a Contabilidade Geral

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1 Boletimj Manual de Procedimentos a Contabilidade Geral Processos de fiscalização, auto de infração e procedimentos para defesa no âmbito dos conselhos de contabilidade SUMÁRIO 2. Início do processo de fiscalização 3. Características gerais do auto de infração 4. Formalização da denúncia 5. Procedimentos para defesa 6. Saneamento do processo 7. Rito processual Neste texto, discorremos sobre o início do processo de fiscalização no âmbito dos conselhos de contabilidade, as características do auto de infração, a formalização da denúncia, os procedimentos para defesa, o saneamento do processo e o rito processual. Tomamos como base a Resolução CFC n o 1.309/2010, que aprovou o Regulamento de Procedimentos Processuais dos Conselhos de Contabilidade, no que diz respeito aos processos administrativos e de fiscalização da profissão contábil. Incumbirá à parte fazer prova do alegado em sua defesa, devendo acostar aos autos, quando da apresentação da referida peça, os documentos que se fizerem necessários para tanto da contabilidade, que será azul, e os abertos contra pessoas físicas ou pessoas jurídicas em geral, que será cinza; b) na face anterior deverão constar, no mínimo, as seguintes informações: b.1) o número do processo e a data de sua abertura; b.2) o nome do autuado, a categoria a que pertence e o número de registro, quando houver; b.3) a descrição básica da infração imputada e o seu enquadramento legal; b.4) o número dos processos correlatos, quando existirem. Notas (1) A lavratura do auto de infração e a instrução de processos somente serão feitas por autoridades ou empregados do departamento de fiscalização. (2) Cada volume do processo conterá, no máximo, 200 folhas. 3. Características gerais do auto de infração O auto de infração é o documento hábil para a autuação e a descrição de prática infracional cujos indícios de autoria, materialidade e tipicidade estejam caracterizados. O regulamento mencionado está em vigor desde 1 o , aplicando-se, inclusive, aos processos que se encontram em andamento desde a referida data. 2. Início do processo de fiscalização O processo de fiscalização inicia-se com a lavratura de auto de infração, devendo observar a seguinte forma: a) capeamento, com cores próprias, distintas entre os processos abertos contra profissional Observada a caracterização de duas ou mais infrações de naturezas distintas em uma só ação fiscal, deverá ser lavrado apenas um auto capitulando e tipificando individualmente todas as infrações constatadas. Ocorrendo a caracterização de duas ou mais infrações de mesma natureza em uma só ação fiscal, deverá ser lavrado apenas um auto indicando o número de vezes que a infração foi cometida. Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 TC 1

2 3.1 Características intrínsecas do auto de infração O auto de infração pode se originar de ofício ou após denúncia de interessado regularmente apurada, devendo: a) ser numerado sequencialmente; b) ser lavrado com clareza, sem entrelinhas, rasuras ou emendas; c) mencionar o local, o dia e a hora da lavratura; d) indicar o nome, a qualificação e o endereço do autuado; e) narrar circunstancialmente a infração; f) indicar o tipo de infração, bem como a capitulação desta e da penalidade prevista, combinando, quando cabível, os dispositivos disciplinares com os éticos; g) mencionar prazo de 15 dias, a contar do recebimento do auto, para apresentação de defesa e/ou regularização; h) ser emitido em 3 vias, no mínimo, destinando- -se a 1 a ao autuado, a 2 a ao processo e a 3 a ao arquivo do setor competente. 3.2 Modificação no auto de infração motivada por vícios Lavrado o auto de infração, não caberá modificação dos seus termos, salvo nos casos em que houver erro ou imprecisão na tipificação e na capitulação da infração autuada. Constatado qualquer dos vícios referidos, o auto deverá ser retificado, reabrindo-se novo prazo para defesa. Por sua vez, a retificação do auto de infração só será permitida até o julgamento de 1 a instância, salvo nos casos em que se alterar a capitulação da infração autuada, desde que mantida a tipificação original. 