheiro ou equivalentes a dinheiro for diferido, o justo valor da retribuição pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro a receber. Nestes casos, prevê a NCRF 20 e a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 18 Rédito que a diferença entre o justo valor e a quantia nominal da retribuição seja reconhecida como rédito de juros. Em sede de IRC, por força do disposto no art.º 18.º, n.º 5, os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação. Este campo destina-se, portanto, a corrigir a diferença entre o justo valor e a quantia nominal da retribuição a receber. Nos períodos de tributação em que for considerado o rédito dos juros, a respetiva quantia é deduzida no campo 757. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 5 Os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação. Exemplo: Em 30 de junho de 2011, uma sociedade vendeu um bem dos seus inventários por ,00, permitindo ao adquirente que efetue o pagamento no prazo de 18 meses. Admitindo que o justo valor da retribuição a receber é de 9.400,00, a sociedade reconheceu em 2011, como rédito de vendas, 9.400,00 e como rédito de juros, por exemplo, 200,00. Em 2012 reconheceu como rédito de juros a quantia restante de 400,00. Correções no Quadro 07: Em Campo 711 Acréscimo de 600,00 ( , ,00) - Campo 757 Dedução de 200,00 (rédito de juros reconhecido na respetiva conta da classe 7- Rendimentos). Em

83 - Campo 757 Dedução de 400,00 (rédito de juros reconhecido na respetiva conta da classe 7- Rendimentos). Exemplo: A Empresa V, Lda vendeu em 2012 um bem dos seus inventários por O cliente vai pagar em 24 suaves prestações. Admite-se que o justo valor da retribuição é Em 2012 foi reconhecido como rédito de vendas e como rédito de juros 50. Correcções no Quadro 07: - Campo dedução 50 Campo 758 Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial (art.º 18.º, n.º 8) Para efeitos fiscais, não são aceites os efeitos decorrentes da utilização do método da equivalência patrimonial previsto nos normativos contabilísticos. Nestes termos, não concorrem para a formação do lucro tributável os rendimentos e os gastos, assim como outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização do referido método. Assim, por exemplo, no período de tributação em que a participante reconhecer contabilisticamente como rendimento o montante correspondente à sua quota-parte do resultado da participada, deve deduzi-lo no campo 758, por forma a expurgar do resultado tributável aquele rendimento. No período de tributação em que se verificar a atribuição dos lucros, devem estes ser considerados como rendimentos para efeitos fiscais, pelo que deve proceder-se ao correspondente acréscimo no campo 712. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 8 Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização do método da equivalência patrimonial não concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os rendimentos provenientes dos lucros distribuídos ser imputados ao período de tributação em que se adquire o direito aos mesmos. Exemplo: A sociedade Beta, Lda detém uma parte de capital correspondente a 20% da sociedade XPTO, Lda. Em 31 de dezembro de 2011, o resultado líquido do período apurado pela sociedade XPTO, Lda. foi de 5.000,00. Em março de 2012, foi decidida a distribuição dos lucros aos sócios, no montante de 4.000,00. Ambas as sociedades cumprem os requisitos exigidos pelo n.º 1 do art.º 51.º. Correções no Quadro 07: Em

84 - Campo 758 Dedução da quota-parte do resultado líquido do período apurado por XPTO, Lda e reconhecido contabilisticamente como rendimento ,00 (20% x 5.000,00) Em Campo 712 Acréscimo da quota-parte do resultado distribuído, relativo ao período de tributação de ,00 (20% x 4.000,00) - Campo 771 Dedução de 800,00 referente à eliminação da dupla tributação económica prevista no art.º 51.º Campo 759 Ajustamentos não tributáveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º, n.º 9) Em regra, os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável. Logo: i) Se esses ajustamentos forem reconhecidos em resultados implicam correções neste campo ou no campo 759, consoante sejam, respetivamente, ajustamentos negativos ou positivos; ii) Se os ajustamentos forem reconhecidos no capital próprio (como é o caso, por exemplo, dos ativos financeiros disponíveis para venda referidos na IAS 39 Instrumentos Financeiros), as respetivas variações patrimoniais não concorrem para a formação do lucro tributável, pelo que, neste caso, não há lugar a correções no Quadro 07. No entanto, são fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor no que respeita a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados (por exemplo, os derivados, nos termos do art.º 49.º). No caso de se tratar de instrumentos de capital próprio, só se aceitam os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor através de resultados se os mesmos tiverem um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente, uma participação no capital inferior ou igual a 5%. São, também, fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor referentes a outros ativos se tal estiver expressamente previsto no Código [ver, por exemplo, art.º 20.º, n.º 1, alínea g) e art.º 23.º, n.º 1, alínea j), no que respeita a ativos biológicos consumíveis que não sejam explorações silvícolas plurianuais]. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 9 Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou liquidados, excepto quando: a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, desde que, tratando-se de instrumentos do capital próprio, tenham um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, directa ou indirectamente, uma participação no capital superior a 5 % do respectivo capital social; ou b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código. Campo 760 Pagamentos com base em ações (art.º 18.º, n.º 11) 84

85 O preenchimento do campo 714 resulta do facto de o momento do reconhecimento contabilístico do pagamento com base em ações previsto na Norma Internacional de Relato Financeiro (IFRS) 2 Pagamento com base em ações ser, em regra, anterior ao momento do reconhecimento fiscal. Com efeito, o reconhecimento fiscal só opera no período de tributação em que os respetivos direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o preço de exercício pago, pelo que estas importâncias devem ser deduzidas no campo 760, no respetivo período de tributação. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 11 Os pagamentos com base em acções, efectuados aos trabalhadores e membros dos órgãos estatutários, em razão da prestação de trabalho ou de exercício de cargo ou função, concorrem para a formação do lucro tributável do período de tributação em que os respectivos direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o respectivo preço de exercício pago. Campo 761 Pagamento ou colocação à disposição dos beneficiários de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º 12) Os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados, que não sejam considerados rendimentos de trabalho dependente e não estejam abrangidos pelo disposto no art.º 43.º (realizações de utilidade social), não são dedutíveis no período de tributação em que são reconhecidos contabilisticamente como gastos, obrigando a correções neste campo. Estes gastos só são aceites fiscalmente no período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respetivos beneficiários, devendo, então, ser deduzidos no campo 761. Artigo 18.º do CIRC Periodização do lucro tributável 12 - Excepto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 40.º, os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados que não sejam considerados rendimentos de trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, são imputáveis ao período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respectivos beneficiários. Campo 762 Reversão de ajustamentos em inventários tributados (art.º 28.º, n.º 3) e de perdas por imparidade tributadas (art.º 35.º, n.º 3) 85

86 Neste campo são deduzidos os montantes da reversão dos ajustamentos de inventários (perdas por imparidade), nos casos em que esses ajustamentos tenham sido tributados aquando do seu reconhecimento. São, também, inscritos os rendimentos resultantes da reversão de perdas por imparidade, nos casos em que estas tenham sido tributadas aquando do seu reconhecimento. Nos casos de reversão de uma perda por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis, só deve ser inscrita neste campo a parte da perda por imparidade ainda não deduzida nos termos do n.º 4 do art.º 35.º. Artigo 28.º do CIRC Ajustamentos em inventários 3 - A reversão, parcial ou total, dos ajustamentos previstos no n.º 1 concorre para a formação do lucro tributável. Artigo 35.º do CIRC Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis 3 As perdas por imparidade e outras correcções de valor referidas nos números anteriores que não devam subsistir, por deixarem de se verificar as condições objectivas que as determinaram, consideram -se componentes positivas do lucro tributável do respectivo período de tributação. Campo 763 Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação anteriores (art.º 20.º do D.R. n.º 25/2009, de 14/9) e dedução da quota-parte das perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis não aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais (art.º 35.º, n.º 4) De acordo com o art.º 1.º, n.º 3 do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14/09, são aceites para efeitos fiscais as depreciações e amortizações que tenham sido contabilizadas como gastos no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores. Por sua vez, o art.º 20.º deste diploma estabelece que as depreciações e amortizações que não tenham sido consideradas como gastos fiscais no período de tributação em que foram contabilizadas por excederem as importâncias máximas admitidas são aceites como gastos fiscais nos períodos de tributação seguintes (sendo deduzidas neste campo 763), desde que não sejam excedidas as quotas máximas fixadas no diploma. Artigo 20.º do DR 25/2009, de 14/9 Depreciações e amortizações tributadas As depreciações e amortizações que não sejam consideradas como gastos fiscais no período de tributação em que foram contabilizadas, por excederem as importâncias máximas admitidas, são aceites como gastos fiscais nos períodos 86

87 seguintes, na medida em que não se excedam as quotas máximas de depreciação ou amortização fixadas no presente decreto regulamentar. Artigo 35.º do CIRC Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis 4 - As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo. Exemplo: Em 2012, uma empresa adquiriu uma máquina de fotocopiar por 5.000,00, que reconheceu como ativo fixo tangível e atribuiu uma vida útil esperada de quatro anos. O D.R. n.º 25/2009 prevê, para estas máquinas, uma vida útil de cinco anos. Assim: Anos Deprec. contabilística Deprec. aceite Correções no Q.07 (campo 763) , , , , , , , , , , , , , , ,00 Em 2016, a empresa já não reconhece contabilisticamente qualquer depreciação, podendo, no entanto, deduzir neste campo o montante de 1.000,00, que corresponde às depreciações que foram tributadas nos períodos de tributação anteriores. De acordo com o art.º 35.º, n.º 4, as perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse ativo ou, sem prejuízo do disposto nos art.ºs 38.º e 46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo. Exemplo: Admitamos os seguintes dados para uma determinada máquina que sofreu uma perda por imparidade: Custo de aquisição (em 2010): ,00 Período de vida útil: 5 anos (coincidente com o previsto no D.R. n.º 25/2009) Perda por imparidade (em 2011): 9.000,00 Em 2011 Depreciação contabilística ,00 x 20% = ,00 (gasto fiscalmente aceite) Perda por imparidade: 9.000,00 (gasto não aceite fiscalmente) Em 2012 Cálculo da quantia escriturada revista (NCRF 12, 31) ,00 (custo de aquisição) ,00 (depreciações acumuladas) 9.000,00 (perda por imparidade) = ,00 Depreciação contabilística ,00 / 3 (anos de vida útil restante) = ,00 (gasto fiscalmente aceite) Se não tivesse havido uma perda por imparidade, a depreciação anual fiscalmente aceite seria de ,00. 87