4. Formalização da denúncia A denúncia deverá ser formulada por escrito e conter os seguintes dados: a) o órgão ou a autoridade administrativa a que se dirige; b) a identificação do denunciante e do denunciado; c) o endereço do denunciante e do denunciado; d) a formulação do pedido, com exposição dos fatos e seus fundamentos, e a indicação e juntada das provas que existirem; e e) a data e a assinatura do denunciante ou de seu representante munido de procuração. É vedada aos conselhos de contabilidade a recusa imotivada de recebimento da denúncia, devendo o empregado orientar o interessado quanto ao suprimento de eventuais falhas. 4.1 Motivos que obrigam o recebimento da denúncia Constatada a existência de indícios suficientes, caberá à autoridade competente receber a denúncia, mediante relato fundamentado, e determinar a lavratura de auto de infração, tipificando a infração e indicando o enquadramento adequado. Na apuração da denúncia, a autoridade competente poderá solicitar diligências e indicar provas a serem analisadas no curso do processo de fiscalização. Notas (1) Sendo a denúncia manifestamente improcedente, esta será arquivada de ofício. (2) Quando as denúncias de uma pluralidade de interessados tiverem conteúdo e fundamentos idênticos, estas poderão ser formuladas em um único requerimento. 5. Procedimentos para defesa É facultada ao autuado a apresentação de defesa no processo administrativo de fiscalização dentro do prazo de 15 dias, contados a partir da data da cientificação, excluindo-se da contagem o dia do começo e incluindo-se o do vencimento. Incumbirá à parte fazer prova do alegado em sua defesa, devendo acostar aos autos, quando da apresentação da referida peça, os documentos que se fizerem necessários para tanto. O autuado poderá, também, juntar pareceres, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo. 6. Saneamento do processo Após o recebimento da defesa, ou vencido o prazo sem a sua apresentação, os autos serão encaminhados à autoridade responsável pela sua instrução, que fará o seu saneamento. Caberá à autoridade responsável pela instrução do processo determinar providências para a sua regularidade e manter a ordem no curso dos respectivos 2 TC Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 - Boletim IOB

3 atos, determinando de ofício a produção de provas que entender necessárias ao julgamento do feito. Saneado o processo e encerrada a sua instrução, os autos serão distribuídos ao conselheiro-relator, que poderá propor a conversão do julgamento em diligência para suprir eventuais dúvidas ou omissões acerca dos fatos. Nota Comprovada a regularização da infração, antes do julgamento de 1 a instância, poderá o conselheiro-relator propor o arquivamento do feito. 6.1 Processos que resultem em imposição de deveres, ônus, sanções ou restrição ao exercício de direitos e atividades Nos atos do processo que resultem em imposição de deveres, ônus, sanções ou restrição ao exercício de direitos e atividades, o autuado deverá ser intimado para conhecimento ou para que faça ou deixe de fazer alguma coisa. Por sua vez, a intimação deverá conter: a) a identificação do intimado; b) a finalidade da intimação; c) a data, a hora e o local em que o autuado deverá comparecer ou o prazo para se manifestar; d) se o intimado deverá comparecer pessoalmente ou se poderá ser representado; e) a informação da continuidade do processo independentemente do comparecimento ou da manifestação do autuado; e f) a indicação dos fatos e dos fundamentos legais pertinentes. 7. Rito processual Os processos deverão ser instruídos obedecendo- -se à seguinte ordem de autuação: a) o auto de infração; b) as provas que levaram à lavratura do auto de infração; c) as informações cadastrais atualizadas do autuado quando se tratar de profissional da contabilidade ou organização contábil; d) a defesa e os documentos que a acompanham; e) o relatório do setor de fiscalização, inclusive com dados sobre os antecedentes do autuado; f) o parecer do conselheiro-relator de 1 a instância; g) a deliberação da câmara julgadora de 1 a instância; e h) o ato de homologação do Plenário do Conselho Regional de Contabilidade (CRC). Além das peças elencadas, poderão ser juntados pareceres, provas e informações, quando couber. Tendo o auto de infração se originado de denúncia, a este deverão ser juntados o relato da denúncia tratada no subitem 4.1 e os documentos que a instruíram. 