88 Logo, para além de se aceitar a depreciação anual contabilizada, o sujeito passivo pode ainda deduzir neste campo a quantia de 3.000,00 (16.000, ,00). No final da vida útil, verifica-se que foi aceite fiscalmente tanto a depreciação que o sujeito passivo reconheceu contabilisticamente (71.000,00) como a perda por imparidade reconhecida em resultados em 2011 (9.000,00). Exemplo: A sociedade A, Lda adquiriu em 2010, um determinado bem que se encontra registado na sua contabilidade como activo fixo tangível, pelo valor de A taxa máxima de depreciação do bem, prevista no Decreto Regulamentar, é 20%. A sociedade amortizou o bem à taxa de 50%, durante os períodos de 2010 e 2011 Amortizações praticadas (contabilidade): : ( X 50%) e 2011: ( X 50%) Amortizações aceites fiscalmente: : ( X 20%) e 2011: ( X 20%) Enquadramento fiscal: e 2011: acréscimo no Q.07 modelo : dedução no campo 763 Campo 764 Reversão de provisões tributadas (art.ºs 19.º, n.º 3 e 39.º, n.º 4) Inscreve-se neste campo o montante das reversões de provisões que por não serem fiscalmente dedutíveis ou excederem os limites legais tiveram de ser corrigidas no campo 721. Artigo 19.º do CIRC Contratos de construção 3 Não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratos de construção correspondentes a gastos ainda não suportados. Artigo 39.º do CIRC Provisões fiscalmente dedutíveis 4 As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos expressamente previstos neste artigo consideram-se rendimentos do respectivo período de tributação. Campo 765 Restituição de impostos não dedutíveis e excesso da estimativa para impostos 88

89 Engloba os impostos que não foram considerados gasto fiscal no período de tributação em que foram reconhecidos e, como tal, foram acrescidos no campo 724. A restituição de impostos não dedutíveis e / ou o excesso de estimativa para impostos afetam positivamente o resultado líquido do período, servindo, pois, este campo para neutralizar esse efeito. Campo Impostos diferidos [art.º 45.º, n.º 1, alínea a)] Tal como o IRC estimado para o período (subconta 8121), também não concorre para a formação do lucro tributável o imposto diferido que figure na subconta Se o saldo desta subconta for credor, o seu montante deve ser deduzido neste campo 766. Se o saldo da subconta 8122 for devedor, a correção é feita no campo 725. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: a) O IRC e quaisquer outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros; Campo 767 Mais-valias contabilísticas Nos termos do art.º 23.º, n.º 1, alínea l), apenas são de considerar como gasto as menos-valias fiscais realizadas. Por este facto, sempre que o resultado líquido do período estiver a ser influenciado negativamente por uma menos-valia contabilística, ou seja, por uma perda resultante da alienação de investimentos financeiros ou não financeiros, há a necessidade de a expurgar, efetuando o seu acréscimo no campo 736. À semelhança do referido para as menos-valias, apenas concorrem para a determinação do resultado tributável as mais-valias fiscais realizadas, conforme disposto no art.º 20.º, n.º 1, alínea h). Sempre que o resultado líquido se encontrar afetado positivamente por uma mais-valia contabilística, isto é, por um ganho derivado da alienação de investimentos financeiros ou não financeiros, há necessidade de a expurgar, através da sua dedução no campo

90 Campo % da menos-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização [art.º 46.º, n.º 5, alínea b) e art.º 45.º, n.º 3, parte final] e 50% da diferença negativa entre as mais e as menosvalias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital próprio (art.º 45.º, n.º 3, 1.ª parte) As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais nos termos do art.º 18.º, n.º 9, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alteração nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 desse mesmo artigo, são assimiladas a transmissões onerosas. Assim, no caso de ser determinada uma mais-valia fiscal, o respetivo montante é acrescido neste campo 738. Repare-se que esta mais-valia só é apurada para efeitos fiscais. Como não decorre de uma verdadeira transmissão onerosa, não pode beneficiar do regime do reinvestimento previsto no art.º 48.º. Logo, tem de ser tratada autonomamente, não entrando no cômputo geral da diferença entre as mais-valias e as menos-valias fiscais. Daí que o seu montante tenha de ser inscrito neste campo 738. Se a mudança no modelo de valorização determinar uma menos-valia fiscal: a) A mesma não pode ser deduzida no Quadro 07, por força do disposto na parte final do art.º 23.º, n.º 5, quando a mudança no modelo de valorização relevante para efeitos fiscais tiver resultado de transmissão onerosa de partes de capital a entidades com as quais existem relações especiais nos termos do art.º 63.º, n.º 4; b) A menos-valia pode ser deduzida em 50%, nos restantes casos, desde que verificado o requisito da indispensabilidade (art.º 45.º, n.º 3). Neste caso, o respetivo montante é deduzido no campo 768. Como já referimos, no âmbito da mudança do modelo de valorização, quer seja apurada uma mais-valia ou uma menos-valia fiscal, a mesma não entra para o cálculo da diferença positiva ou negativa das maisvalias e menos-valias a que se refere o art.º 48.º (regime de reinvestimento). No campo 737 são inscritas, em 50%, as importâncias relativas a outras perdas (que não sejam menosvalias, dado que estas obedecem ao mecanismo das mais-valias e menos-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital próprio. São, por exemplo, acrescidas neste campo 737 as importâncias correspondentes a 50% das perdas por reduções de justo valor, quando estas se enquadrem no âmbito do art.º 23.º, n.º 1, alínea i), por força do disposto no art.º 18.º, n.º 9, alínea a). Neste campo, para além da correção de 50% da menos-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização, é também de inscrever 50% da diferença negativa entre as mais e as menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital próprio. Artigo 46.º do CIRC Conceito de mais -valias e de menos -valias 5 São assimiladas a transmissões onerosas: b) As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do artigo 18.º, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste mesmo artigo. Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 90

91 3 A diferença negativa entre as mais -valias e as menos -valias realizadas mediante a transmissão onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, bem como outras perdas ou variações patrimoniais negativas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital próprio, designadamente prestações suplementares, concorrem para a formação do lucro tributável em apenas metade do seu valor. Campo 769 Diferença negativa entre as mais-valias e as menosvalias fiscais (art.º 46.º) Se forem apuradas, em simultâneo, mais-valias e menos-valias fiscais, é deduzida neste campo 769 a eventual diferença negativa entre umas e outras. Em contrapartida, como se disse anteriormente, as menos-valias contabilísticas são acrescidas no campo 736 e as mais-valias contabilísticas são deduzidas no campo 767. Se a diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais estiver influenciada por uma menos-valia relativa a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, que não estejam afetas à exploração de serviço público de transportes nem se destinem a ser alugadas no exercício da atividade normal do sujeito passivo, vejam-se as instruções aos Campos 739 e 740. Nos termos da parte final do art.º 45.º, n.º 1, alínea l), as menos-valias realizadas relativas a barcos de recreio e aviões de turismo, que não estejam afetos à exploração de serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo não são dedutíveis, pelo que não devem ser consideradas no cálculo da diferença negativa (ou positiva) entre as mais-valias e as menos-valias, não sendo deduzidas neste campo. Diferença negativa entre mais e menos valias caso especial (artigo 45.º n.º 1 l) do CIRC): Artigo 45.º do CIRC Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais 1 Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação: l) As menos -valias realizadas relativas a barcos de recreio, aviões de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, que não estejam afectos à exploração de serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da actividade normal do sujeito passivo, excepto na parte em que correspondam ao valor fiscalmente depreciável nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º ainda não aceite como gasto; Não são aceites as menos valias realizadas na transmissão onerosa de barcos de recreio e aviões de turismo, bem como de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (que não estejam afectos ao serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da actividade normal do sujeito passivo) excepto na medida em que correspondam ao valor fiscalmente depreciável ainda não aceite como gasto. No caso de, na transmissão de uma viatura, se apurar uma menos-valia fiscal, deve ser aplicado o disposto na alínea l) do n.º 1 do artigo 45.º do Código do IRC, considerando-se que a parcela da menosvalia fiscal passível de ser deduzida como gasto é a proporcional ao valor fiscalmente depreciável, ou seja: Como a menos-valia fiscal entra no cômputo da diferença positiva ou negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais, tem de se corrigir autonomamente, no quadro 07 da declaração de rendimentos de 91