7.1 Distribuição dos autos Os autos deverão ser distribuídos ao conselheiro- -relator no prazo máximo de 90 dias, contados a partir do recebimento da defesa ou depois de vencido o prazo sem a sua apresentação, prorrogável por mais 30 dias. Após a distribuição dos autos, o CRC terá o prazo de até 2 reuniões plenárias ordinárias para decidir, salvo prorrogação por igual período expressamente motivada. Para fins de contagem desse prazo, será considerada apenas uma reunião plenária ordinária mensal. Havendo o recurso, ser-lhe-á atribuído efeito de Pedido de Reconsideração, obedecendo-se à seguinte ordem complementar: a) recurso; b) parecer do conselheiro-revisor, que não poderá ser aquele que atuou como relator no mesmo processo; e c) ato de homologação do Plenário do CRC. Notas (1) Mantida ou reformada parcialmente a decisão de 1 a instância, deverão os autos ser remetidos à instância superior, que adotará a seguinte ordem: a) Parecer do Conselheiro-Relator de 2 a Instância. b) Deliberação da Câmara Julgadora de 2 a Instância. c) Ato de Homologação do Plenário do Conselho Federal de Contabilidade (CFC). (2) A juntada de qualquer peça ou documento aos autos será sempre precedida do respectivo Termo de Juntada. (3) Os atos praticados e os fatos ocorridos no decorrer do processo, tais como a determinação de diligências ou a produção de provas e o decurso de prazos, deverão ser certificados nos autos. Isso significa dizer que os atos processuais devem ser produzidos por escrito, em vernáculo, com a data e o local de sua realização e a assinatura da autoridade responsável. N Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 TC 3

4 a Contabilidade Gerencial O trabalho à distância SUMÁRIO 2. Vantagens 3. Desvantagens 4. Conclusão O ininterrupto avanço tecnológico alavancado pela informática viabilizou a concretização de métodos de trabalho revolucionários, entre estes o trabalho à distância. A despeito das atraentes vantagens financeiras oferecidas pelo trabalho à distância, a sua aceitação plena pelo mundo empresarial tem sido dificultada, principalmente, ao que parece, por efeito da inata aversão humana às mudanças. Entretanto, os possíveis reflexos saneadores sobre o ambiente poluído e estressante das grandes cidades do mundo recomendam a sua imediata inclusão entre os objetivos ambientalistas prioritários das empresas. No recuado ano de 1926, Monteiro Lobato escreveu um texto que, embora parecesse, inicialmente, uma simples e despretensiosa brincadeira de talento, acabou por converter-se, no dizer do seu editor, em uma verdadeira curiosidade literária, principalmente por sugerir que o autor não estava tão somente imaginando coisas, mas antecipando coisas. Na verdade, o livro publicado sob o título O Presidente Negro não só previa a futura eleição de um presidente negro para os Estados Unidos, mas incluía, também, entre as suas múltiplas antecipações, a introdução da eugenia nas teorias políticas do futuro, a constituição do Mercosul como facilitador das transações comerciais entre os países sul-americanos, e - aquele que é o tema deste artigo - a criação do trabalho à distância, por efeito da exploração das inovações tecnológicas associadas ao contínuo progresso do conhecimento científico. Na linguagem naturalmente desatualizada de uma época na qual a parafernália engendrada pelo que, hoje, chamamos de informática (como os computadores pessoais e a Internet) ainda nem existia, Lobato previu: [...] o rádio-transporte tornará inútil o corre-corre atual. Em vez de ir todos os dias o empregado para o escritório e voltar pendurado num bonde que desliza sobre barulhentas rodas de aço, fará ele o seu serviço em casa e o radiará para o escritório. Em suma: trabalhar-se-á à distância. Em nossos dias, essa situação (evidentemente expressa em terminologia atualizada) se encontra a caminho da concretização. Tendo em vista os atuais recursos de informação e comunicação disponíveis, o trabalho à distância não surpreende ninguém. O que há de surpreendente com relação à matéria é a lentidão com que o esse modo de trabalho progride. Dados de pesquisas e estimativas veiculados pela imprensa a respeito do número de pessoas já praticantes dessa nova modalidade de trabalho em todo o mundo são, ainda, pouco confiáveis e, em certos casos, até conflitantes. De qualquer forma, não resta dúvida de que esse sistema - também denominado teletrabalho - está crescendo, mas lentamente, inclusive no Brasil onde as estatísticas se encontram desatualizadas. E isso é intrigante. Considerando a experiência libertadora (para o empregado) e a oportunidade de produtividade (para o empresário) com as quais o novo sistema procura conciliar os interesses dos agentes da relação produtiva, surge a seguinte questão: o que pode estar entravando o progresso de um procedimento há tanto tempo previsto e que, ao menos à primeira vista, parece reunir uma gama tão variada de vantagens tanto para o empregador como para o empregado? Este artigo procura fazer um levantamento das principais vantagens e limitações do trabalho à distância, com a finalidade de identificar as razões pelas quais, apesar dos benefícios prometidos, este evolui com tão surpreendente lentidão. 2. Vantagens Antes de entrarmos na consideração das vantagens e desvantagens do trabalho à distância, é 4 TC Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 - Boletim IOB

5 indispensável lembrar ao leitor a limitação essencial da sua aplicação. Obviamente, tal sistema nunca atingirá uma amplitude de utilização universal e completa, porque, conforme veremos, esta sempre estará restrita a funções específicas e a funcionários de qualificação bem determinada. Além disso, mesmo no caso de funções e funcionários bem qualificados para a sua aplicação, o trabalho à distância tende a ser adotado (pelo menos a princípio, como atualmente ocorre) em caráter apenas parcial, somente em 1 ou 2 dias da semana. Vale dizer: sempre haverá trabalho in loco, requerendo a presença física do trabalhador na empresa, como é o caso, por exemplo, da maior parte das atividades comerciais, que sempre exigirá a presença física de um vendedor. Isso, entretanto, não chega a constituir-se em uma desvantagem quando se considera que, mesmo tomando-se em conta a sua limitação essencial, o trabalho à distância, pela magnitude dos seus efeitos, não perde o potencial de uma verdadeira revolução na arte de organizar e racionalizar o trabalho humano. Concluída esta breve digressão, podemos retomar o tema das vantagens do trabalho à distância que, para maior brevidade da exposição e melhor objetividade, dividimos em 3 partes principais. 2.1 Vantagens para o empregado Segundo o Gênesis, trabalho é castigo, correspondendo à punição imposta por Jeová à desobediência do homem:... do suor do teu rosto, comerás o teu pão até que retornes à terra, porque és pó e ao pó retornarás. A nosso ver, além de dramática (o que não deixa de ser uma qualidade, quando se considera o seu objetivo didático), a lenda bíblica é de um nível de imprecisão e de exagero poucas vezes atingido na literatura de todos os tempos (o que representa, certamente, uma grave distorção dos fatos que, nas mãos de hábeis fundamentalistas, tem sido transformada em verdade universal para engodo de multidões de basbaques). Afinal, sabemos que nem todo trabalho pode ser considerado maldição - somente aquele que é executado sem vocação, sem entusiasmo, sem criatividade, sem a recompensa da apreciação e do reconhecimento daqueles que se beneficiam dos seus resultados ou que, simplesmente, testemunham a sua execução. No entanto, o problema é que vemos em nossa volta, na imensa maioria dos casos, trabalho humano repetitivo, rotineiro, desmotivador, sem criatividade, com parca recompensa material e sem qualquer recompensa moral. Isso porque esta é a natureza dominante do trabalho gerado pela máquina econômica do mundo moderno. Que ente autenticamente humano pode sentir-se vocacionado (ou, ao menos, motivado) para ocupar- -se, hora após hora, dia após dia, ano após ano, com a tarefa de apertar um determinado parafuso ou de empilhar em colunas intermináveis dados estatísticos ou contábeis que ele mal sabe o que significam? Para essas pessoas, até que a tecnologia evolua o bastante para implodir-lhes os grilhões, coisa que já vem ocorrendo com promissora frequência, o trabalho é e continuará a ser um castigo. E essa rotina não só domina a vida dessas pessoas como contamina, também, em maior ou menor grau, toda a