92 IRC, Modelo 22, a parcela da menos-valia fiscal que não é dedutível, ou seja, a diferença entre a menosvalia fiscal normalmente apurada e a menosvalia fiscal que é dedutível. Exemplo de aplicação da alínea l) do n.º 1 do artigo 45.º: Em Janeiro de 2011, um sujeito passivo de IRC adquiriu, por ,00, uma viatura ligeira de passageiros, depreciando-a pelo método das quotas constantes, à taxa de 25%. Em Dezembro de 2012 a viatura é alienada por ,00. Em 2011 Depreciação contabilística: ,00 x 25% = ,00 Depreciação fiscal: ,00 x 25% = 7.500,00 Em 2012: Valor de realização: ,00 Menos valia contabilística e também menos valia fiscal [ainda sem a restrição prevista no art.º 45.º, n.º 1, alínea l)]: ,00 (50.000, ,00) = 2.500,00 Menos valia fiscal dedutível [art.º 45.º, n.º 1, alínea l)] ,00 / ,00 x 2.500,00 = 1.500,00 Parcela da menos valia a acrescer: 1.000,00 Se for apurada uma menos-valia resultante da transmissão onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, apenas se pode considerar no cálculo da diferença entre as mais-valias e as menos-valias a parte correspondente a 50% daquela menos-valia (art.º 45.º, n.º 3, 1.ª parte). No entanto, não podem ser consideradas nesse cálculo as menos-valias relativas a partes de capital, na parte do valor que corresponda aos lucros distribuídos que tenham beneficiado da dedução prevista no art.º 51.º nos últimos quatro anos (art.º 45.º, n.º 4). De realçar que outras perdas (que não sejam menos-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital próprio que fiquem sujeitas às restrições constantes da parte final do art.º 45.º, n.º 3 e do n.º 4 não devem influenciar a diferença negativa a inscrever neste campo, devendo ser acrescidas, respetivamente, em 50% no campo 737 ou em 100% no campo 717. Se forem suportados gastos (menos-valias ou outros) com transmissões onerosas de partes de capital, enquadráveis no art.º 23.º, n.ºs 3 a 5 (por exemplo situações de relações especiais), há que separar as menos-valias dos restantes gastos. Os gastos têm de ser acrescidos no campo 717; as menos-valias contabilísticas têm de ser acrescidas no campo 736; as menos-valias fiscais não podem ser deduzidas. Artigo 46.º do CIRC Conceito de mais-valias e de menos-valias 1 Consideram-se mais -valias ou menos -valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os resultantes da afectação permanente a fins alheios à actividade exercida, respeitantes a: a) Activos fixos tangíveis, activos intangíveis, activos biológicos que não sejam consumíveis e propriedades de investimento, ainda que qualquer destes activos tenha sido reclassificado como activo não corrente detido para venda; b) Instrumentos financeiros, com excepção dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9 do artigo 18.º 2 As mais -valias e as menos -valias são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisição deduzido das perdas por imparidade e outras correcções de valor previstas no artigo 35.º, bem como das depreciações ou amortizações aceites fiscalmente, sem prejuízo da parte final do n.º 5 do artigo 30.º 92

93 3 Considera-se valor de realização: a) No caso de troca, o valor de mercado dos bens ou direitos recebidos, acrescido ou diminuído, consoante o caso, da importância em dinheiro conjuntamente recebida ou paga; b) No caso de expropriações ou de bens sinistrados, o valor da correspondente indemnização; c) No caso de bens afectos permanentemente a fins alheios à actividade exercida, o seu valor de mercado; d) Nos casos de fusão ou cisão, o valor de mercado dos elementos transmitidos em consequência daqueles actos; e) No caso de alienação de títulos de dívida, o valor da transacção, líquido dos juros contáveis desde a data do último vencimento ou da emissão, primeira colocação ou endosso, se ainda não houver ocorrido qualquer vencimento, até à data da transmissão, bem como da diferença pela parte correspondente àqueles períodos, entre o valor de reembolso e o preço da emissão, nos casos de títulos cuja remuneração seja constituída, total ou parcialmente, por aquela diferença; f) Nos demais casos, o valor da respectiva contraprestação. 4 No caso de troca por bens futuros, o valor de mercado destes é o que lhes corresponderia à data da troca. 5 São assimiladas a transmissões onerosas: a) A promessa de compra e venda ou de troca, logo que verificada a tradição dos bens; b) As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do artigo 18.º, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste mesmo artigo. 6 Não se consideram mais -valias ou menos -valias: a) Os resultados obtidos em consequência da entrega pelo locatário ao locador dos bens objecto de locação financeira; b) Os resultados obtidos na transmissão onerosa, ou na afectação permanente nos termos referidos no n.º 1, de títulos de dívida cuja remuneração seja constituída, total ou parcialmente, pela diferença entre o valor de reembolso ou de amortização e o preço de emissão, primeira colocação ou endosso. Campo 770 Correções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º 49.º) Nestes campos (743 e 770) são de inscrever as correções relativas a instrumentos financeiros derivados, quando ocorram divergências entre o tratamento contabilístico adotado pelo sujeito passivo e o disposto no art.º 49.º. Artigo 49.º do CIRC Instrumentos financeiros derivados 1 Concorrem para a formação do lucro tributável, salvo os previstos no n.º 3, os rendimentos ou gastos resultantes da aplicação do justo valor a instrumentos financeiros derivados, ou a qualquer outro activo ou passivo financeiro utilizado como instrumento de cobertura restrito à cobertura do risco cambial. 2 Relativamente às operações cujo objectivo exclusivo seja o de cobertura de justo valor, quando o elemento coberto esteja subordinado a outros modelos de valorização, são aceites fiscalmente os rendimentos ou gastos do elemento coberto reconhecidos em resultados, ainda que não realizados, na exacta medida da quantia igualmente reflectida em resultados, de sinal contrário, gerada pelo instrumento de cobertura. 3 Relativamente às operações cujo objectivo exclusivo seja o de cobertura de fluxos de caixa ou de cobertura do investimento líquido numa unidade operacional estrangeira, são diferidos os rendimentos ou gastos gerados pelo instrumento de cobertura, na parte considerada eficaz, até ao momento em que os gastos ou rendimentos do elemento coberto concorram para a formação do lucro tributável. 4 - Sem prejuízo do disposto no n.º 6 e desde que se verifique uma relação económica incontestável entre o elemento coberto e o instrumento de cobertura, por forma a que da operação de cobertura se deva esperar, pela elevada eficácia da cobertura do risco em causa, a neutralização dos eventuais rendimentos ou gastos no elemento coberto com uma posição simétrica dos gastos ou rendimentos no instrumento de cobertura, são consideradas operações de cobertura as que justificadamente contribuam para a eliminação ou redução de um risco real de: a) Um activo, passivo, compromisso firme, transacção prevista com uma elevada probabilidade ou investimento líquido numa unidade operacional estrangeira; ou 93

94 b) Um grupo de activos, passivos, compromissos firmes, transacções previstas com uma elevada probabilidade ou investimentos líquidos numa unidade operacional estrangeira com características de risco semelhantes; ou c) Taxa de juro da totalidade ou parte de uma carteira de activos ou passivos financeiros que partilhem o risco que esteja a ser coberto. 5 Para efeitos do disposto no número anterior, só é considerada de cobertura a operação na qual o instrumento de cobertura utilizado seja um derivado ou, no caso de cobertura de risco cambial, um qualquer activo ou passivo financeiro. 6 Não são consideradas como operações de cobertura: a) As operações efectuadas com vista à cobertura de riscos a incorrer por outras entidades, ou por estabelecimentos da entidade que realiza as operações cujos rendimentos não sejam tributados pelo regime geral de tributação; b) As operações que não sejam devidamente identificadas e documentalmente suportadas no processo de documentação fiscal previsto no artigo 130.º, no que se refere ao relacionamento da cobertura, ao objectivo e à estratégia da gestão de risco da entidade para levar a efeito a referida cobertura. 7 A não verificação dos requisitos referidos no n.º 4 determina, a partir dessa data, a desqualificação da operação como operação de cobertura. 8 Não sendo efectuada a operação coberta, ao valor do imposto relativo ao período de tributação em que a mesma se efectuaria deve adicionar-se o imposto que deixou de ser liquidado por virtude do disposto nos n.os 2 e 3, ou, não havendo lugar à liquidação do imposto, deve corrigir-se em conformidade o prejuízo fiscal declarado. 9 À correcção do imposto referida no número anterior são acrescidos juros compensatórios, excepto quando, tratando-se de uma cobertura prevista no n.º 3, a operação coberta seja efectuada em, pelo menos, 80 % do respectivo montante. 10 Se a substância de uma operação ou conjunto de operações diferir da sua forma, o momento, a fonte e a natureza dos pagamentos e recebimentos, rendimentos e gastos, decorrentes dessa operação, podem ser requalificados pela administração tributária de modo a ter em conta essa substância. Campo 771 Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos (art.º 51.º) O art.º 51.º tem por objetivo eliminar ou atenuar a dupla tributação económica dos lucros distribuídos. O n.º 1 deste artigo prevê a dedução ao lucro tributável dos rendimentos incluídos na base tributável das sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, cooperativas e empresas públicas, com sede ou direção efetiva em território português, não abrangidas pelo regime da transparência fiscal previsto no art.º 6.º, correspondentes a lucros distribuídos por entidades com sede ou direção efetiva em território português, sujeitas e não isentas de IRC, nas quais o sujeito passivo detenha diretamente uma participação não inferior a 10% ou com um custo de aquisição não inferior a ,00, e desde que esta participação tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à data da colocação à disposição dos lucros ou, se detida há menos tempo, desde que seja mantida durante o tempo necessário para completar aquele período. O disposto no n.º 1 do art.º 51.º é também aplicável às situações contempladas nos n.ºs 2 a 6 e 11, nos termos aí estabelecidos. Relativamente às sociedades gestoras de participações sociais (SGPS), às sociedades de capital de risco (SCR) e aos investidores de capital de risco (ICR) e de acordo com o art.º 32.º, n.º 1 do EBF, o regime do n.º 1 do art.º 51.º é aplicável independentemente da percentagem ou do valor da participação. Nas situações enquadráveis no art.º 51.º, n.º 1 deduz-se neste campo 771 a totalidade dos lucros distribuídos que tenham sido incluídos na base tributável. Nos casos em que não se verifique o cumprimento de uma das condições enunciadas nas alíneas b) e c) do n.º 1, ocorre a atenuação da dupla tributação (art.º 51.º, n.º 8), deduzindo-se, neste campo, ao 94