atividade econômica humana, por mais criativa que seja a sua natureza - mesmo nos trabalhos mais desafiadores que a empresa moderna pode oferecer, essa contaminação está presente, obscurecida atrás dos seus aspectos repetitivos e burocráticos. Não é à toa que tantos fogem ao trabalho, que se rebelam disfarçada ou declaradamente contra a extrema fixidez dos seus horários de servidão, celebrando a happy-hour das sextas-feiras como o único momento de real felicidade da sua semana e sonhando com a aposentadoria, assim como um escravo do Brasil imperial sonhava com os benefícios da Lei dos Sexagenários. Para muitas dessas pessoas, o trabalho à distância pode soar como uma clarinada libertadora. E, para aqueles que, ouvindo tal clarinada, forem julgados qualificados para assumir as novas responsabilidades que a extrema flexibilização dos seus horários de trabalho acarretará (responsabilidades que incluem, obrigatoriamente, a capacidade de automotivação e severidade no cumprimento de prazos), tenderão a sentir-se como um escravo antecipadamente emancipado. Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 TC 5

6 Não é difícil imaginar o que esse sentimento tende a significar em termos de motivação, pois, como se sabe, funcionário motivado é funcionário produtivo. 2.2 Vantagens para o empresário Segundo se lê na imprensa especializada, há estudos indicativos de que o aumento de produtividade ensejado pelo trabalho à distância pode chegar perto de 15% (há quem fale em 20%). Somente isso seria motivação suficiente para muitos empresários abrirem as portas da sua empresa ao trabalho à distância. Contudo, há outros benefícios a serem considerados, como, por exemplo, a menor necessidade de investimentos na aquisição, ampliação e manutenção de instalações destinadas à utilização pelos funcionários da empresa, além da possível terceirização de muitas funções de horário flexibilizado, com as decorrentes economias que essa terceirização oferece, inclusive no que respeita aos encargos sociais. 2.3 Vantagens socioambientais Este é, sem qualquer dúvida, um dos principais argumentos favoráveis ao trabalho à distância, afetando o corre-corre referido por Lobato na sua previsão inicialmente citada. Quando tomamos consciência de que o trânsito nas grandes cidades brasileiras encaminha-se, inevitavelmente, para a total imobilidade, quando nos apercebemos de que a poluição gerada pelos crescentes engarrafamentos do tráfego urbano torna irrespirável o ar desses centros urbanos, quando pensamos nas toneladas de combustível queimadas inutilmente, quando perdemos a esperança nas providências do Poder Público concernentes à melhoria do transporte coletivo, quando vemos tanta gente forçada a afastar-se de sua família (que só vê nos finais de semana) e a alugar quartos para pernoite na proximidade do seu local de trabalho a fim de evitar a perda de horas diárias no trânsito estressante ou na furiosa disputa por um lugar em transportes coletivos insuficientes e malconservados, entendemos facilmente que algo tem de ser feito, com urgência, para evitar o colapso que se avizinha e, com facilidade ainda maior, podemos verificar como o trabalho à distância poderia contribuir para a solução do problema. Já não se trata, apenas, de evitar o pendurar-se em bondes abarrotados e de barulhentas rodas de aço, como advertia Lobato em meados dos anos Trata-se, agora, simplesmente, de evitar que esses bondes (além dos trens, dos metrôs, dos ônibus, dos caminhões, dos veículos de passeio, das motocicletas e de tudo o mais que se move) parem de uma vez, formando filas intermináveis ao longo de ruas, praças e avenidas insuficientes para comportá-los. Chega-se a pensar que, em nome da tão decantada ecologia, este seja um assunto prioritário das sociedades modernas, mais importante e mais urgente, talvez, do que o próprio aquecimento global que tanto destaque merece nas arengas ambientais da atualidade. 