95 resultado líquido do período, 50% dos rendimentos incluídos na base tributável correspondentes aos lucros distribuídos por entidade com sede ou direção efetiva em território português sujeita e não isenta de IRC. Se a detenção da participação mínima deixar de se verificar antes de completado um ano deve corrigir-se a dedução (deixa de ser de 100% para passar a ser de 50%), sem prejuízo da consideração do crédito de imposto por dupla tributação internacional a que houver lugar, de acordo com o disposto no art.º 91.º (n.º 9 do art.º 51.º). A referida correção deve ser efetuada através do envio da declaração de substituição, no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil (n.º 8 do art.º 120.º). A dedução é também reduzida a 50% quando os rendimentos provenham de lucros que não tenham sido sujeitos a tributação efetiva, exceto quando a beneficiária seja uma SGPS (art.º 51.º, n.º 10). Artigo 51.º do CIRC Eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos 1 Na determinação do lucro tributável das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas e empresas públicas, com sede ou direcção efectiva em território português, são deduzidos os rendimentos, incluídos na base tributável, correspondentes a lucros distribuídos, desde que sejam verificados os seguintes requisitos: a) A sociedade que distribui os lucros tenha a sede ou direcção efectiva no mesmo território e esteja sujeita e não isenta de IRC ou esteja sujeita ao imposto referido no artigo 7.º; b) A entidade beneficiária não seja abrangida pelo regime da transparência fiscal previsto no artigo 6.º; c) A entidade beneficiária detenha directamente uma participação no capital da sociedade que distribui os lucros não inferior a 10 % e esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à data da colocação à disposição dos lucros ou, se detida há menos tempo, desde que a participação seja mantida durante o tempo necessário para completar aquele período. 2 O disposto no número anterior é aplicável, independentemente da percentagem de participação e do prazo em que esta tenha permanecido na sua titularidade, aos rendimentos de participações sociais em que tenham sido aplicadas as reservas técnicas das sociedades de seguros e das mútuas de seguros e, bem assim, aos rendimentos das seguintes sociedades: a) Sociedades de desenvolvimento regional; b) Sociedades de investimento; c) Sociedades financeiras de corretagem. 3 - Não obstante o disposto no n.º 1, o regime aí consagrado é aplicável, nos termos prescritos no número anterior, às agências gerais de seguradoras estrangeiras, bem como aos estabelecimentos estáveis de sociedades residentes noutro Estado membro da União Europeia e do espaço económico europeu que sejam equiparáveis às referidas no número anterior. 4 O disposto no n.º 1 é igualmente aplicável, verificando-se as condições nele referidas, ao valor atribuí do na associação em participação, ao associado constituído como sociedade comercial ou civil sob forma comercial, cooperativa ou empresa pública, com sede ou direcção efectiva em território português, independentemente do valor da sua contribuição relativamente aos rendimentos que tenham sido efectivamente tributados, distribuídos por associantes residentes no mesmo território. 5 - O disposto nos n.os 1 e 2 é também aplicável quando uma entidade residente em território português detenha uma participação, nos termos e condições aí referidos, em entidade residente noutro Estado membro da União Europeia, desde que ambas as entidades preencham os requisitos estabelecidos no artigo 2.º da Directiva n.º 90/435/CEE, do Conselho, de 23 de Julho. 6 - O disposto nos n.os 1 e 5 é igualmente aplicável aos rendimentos, incluídos na base tributável, correspondentes a lucros distribuídos que sejam imputáveis a um estabelecimento estável, situado em território português, de uma entidade residente noutro Estado membro da União Europeia ou do espaço económico europeu, neste caso desde que exista obrigação de cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União Europeia, que detenha uma participação, nos termos e condições aí referidos, em entidade residente num Estado membro, desde que ambas essas entidades preencham os requisitos e condições estabelecidos no artigo 2.º da Directiva n.º 90/435/CEE, do Conselho, de 23 de Julho, ou, no caso de entidades do espaço económico europeu, requisitos e condições equiparáveis. 7 Para efeitos do disposto nos n.os 5 e 6: a) A definição de entidade residente é a que resulta da legislação fiscal do Estado membro em causa, sem prejuízo do que se achar estabelecido nas convenções destinadas a evitar a dupla tributação; b) O critério de participação no capital referido no n.º 1 é substituído pelo da detenção de direitos de voto quando este estiver estabelecido em acordo bilateral. 8 - (Revogado.) 95

96 9 - Se a detenção da participação mínima referida no n.º 1 deixar de se verificar antes de completado o período de um ano, deve corrigir-se a dedução que tenha sido efectuada, sem prejuízo da consideração do crédito de imposto por dupla tributação internacional a que houver lugar, nos termos do disposto no artigo 91.º 10 - A dedução a que se refere o n.º 1 só é aplicável quando os rendimentos provenham de lucros que tenham sido sujeitos a tributação efectiva O disposto nos n.os 1 e 2 é igualmente aplicável quando uma entidade residente em território português detenha uma participação, nos mesmos termos e condições, em entidade residente noutro Estado membro do espaço económico europeu que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da União Europeia, desde que ambas as entidades reúnam condições equiparáveis, com as necessárias adaptações, às estabelecidas no artigo 2.º da Directiva n.º 90/435/CEE, do Conselho, de 23 de Julho de Para efeitos do disposto nos n.os 5 e 11, o sujeito passivo deve provar que a entidade participada e, no caso do n.º 6, também a entidade beneficiária cumprem as condições estabelecidas no artigo 2.º da Directiva n.º 90/435/CEE, do Conselho, de 23 de Julho de 1990, ou, no caso de entidades do espaço económico europeu, condições equiparáveis, mediante declaração confirmada e autenticada pelas autoridades fiscais competentes do Estado membro da União Europeia ou do espaço económico europeu de que é residente. Campo 772 Correção pelo adquirente do imóvel quando adota o valor patrimonial tributário definitivo para a determinação do resultado tributável na respetiva transmissão (art.º 64.º, n.º 3, alínea b)] Contrariamente ao que acontecia no âmbito da redação do art.º 58.º-A, o adquirente dos direitos reais sobre bens imóveis já não pode contabilizar os imóveis pelo valor patrimonial tributário definitivo (VPT) quando superior ao valor de aquisição, tendo de respeitar o conceito de custo de aquisição referido nos normativos contabilísticos e no D. R. n.º 25/2009, de 14 de setembro. Portanto, como o imóvel já não pode ser contabilizado pelo VPT, já não pode ser aceite o acréscimo de depreciações que resultava dessa contabilização. No entanto, para efeitos fiscais, esse valor (VPT) é tomado em consideração na determinação de qualquer resultado tributável em IRC que venha a ser apurado relativamente ao imóvel. Consequentemente, quando o sujeito passivo transmitir o imóvel, o resultado fiscal é apurado considerando como valor de aquisição o VPT e não o custo de aquisição que reconheceu no seu ativo. Exemplo: Retomando o exemplo apresentado nas instruções de preenchimento do campo 745, o adquirente reconheceu o imóvel nos seus inventários pelo respetivo custo de aquisição ( ,00) e, ao ser notificado do VPT ( ,00), limitou-se a integrar o respetivo documento no dossier fiscal previsto no art.º 130.º (art.º 64.º, n.º 5). Admitindo que o transmitiu em 2012 e: a) Que o preço de venda foi de ,00 (superior, portanto, ao VPT): Resultado contabilístico: , ,00 = ,00 Resultado fiscal: , ,00 = ,00 (preço de venda) (VPT fixado na aquisição) Correção no Quadro 07: - Campo 772 Dedução de ,00 96

97 b) Que o preço de venda foi de ,00 (inferior, portanto, ao VPT): Resultado contabilístico: , ,00 = ,00 Resultado fiscal: , ,00 = 0 (VPT fixado para o imóvel) Correção no Quadro 07: Campo 745 Acréscimo de ,00 ( , ,00) Campo 772 Dedução de ,00 Neste caso, como o sujeito passivo tem de acrescer, como alienante, no campo 745, a diferença positiva entre o VPT e o valor constante do contrato de venda ( ,00), vai ter de deduzir neste campo 772, o montante de ,00, de modo a que o resultado fiscal da venda do imóvel seja 0,00. Campo 773 Correções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permuta de partes sociais (art.ºs 74.º, 76.º e 77.º) Neste campo é de corrigir os montantes que resultam das diferenças entre as regras contabilísticas e as regras de apuramento do lucro tributável previstas nos art.ºs 74.º, 76.º e 77.º. Artigo 74.º do CIRC Regime especial aplicável às fusões, cisões e entradas de activos 1 Na determinação do lucro tributável das sociedades fundidas ou cindidas ou da sociedade contribuidora, no caso de entrada de activos, não é considerado qualquer resultado derivado da transferência dos elementos patrimoniais em consequência da fusão, cisão ou entrada de activos, nem são considerados como rendimentos, nos termos do n.º 3 do artigo 28.º e do n.º 3 do artigo 35.º, os ajustamentos em inventários e as perdas por imparidade e outras correcções de valor que respeitem a créditos, inventários e, bem assim, nos termos do n.º 4 do artigo 39.º, as provisões relativas a obrigações e encargos objecto de transferência, aceites para efeitos fiscais, com excepção dos que respeitem a estabelecimentos estáveis situados fora do território português quando estes são objecto de transferência para entidades não residentes, desde que se trate de: a) Transferência efectuada por sociedade residente em território português e a sociedade beneficiária seja igualmente residente nesse território ou, sendo residente de um Estado membro da União Europeia, esses elementos sejam efectivamente afectos a um estabelecimento estável situado em território português dessa mesma sociedade e concorram para a determinação do lucro tributável imputável a esse estabelecimento estável; b) Transferência para uma sociedade residente em território português de estabelecimento estável situado neste território de uma sociedade residente noutro Estado membro da União Europeia, verificando-se, em consequência dessa operação, a extinção do estabelecimento estável; c) Transferência de estabelecimento estável situado em território português de uma sociedade residente noutro Estado membro da União Europeia para sociedade residente do mesmo ou noutro Estado membro, desde que os elementos patrimoniais afectos a esse estabelecimento continuem afectos a estabelecimento estável situado naquele território e concorram para a determinação do lucro que lhe seja imputável; d) Transferência de estabelecimentos estáveis situados no território de outros Estados membros da União Europeia realizada por sociedades residentes em território português em favor de sociedades residentes neste território. 2 Sempre que, por motivo de fusão, cisão ou entrada de activos, nas condições referidas nos números anteriores, seja transferido para uma sociedade residente de outro Estado membro um estabelecimento estável situado fora do território português de uma sociedade aqui residente, não se aplica em relação a esse estabelecimento estável o regime especial previsto neste artigo, mas a sociedade residente pode deduzir o imposto que, na falta das disposições da Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho, seria aplicável no Estado em que está situado esse estabelecimento 97

98 estável, sendo essa dedução feita do mesmo modo e pelo mesmo montante a que haveria lugar se aquele imposto tivesse sido efectivamente liquidado e pago. 3 A aplicação do regime especial determina que a sociedade beneficiária mantenha, para efeitos fiscais, os elementos patrimoniais objecto de transferência pelos mesmos valores que tinham nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora antes da realização das operações, considerando-se que tais valores são os que resultam da aplicação das disposições deste Código ou de reavaliações efectuadas ao abrigo de legislação de carácter fiscal. 4 Na determinação do lucro tributável da sociedade beneficiária deve ter-se em conta o seguinte: a) O apuramento dos resultados respeitantes aos elementos patrimoniais transferidos é feito como se não tivesse havido fusão, cisão ou entrada de activos; b) As depreciações ou amortizações sobre os elementos do activo fixo tangível, do activo intangível e das propriedades de investimento contabilizadas ao custo histórico transferidos são efectuadas de acordo com o regime que vinha sendo seguido nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora; c) Os ajustamentos em inventários, as perdas por imparidade e as provisões que foram transferidos têm, para efeitos fiscais, o regime que lhes era aplicável nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora. 5 Para efeitos da determinação do lucro tributável da sociedade contribuidora, as mais -valias ou menos valias realizadas respeitantes às partes de capital social recebidas em contrapartida da entrada de activos são calculadas considerando como valor de aquisição destas partes de capital o valor líquido contabilístico aceite para efeitos fiscais que os elementos do activo e do passivo transferidos tinham nessa sociedade antes da realização da operação. 6 Quando a sociedade beneficiária detém uma participação no capital das sociedades fundidas ou cindidas, não concorre para a formação do lucro tributável a mais valia ou a menos -valia eventualmente resultante da anulação das partes de capital detidas naquelas sociedades em consequência da fusão ou cisão. 7 Sempre que, no projecto de fusão ou cisão, seja fixada uma data a partir da qual as operações das sociedades a fundir ou a cindir são consideradas, do ponto de vista contabilístico, como efectuadas por conta da sociedade beneficiária, a mesma data é considerada relevante para efeitos fiscais desde que se situe num período de tributação coincidente com aquele em que se situe a data da produção de efeitos jurídicos da operação em causa. 8 Quando seja aplicável o disposto no número anterior, os resultados realizados pelas sociedades a fundir ou a cindir durante o período decorrido entre a data fixada no projecto e a data da produção de efeitos jurídicos da operação são transferidos para efeitos de serem incluídos no lucro tributável da sociedade beneficiária respeitante ao mesmo período de tributação em que seriam considerados por aquelas sociedades. Artigo 76.º do CIRC Regime aplicável aos sócios das sociedades fundidas ou cindidas 1 Nos casos de fusão de sociedades a que seja aplicável o regime especial estabelecido no artigo 74.º, na operação de troca de partes de capital não são considerados para efeitos de tributação os ganhos ou perdas eventualmente apurados, desde que as partes de capital recebidas pelos sócios das sociedades fundidas sejam valorizadas, para efeitos fiscais, pelo valor que tinham as partes de capital entregues, determinado de acordo com o estabelecido neste Código. 2 O disposto no número anterior não obsta à tributação dos sócios das sociedades fundidas relativamente às importâncias em dinheiro que eventualmente lhes sejam atribuídas em resultado da fusão. 3 O preceituado nos números anteriores é aplicável aos sócios de sociedades objecto de cisão a que se aplique o regime especial estabelecido no artigo 74.º, devendo, neste caso, o valor, para efeitos fiscais, da participação detida ser repartido pelas partes de capital recebidas e pelas que continuem a ser detidas na sociedade cindida, com base na proporção entre o valor dos patrimónios destacados para cada uma das sociedades beneficiárias e o valor do património da sociedade cindida. 4 - O disposto nos números anteriores é igualmente aplicável aos sócios de sociedades que sejam objecto das demais operações de fusão ou cisão abrangidas pela Directiva n.º 2009/133/CE, do Conselho, de 19 de Outubro de Artigo 77.º do CIRC Regime especial aplicável à permuta de partes sociais 1 A atribuição, em resultado de uma permuta de partes sociais, tal como esta operação é definida no artigo 73.º, dos títulos representativos do capital social da sociedade adquirente, aos sócios da sociedade adquirida, não dá lugar a qualquer tributação destes últimos se os mesmos continuarem a valorizar, para efeitos fiscais, as novas partes sociais pelo valor atribuído às antigas, determinado de acordo com o estabelecido neste Código. 2 O disposto no número anterior apenas é aplicável desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes condições: a) A sociedade adquirente e a sociedade adquirida sejam residentes em território português ou noutro Estado membro da União Europeia e preencham as condições estabelecidas na Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho; 98

99 b) Os sócios da sociedade adquirida sejam pessoas ou entidades residentes nos Estados membros da União Europeia ou em terceiros Estados, quando os títulos recebidos sejam representativos do capital social de uma entidade residente em território português. 3 O disposto no n.º 1 não obsta à tributação dos sócios relativamente às quantias em dinheiro que lhes sejam eventualmente atribuídas nos termos do n.º 5 do artigo 73.º Campo 774 Benefícios fiscais Os benefícios fiscais a incluir neste campo são os que operam por dedução ao rendimento, ou seja, ao resultado líquido do período. O montante a inscrever neste campo é o que consta do Quadro 04 - total das deduções do Anexo D à Declaração modelo 22. Apresentamos, a título exemplificativo, alguns destes benefícios fiscais: 1 - Majoração dos donativos previstos nos art.ºs 62.º do EBF e no Estatuto do Mecenato Científico (Lei n.º 26/2004, de 8 de julho): Tema já tratado no campo Criação de emprego (art.º 19.º do EBF): Este artigo permite que sejam considerados, para efeitos fiscais, em valor correspondente a 150%, os encargos contabilizados e correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado. O montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é o correspondente a 14 vezes a retribuição mínima mensal garantida. Relativamente ao ano de 2012, este limite ascende a 6.790(*). A majoração de 50% a que se refere o n.º 1 do artigo 19.º do EBF aplica-se ao longo de cinco anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho (art.º 19.º, n.º 5 do EBF). Sempre que o início do contrato de trabalho não coincida com o início do período de tributação, o prazo de 5 anos a que se refere aquele preceito pode refletir-se em 6 períodos de tributação. (*) De acordo com o DL n.º 143/2010, de 31 de Dezembro, a retribuição mínima mensal garantida relativa a 2011 e 2012 ascendeu a 485,00. Artigo 19.º do EBF Criação de emprego 1 - Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC e dos sujeitos passivos de IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150 % do respectivo montante, contabilizado como custo do exercício. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se: a) 'Jovens' os trabalhadores com idade superior a 16 e inferior a 35 anos, inclusive, aferida na data da celebração do contrato de trabalho, com excepção dos jovens com menos de 23 anos, que não tenham concluído o ensino secundário, e que não estejam a frequentar uma oferta de educação-formação que permita elevar o nível de escolaridade ou qualificação profissional para assegurar a conclusão desse nível de ensino; b) 'Desempregados de longa duração' os trabalhadores disponíveis para o trabalho, nos termos do Decreto-Lei n.º 220/2006, de 3 de Novembro, que se encontrem desempregados e inscritos nos centros de emprego há mais de 9 meses, sem prejuízo de terem sido celebrados, durante esse período, contratos a termo por período inferior a 6 meses, cuja duração conjunta não ultrapasse os 12 meses; c) «Encargos» os montantes suportados pela entidade empregadora com o trabalhador, a título da remuneração fixa e das contribuições para a segurança social a cargo da mesma entidade; 99

100 d) «Criação líquida de postos de trabalho» a diferença positiva, num dado exercício económico, entre o número de contratações elegíveis nos termos do n.º 1 e o número de saídas de trabalhadores que, à data da respectiva admissão, se encontravam nas mesmas condições. 3 - O montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é o correspondente a 14 vezes a retribuição mínima mensal garantida. 4 - Para efeitos da determinação da criação líquida de postos de trabalho, não são considerados os trabalhadores que integrem o agregado familiar da respectiva entidade patronal. 5 - A majoração referida no n.º 1 aplica-se durante um período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho, não sendo cumulável, quer com outros benefícios fiscais da mesma natureza, quer com outros incentivos de apoio ao emprego previstos noutros diplomas, quando aplicáveis ao mesmo trabalhador ou posto de trabalho. 6 - O regime previsto no n.º 1 só pode ser concedido uma única vez por trabalhador admitido nessa entidade ou noutra entidade com a qual existam relações especiais nos termos do artigo 63.º do Código do IRC. Exemplo: O quadro de pessoal da sociedade Queremos Incentivos, SA apresenta, em 2012, dois funcionários que reúnem as condições referidas no artigo 19.º do EBF: - Funcionário A admitido em 2009, com encargos mensais de 800,00 - Funcionário B admitido em 2010, com encargos mensais de 1.200,00 Cálculo do benefício (majoração): - Funcionário A 800,00 x 14 x 50% = 5.600,00 - Funcionário B 1.200,00 x 14 x 50% = 8.400,00, com o limite de 6.650,00 Limitação do benefício: - Funcionário A (admitido em 2009): O valor de 5.600,00 é menor do que 6.650,00. Logo, pode beneficiar do valor máximo da majoração, ou seja, 5.600,00; - Funcionário B (admitido em 2010): O valor de 8.400,00 é maior do que 6.650,00. Por essa razão, o benefício é limitado a 6.650,00. Total do benefício: ,00 (5.600, ,00) 3 - Majoração dos gastos relativos a creches, lactários e jardins de infância em benefício do pessoal da empresa, seus familiares ou outros (art.º 43.º, n.º 9) Os gastos relativos à manutenção facultativa de creches, lactários e jardins de infância, em benefício do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, são considerados, para efeitos da determinação do lucro tributável, em valor correspondente a 140%. Isso significa que pode ser deduzido neste campo 774 o montante correspondente a 40% dos encargos que a empresa efetivamente suporta. Os encargos suportados pelas entidades empregadoras no âmbito do Decreto Lei n.º 26/99, de 28 de janeiro (vales sociais) beneficiam do regime previsto no n.º 9 do art.º 43.º. 4 Remuneração convencional do capital (artigo 136.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro) Remuneração convencional do capital, veja-se o mencionado artigo 136.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro: 100

101 Artigo 136.º da Lei n.º 55-A/2010 Remuneração convencional do capital social 1 - Na determinação do lucro tributável do IRC pode ser deduzida uma importância correspondente à remuneração convencional do capital social, calculada mediante a aplicação da taxa de 3 % ao montante das entradas realizadas, por entregas em dinheiro, pelos sócios, no âmbito da constituição de sociedade ou de aumento do capital social, desde que: a) A sociedade beneficiária seja qualificada como pequena ou média empresa, nos termos previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro; b) Os sócios que participem na constituição da sociedade ou no aumento do capital social sejam exclusivamente pessoas singulares, sociedades de capital de risco ou investidores de capital de risco; c) O lucro tributável não seja determinado por métodos indirectos. 2 - A dedução a que se refere o número anterior: a) Aplica-se exclusivamente às entradas, no âmbito de constituição de sociedades ou de aumento do capital social, que ocorram nos anos de 2011 a 2013; b) É efectuada no apuramento do lucro tributável relativo ao período de tributação em que ocorram as mencionadas entradas e nos dois períodos seguintes. 3 - O benefício fiscal previsto no presente artigo é cumulável unicamente com os benefícios relativos à interioridade, desde que globalmente não ultrapassem (euro) por entidade beneficiária, durante um período de três anos, de acordo com as regras comunitárias aplicáveis aos auxílios de minimis, definidas no Regulamento (CE) n.º 1998/2006, da Comissão, de 15 de Dezembro de Pela Lei do Orçamento do Estado para 2011 foi prolongado este benefício para os anos de 2011 a Majoração de quotizações para associações empresariais (art.º 44.º), sendo obrigatória a sua discriminação no quadro 04 do novo anexo D do Modelo 22: São consideradas gasto fiscal em valor correspondente a 150% do total das quotizações pagas, com o limite de 2/1000 do volume de negócios. Artigo 62.º do EBF Dedução para efeitos da determinação do lucro tributável das empresas 1 - São considerados custos ou perdas do exercício, na sua totalidade, os donativos concedidos às seguintes entidades: a) Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais e qualquer dos seus serviços, estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados; b) Associações de municípios e de freguesias; c) Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as autarquias locais participem no património inicial; d) Fundações de iniciativa exclusivamente privada que prossigam fins de natureza predominantemente social ou cultural, relativamente à sua dotação inicial, nas condições previstas no n.º

102 2 - Os donativos referidos no número anterior são considerados custos em valor correspondente a 140 % do respectivo total, quando se destinarem exclusivamente à prossecução de fins de carácter social, a 120 %, se destinados exclusivamente a fins de carácter cultural, ambiental, desportivo e educacional, ou a 130 % do respectivo total, quando forem atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais celebrados para fins específicos, que fixem os objectivos a prosseguir pelas entidades beneficiárias, e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos. 3 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados, os donativos atribuídos às seguintes entidades: a) Instituições particulares de solidariedade social, bem como pessoas colectivas legalmente equiparadas; b) Pessoas colectivas de utilidade pública administrativa e de mera utilidade pública que prossigam fins de caridade, assistência, beneficência e solidariedade social e cooperativas de solidariedade social; c) Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos Estatutos do Instituto Nacional de Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL), desde que destinados ao desenvolvimento de actividades de natureza social no âmbito daquelas entidades; d) Organizações não governamentais cujo objecto estatutário se destine essencialmente à promoção dos valores da cidadania, da defesa dos direitos humanos, dos direitos das mulheres e da igualdade de género, nos termos legais aplicáveis; e) Organizações não governamentais para o desenvolvimento; f) Outras entidades promotoras de iniciativas de auxílio a populações carecidas de ajuda humanitária, em consequência de catástrofes naturais ou de outras situações de calamidade internacional, reconhecidas pelo Estado Português, mediante despacho conjunto do Ministro das Finanças e do Ministro dos Negócios Estrangeiros. (ver nota) 4 - Os donativos referidos no número anterior são levados a custos em valor correspondente a 130 % do respectivo total ou a 140 % no caso de se destinarem a custear as seguintes medidas: a) Apoio à infância ou à terceira idade; b) Apoio e tratamento de toxicodependentes ou de doentes com sida, com cancro ou diabéticos; c) Promoção de iniciativas dirigidas à criação de oportunidades de trabalho e de reinserção social de pessoas, famílias ou grupos em situações de exclusão ou risco de exclusão social, designadamente no âmbito do rendimento social de inserção, de programas de luta contra a pobreza ou de programas e medidas adoptadas no contexto do mercado social de emprego. 5 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8/1000 do volume de vendas ou de serviços prestados, em valor correspondente a 150 % do respectivo total, os donativos concedidos às entidades referidas nos números anteriores, que se destinem a custear as seguintes medidas: a) Apoio pré-natal a adolescentes e a mulheres em situação de risco e à promoção de iniciativas com esse fim; b) Apoio a meios de informação, de aconselhamento, de encaminhamento e de ajuda a mulheres grávidas em situação social, psicológica ou economicamente difícil; c) Apoio, acolhimento e ajuda humana e social a mães solteiras; d) Apoio, acolhimento, ajuda social e encaminhamento de crianças nascidas em situações de risco ou vítimas de abandono; e) Ajuda à instalação de centros de apoio à vida para adolescentes e mulheres grávidas cuja situação sócio-económica ou familiar as impeça de assegurar as condições de nascimento e educação da criança; f) Apoio à criação de infra-estruturas e serviços destinados a facilitar a conciliação da maternidade com a actividade profissional dos pais. 6 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 6/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados, os donativos atribuídos às seguintes entidades: a) Cooperativas culturais, institutos, fundações e associações que prossigam actividades de investigação, excepto as de natureza científica, de cultura e de defesa do património histórico-cultural e do ambiente e, bem assim, outras entidades sem fins lucrativos que desenvolvam acções no âmbito do teatro, do bailado, da música, da organização de festivais e outras manifestações artísticas e da produção cinematográfica, áudio-visual e literária; b) Museus, bibliotecas e arquivos históricos e documentais; c) Organizações não governamentais de ambiente (ONGA); d) Comité Olímpico de Portugal, Confederação do Desporto de Portugal e pessoas colectivas titulares do estatuto de utilidade pública desportiva; e) Associações promotoras do desporto e associações dotadas do estatuto de utilidade pública que tenham como objecto o fomento e a prática de actividades desportivas, com excepção das secções participantes em competições desportivas de natureza profissional; f) Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos Estatutos do Instituto Nacional de Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL), com excepção dos donativos abrangidos pela alínea c) do n.º 3; g) Estabelecimentos de ensino, escolas profissionais, escolas artísticas, creches, lactários e jardins-de-infância legalmente reconhecidos pelo ministério competente; h) Instituições responsáveis pela organização de feiras universais ou mundiais, nos termos a definir por resolução do Conselho de Ministros; i) Organismos públicos de produção artística responsáveis pela promoção de projectos relevantes de serviço público nas áreas do teatro, música, ópera e bailado. 7 - Os donativos previstos no número anterior são levados a custos, em valor correspondente a: a) 120 % do respectivo total; b) 130 %, quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais celebrados para fins específicos que fixem os objectivos a prosseguir pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos; c) 140 %, quando atribuídos às creches, lactários e jardins-de-infância previstos na alínea g) e para as entidades referidas na alínea i) do número anterior. 102

103 8 - São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 1/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados no exercício da actividade comercial, industrial ou agrícola, as importâncias atribuídas pelos associados aos respectivos organismos associativos a que pertençam, com vista à satisfação dos seus fins estatutários. 9 - Estão sujeitos a reconhecimento, a efectuar por despacho conjunto dos Ministros das Finanças e da tutela, os donativos concedidos para a dotação inicial de fundações de iniciativa exclusivamente privada, desde que prossigam fins de natureza predominantemente social ou cultural, e os respectivos estatutos prevejam que, no caso de extinção, os bens revertam para o Estado ou, em alternativa, sejam cedidos às entidades abrangidas pelo artigo 10.º do Código do IRC As entidades a que se referem as alíneas a), e) e g) do n.º 6 devem obter junto do ministro da respectiva tutela, previamente à obtenção dos donativos, a declaração do seu enquadramento no presente capítulo e do interesse cultural, ambiental, desportivo ou educacional das actividades prosseguidas ou das acções a desenvolver No caso de donativos em espécie, o valor a considerar, para efeitos do cálculo da dedução ao lucro tributável, é o valor fiscal que os bens tiverem no exercício em que forem doados, deduzido, quando for caso disso, das reintegrações ou provisões efectivamente praticadas e aceites como custo fiscal ao abrigo da legislação aplicável A dedução a efectuar nos termos dos n.os 3 a 8, bem como do artigo 64.º, não pode ultrapassar na sua globalidade 8/1000 do volume de vendas ou dos serviços prestados realizados pela empresa no exercício. Campo 775 Linhas em branco Estes campos (775 e 752) estão reservados à inclusão de montantes que não sejam de inscrever em campos específicos, devendo, sempre que utilizados, juntar-se uma nota explicativa ao processo de documentação fiscal dossier fiscal, previsto no art.º 130.º. Quadro 08 Regimes de Taxa - Este quadro deve ser preenchido exclusivamente por sujeitos passivos com rendimentos sujeitos a redução de taxa (campo 5 do quadro 03.4) ou quando existam rendimentos que, embora enquadrados no regime geral, estejam numa das situações referidas no quadro Campo 242 Estabelecimentos de ensino particular (artigo 56.º do EBF) - Os rendimentos dos estabelecimentos de ensino particular integrados no sistema educativo ficam sujeitos a tributação em IRC à taxa de 20 %, salvo se beneficiarem de taxa inferior. 103

104 Esta isenção temporária foi revogada pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro) pelo que este campo só deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e anteriores. Campo 245 Benefícios relativos à interioridade (artigo 43.º do EBF) - As empresas que exerçam, diretamente e a título principal, uma atividade económica de natureza comercial, industrial ou de prestação de serviços nas áreas do interior, beneficiam de uma taxa reduzida em IRC, de 15%, caso a atividade principal destas mesmas entidades se situe nas áreas beneficiárias. No caso de instalação de novas entidades, cuja atividade principal se situe nas áreas beneficiárias, a taxa é reduzida a 10% durante os primeiros cinco períodos de atividade. Estas reduções de taxa foram revogadas pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-B/ /12) pelo que este campo só deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e anteriores. - A revogação do artigo 43.º do EBF não se aplica a uma empresa constituída, nos últimos quatro períodos de tributação, numa das áreas beneficiárias, a qual pode assim continuar a beneficiar da aplicação de uma taxa reduzida de 10% em sede de IRC até ao término dos cinco períodos de atividade expressamente mencionados na alínea b) do n.º 1 do mesmo normativo. - Nos termos do n.º 2 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 55/2008, de 26 de março, considera-se que a atividade principal está situada nas zonas beneficiárias quando os sujeitos passivos tenham a sua sede ou direção efetiva nessas áreas e nelas se concentre mais de 75% da respetiva massa salarial. - As áreas beneficiárias foram aprovadas pela Portaria n.º 1117/2009, de 30 de setembro. - Os sujeitos passivos que utilizarem estas taxas são obrigados a preencher o quadro 09 do anexo D. Campo 248 Estatuto Fiscal Cooperativo (artigo 7.º, n.º 3 da Lei n.º 85/98, de 16 de dezembro) - A taxa de IRC aplicável ao resultado tributável das cooperativas é de 20%, com exceção dos resultados provenientes de operações com terceiros e de atividades alheias aos fins cooperativos, aos quais é aplicável a taxa geral prevista no n.º 1 do artigo 87.º do CIRC. Esta redução de taxa foi revogada pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-B/2011, de 30/12), pelo que este campo só deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e anteriores. Atualmente o regime fiscal das cooperativas consta do artigo 66.º-A do EBF. Campo 260 Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 35.º do EBF) 104

105 - Os rendimentos das entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira, a partir de 1 de janeiro de 2003 e até 31 de dezembro de 2006, para o exercício de atividades industriais, comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do regime especial aplicável a estas entidades, que observassem os respetivos condicionalismos previstos no n.º 1 do artigo 33.º do EBF, foram tributados em IRC, nos períodos de 2007 a 2011, à taxa de 3%. Esta redução de taxa foi revogada pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-B/2011, de 30/12) pelo que este campo só deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e anteriores aplicáveis. - Os sujeitos passivos abrangidos por este benefício fiscal estão obrigados a preencher o quadro 06 do anexo D. Campo 265 Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 36.º do EBF) - Os rendimentos das entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira, a partir de 1 de janeiro de 2007 e até 31 de dezembro de 2013, para o exercício de atividades industriais, comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do regime especial aplicável a estas entidades, que observem os respetivos condicionalismos previstos no n.º 1 do artigo 33.º do EBF, são tributados em IRC, nos períodos de 2010 a 2012, à taxa de 4%. - Este regime aplica-se, igualmente, a partir do período de tributação de 2012, a todas as entidades licenciadas antes de 1 de Janeiro de 2007 e que beneficiavam dos anteriores regimes previstos nos artigos 33.º e 35.º do EBF. - Os sujeitos passivos abrangidos por este benefício fiscal estão obrigados a preencher o quadro 06 do anexo D. Artigo 36.º do EBF Regime especial aplicável às entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira a partir de 1 de Janeiro de Os rendimentos das entidades licenciadas, a partir de 1 de Janeiro de 2007 e até 31 de Dezembro de 2013, para o exercício de actividades industriais, comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do presente regime, que observem os respectivos condicionalismos previstos no n.º 1 do artigo 33.º do presente Estatuto, são tributados em IRC, até 31 de Dezembro de 2020, nos seguintes termos: a) Nos anos de 2007 a 2009, à taxa de 3 %; b) Nos anos de 2010 a 2012, à taxa de 4 %; c) Nos anos de 2013 a 2020, à taxa de 5 %. 2 - As entidades referidas no número anterior que pretendam beneficiar do presente regime devem iniciar as suas actividades no prazo de seis meses, no caso de serviços internacionais, e de um ano, no caso de actividades industriais ou de registo marítimo, contado da data de licenciamento e devem ainda observar um dos seguintes requisitos de elegibilidade: a) Criação de um a cinco postos de trabalho, nos seis primeiros meses de actividade e realização de um investimento mínimo de (euro) na aquisição de activos fixos corpóreos ou incorpóreos, nos dois primeiros anos de actividade; b) Criação de seis ou mais postos de trabalho, nos seis primeiros meses de actividade. 3 - As entidades referidas nos números anteriores ficam sujeitas à limitação do benefício a conceder, através da aplicação de plafonds máximos à matéria colectável a que é aplicável a taxa reduzida prevista, nos termos seguintes: a) 2 milhões de euros pela criação de 1 e até 2 postos de trabalho; b) 2,6 milhões de euros pela criação de 3 e até 5 postos de trabalho; 105

106 c) 16 milhões de euros pela criação de 6 e até 30 postos de trabalho; d) 26 milhões de euros pela criação de 31 e até 50 postos de trabalho; e) 40 milhões de euros, pela criação de 51 e até 100 postos de trabalho; f) 150 milhões de euros pela criação de mais de 100 postos de trabalho. 4 - Os limites máximos da matéria colectável previstos no número anterior são determinados em função do número de postos de trabalho que as entidades beneficiárias mantêm em cada exercício. 5 - As entidades referidas no n.º 1 que prossigam actividades industriais beneficiam ainda de uma dedução de 50 % à colecta do IRC desde que preencham, pelo menos, duas das seguintes condições: a) Contribuam para a modernização da economia regional, nomeadamente através da inovação tecnológica de produtos e de processos de fabrico ou de modelos de negócio; b) Contribuam para a diversificação da economia regional, nomeadamente através do exercício de novas actividades de elevado valor acrescentado; c) Promovam a contratação de recursos humanos altamente qualificados; d) Contribuam para a melhoria das condições ambientais; e) Criem, pelo menos, 15 postos de trabalho, que devem ser mantidos durante um período mínimo de cinco anos. 6 - As entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira, a partir de 1 de Janeiro de 2007 e até 31 de Dezembro de 2013, podem, designadamente, exercer as seguintes actividades económicas relacionadas com: a) Agricultura e com a produção animal (NACE Rev. 1.1, secção A, códigos 01.4 e 02.02); b) Pesca, aquicultura e serviços relacionados (NACE Rev. 1.1, secção B, código 05); c) Indústrias transformadoras (NACE Rev. 1.1, secção D); d) Produção e distribuição de electricidade, gás e água (NACE Rev. 1.1, secção E, código 40); e) Comércio por grosso (NACE Rev. 1.1, secção G, códigos 50 e 51); f) Transportes e comunicações (NACE Rev. 1.1, secção I, códigos 60, 61, 62, 63 e 64); g) Actividades imobiliárias, alugueres e serviços prestados às empresas (NACE Rev. 1.1, secção K, códigos 70, 71, 72, 73 e 74); h) Ensino superior, ensino para adultos e outras actividades educativas (NACE Rev. 1.1, secção M, códigos 80.3 e 80.4); i) Outras actividades de serviços colectivos (NACE Rev. 1.1, secção O, códigos 90, 92 e 93.01). 7 - Da lista de actividades prevista no número anterior encontram-se excluídas as actividades de intermediação financeira, de seguros e das instituições auxiliares de intermediação financeira e de seguros (NACE Rev. 1.1, secção J, 65, 66 e 67) bem como as actividades do tipo «serviços intragrupo», designadamente centros de coordenação, de tesouraria e de distribuição (NACE Rev. 1.1, secção K, código 74). 8 - Os rendimentos das sociedades gestoras de participações sociais licenciadas a partir de 1 de Janeiro de 2007 e até 31 de Dezembro de 2013 são tributados em IRC nos termos referidos no n.º 1, salvo os obtidos no território português, exceptuadas as zonas francas, ou em outros Estados membros da União Europeia, que são tributados nos termos gerais. 9 - Às restantes situações não referidas nos números anteriores são aplicáveis, nos termos da legislação respectiva e relativamente às actividades industriais, comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do presente regime, os demais benefícios fiscais e condicionalismos actualmente vigentes na Zona Franca da Madeira As entidades que estejam licenciadas ao abrigo dos regimes previstos nos artigos 33.º e 34.º do presente Estatuto podem beneficiar do novo regime, a partir de 1 de Janeiro de Campos 246 e 249 Regiões Autónomas (Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro e Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redacção do Decreto Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de dezembro) 106

107 - Os rendimentos imputáveis às Regiões Autónomas, de acordo com os regimes previstos no Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro e no Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, são considerados rendimentos do regime geral. - Quando existam rendimentos imputáveis às Regiões Autónomas, os sujeitos passivos estão obrigados a enviar o anexo C da declaração modelo 22, exceto se a matéria coletável do período for nula. - As taxas regionais são aplicáveis aos sujeitos passivos do IRC que: tenham sede, direção efetiva ou estabelecimento estável numa região autónoma; tenham sede ou direção efetiva noutra circunscrição e possuam sucursais, delegações, agências, escritórios, instalações ou quaisquer formas de representação permanente sem personalidade jurídica própria na região; tenham sede ou direção efetiva fora do território nacional e possuam estabelecimento estável numa região autónoma. - As taxas regionais aplicáveis ao período de 2012 são as seguintes: Região Autónoma dos Açores (aplicação do n.º 1 do artigo 5.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro) - Taxa de 17,5%. Não podem aplicar estas taxas as empresas que exerçam atividades financeiras, bem como do tipo serviço intragrupo (centros de coordenação, de tesouraria ou de distribuição) e as entidades enquadradas no regime especial de tributação de grupos de sociedades, as quais são tributadas à taxa geral em vigor para a circunscrição fiscal do continente. Região Autónoma da Madeira (aplicação do artigo 2.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redação conferida pelo Decreto Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de dezembro) Taxa de 25%. Campo 262 Rendimentos prediais de entidades não residentes sem estabelecimento estável - A taxa do IRC que incide sobre os rendimentos prediais obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável em território português é 15%. Artigo 87.º do CIRC Taxas 4 Tratando-se de rendimentos de entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e aí não possuam estabelecimento estável ao qual os mesmos sejam imputáveis, a taxa do IRC é de 25 %, excepto relativamente aos seguintes rendimentos: f) Rendimentos prediais em que a taxa é de 15 %. Campo 263 Mais-valias imobiliárias/incrementos patrimoniais obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável (artigo 87.º, n.º 4) 107

108 - A taxa do IRC que incide sobre os ganhos resultantes da transmissão onerosa de bens ou direitos imobiliários e mobiliários, bem como a incidente sobre os incrementos patrimoniais obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável em território português é 25%. Artigo 87.º do CIRC Taxas 4 Tratando-se de rendimentos de entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e aí não possuam estabelecimento estável ao qual os mesmos sejam imputáveis, a taxa do IRC é de 25 %, excepto relativamente aos seguintes rendimentos: a) Rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial, da prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico e bem assim da assistência técnica, em que a taxa é de 15 %; b) Rendimentos derivados do uso ou da concessão do uso de equipamento agrícola, industrial, comercial ou científico, em que a taxa é de 15 %; c) (Revogada.) d) Prémios de rifas, totoloto, jogo de loto, bem como importâncias ou prémios atribuídos em quaisquer sorteios ou concursos, em que a taxa é de 35 %; e) Comissões por intermediação na celebração de quaisquer contratos e rendimentos de prestações de serviços referidos no n.º 7) da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º, em que a taxa é de 15 %. f) Rendimentos prediais em que a taxa é de 15 %. g) Juros e royalties, cujo beneficiário efectivo seja uma sociedade de outro Estado membro da União Europeia ou um estabelecimento estável situado noutro Estado membro de uma sociedade de um Estado membro, devidos ou pagos por sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas e empresas públicas residentes em território português ou por um estabelecimento estável aí situado de uma sociedade de outro Estado membro, em que a taxa é de 10 % durante os primeiros quatro anos contados da data de aplicação da Directiva n.º 2003/49/CE, do Conselho, de 3 de Junho, e de 5 % durante os quatro anos seguintes, desde que verificados os termos, requisitos e condições estabelecidos na referida directiva, sem prejuízo do disposto nas convenções bilaterais em vigor. h) Rendimentos de capitais sempre que sejam pagos ou colocados à disposição em contas abertas em nome de um ou mais titulares mas por conta de terceiros não identificados, em que a taxa é de 35 %, exceto quando seja identificado o beneficiário efetivo, termos em que se aplicam as regras gerais; i) Rendimentos de capitais, tal como definidos no artigo 5.º do Código do IRS, obtidos por entidades não residentes em território português, que sejam domiciliadas em país, território ou região sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorável, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, em que a taxa é de 35 %. Campo 264 Outros rendimentos obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável - Este campo é utilizado no caso de declarações relativas a rendimentos não sujeitos a retenção na fonte a título definitivo. Campo Mais-valias mobiliárias obtidas por entidades não residentes sem estabelecimento estável (artigo 87.º, n.º 4) 108

109 - A taxa do IRC que incide sobre os ganhos resultantes da transmissão onerosa de bens ou direitos mobiliários obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável em território português é 25%. Artigo 87.º do CIRC Taxas 4 Tratando-se de rendimentos de entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e aí não possuam estabelecimento estável ao qual os mesmos sejam imputáveis, a taxa do IRC é de 25 %, excepto relativamente aos seguintes rendimentos: a) Rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial, da prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico e bem assim da assistência técnica, em que a taxa é de 15 %; b) Rendimentos derivados do uso ou da concessão do uso de equipamento agrícola, industrial, comercial ou científico, em que a taxa é de 15 %; c) (Revogada.) d) Prémios de rifas, totoloto, jogo de loto, bem como importâncias ou prémios atribuídos em quaisquer sorteios ou concursos, em que a taxa é de 35 %; e) Comissões por intermediação na celebração de quaisquer contratos e rendimentos de prestações de serviços referidos no n.º 7) da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º, em que a taxa é de 15 %. f) Rendimentos prediais em que a taxa é de 15 %. g) Juros e royalties, cujo beneficiário efectivo seja uma sociedade de outro Estado membro da União Europeia ou um estabelecimento estável situado noutro Estado membro de uma sociedade de um Estado membro, devidos ou pagos por sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas e empresas públicas residentes em território português ou por um estabelecimento estável aí situado de uma sociedade de outro Estado membro, em que a taxa é de 10 % durante os primeiros quatro anos contados da data de aplicação da Directiva n.º 2003/49/CE, do Conselho, de 3 de Junho, e de 5 % durante os quatro anos seguintes, desde que verificados os termos, requisitos e condições estabelecidos na referida directiva, sem prejuízo do disposto nas convenções bilaterais em vigor. h) Rendimentos de capitais sempre que sejam pagos ou colocados à disposição em contas abertas em nome de um ou mais titulares mas por conta de terceiros não identificados, em que a taxa é de 35 %, exceto quando seja identificado o beneficiário efetivo, termos em que se aplicam as regras gerais; i) Rendimentos de capitais, tal como definidos no artigo 5.º do Código do IRS, obtidos por entidades não residentes em território português, que sejam domiciliadas em país, território ou região sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorável, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, em que a taxa é de 35 %. Quadro 09 Apuramento da Matéria Coletável - Este quadro é de preenchimento obrigatório para os campos relativos ao lucro tributável e prejuízo fiscal, mesmo nos casos em que o valor apurado não dê origem ao pagamento do imposto. - Estes valores são preenchidos automaticamente pela aplicação nos casos de sujeitos passivos obrigados ao preenchimento do quadro 07 e quando lhes seja aplicável apenas um regime de tributação. 109