3. Desvantagens Até então investigamos algumas vantagens do trabalho à distância. Entretanto, se o escopo principal deste texto é - conforme esclarecemos na sua introdução - auxiliar na identificação de possíveis entraves à rápida expansão desse tipo de trabalho, então estará, no comentário das suas desvantagens, o foco decisivo de nosso artigo. Sem falar da habitual lentidão do processo legislativo brasileiro (ainda às voltas com a aprovação e as modificações da regulamentação concernente ao assunto, o que não é, a rigor, uma deficiência do teletrabalho, mas um vício aparentemente irremovível dos nossos políticos), algumas outras desvantagens têm sido identificadas na literatura que se ocupa da matéria. As desvantagens abrangem desde a mencionada limitação essencial do trabalho à distância (o fato de não ter aplicação universal e irrestrita) até a vaga indicação de que, pela dispersão do funcionalismo, fica favorecida a desagregação do não menos vago conceito de cultura empresarial. Contudo, entre todos os fatores mencionados nessa literatura, há um que se destaca e que nos parece a causa básica do travamento da evolução do sistema: a resistência às mudanças. Mesmo avançando de forma hesitante, a prática do trabalho à distância não pode dissimular as suas evidentes características de autêntica revolução administrativa, ou seja, de uma mudança de grau máximo. Ora, se a resistência às mudanças tem obstruído a propagação de técnicas e estilos administra- 6 TC Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 - Boletim IOB

7 tivos menos radicais (como é o caso, por exemplo, do orçamento empresarial e do custeio baseado em atividades), não será de estranhar que, com muito mais razão venha a obstar (ou, pelo menos, motivar a suspeição) a disseminação do trabalho à distância. 4. Conclusão Nos dias atuais, com a ênfase que se dá à função ambiental dos negócios, todas as possibilidades de contribuição empresarial ao meio ambiente devem ser investigadas e incentivadas. Afinal, uma parte considerável dos fatores que hoje abalam o equilíbrio ecológico do planeta está estreitamente associada às atividades e aos interesses de empresas, notadamente do setor industrial. Assim, mesmo que não gerasse benefício financeiro direto, o trabalho à distância - pelos resultados antipoluentes, antiestressantes e de preservação de recursos não renováveis - mereceria séria consideração por parte dos administradores encarregados de construir um perfil realmente ambientalista para a sua organização. N a Princípios Contábeis Princípio da Competência SUMÁRIO 2. Princípio da Realização da Receita 3. Confrontação das despesas com as receitas O Princípio da Competência é universalmente reconhecido pela contabilidade. Segundo esse princípio, os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou do pagamento, pressupondo a simultaneidade da confrontação de receitas e despesas correlatas. No Brasil, esse princípio está consignado no art. 9 o da Resolução CFC n o 750/1993, sendo mencionado também na Resolução CFC n o 1.121/2008, que aprovou a NBC TG - Estrutura Conceitual, cujo item 22, Pressupostos Básicos do Regime de Competência, dispõe: 22. Segundo esse regime, os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando caixa ou outros recursos financeiros são recebidos ou pagos) e são lançados nos registros contábeis e reportados nas demonstrações contábeis dos períodos a que se referem. As demonstrações contábeis preparadas pelo regime de competência informam aos usuários não somente sobre transações passadas envolvendo o pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos financeiros, mas também sobre obrigações de pagamento no futuro e sobre recursos que serão recebidos no futuro. O Princípio da Competência é tão fundamental que hoje há uma tendência universal de este ser desmembrado em 2 partes apenas para efeito, talvez, mais didático: o Princípio da Realização da Receita e o da Confrontação das Despesas. Para facilitar a explicitação de ambos, aqui também vamos subdividir a competência nesses dois princípios que a compõem. 2. Princípio da Realização da Receita De forma bastante resumida, reza esse Princípio que as receitas pertencem ao exercício em que se completa a parte mais importante para a empresa, dentro da fase total de obtenção de lucro, desde que, no momento em que se atinge essa fase mais importante, seja possível ter certa garantia do recebimento do valor apropriado como receita e ainda não recebido e também seja possível averiguar os valores que Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 TC 7

8 efetivamente possam vir a exigir recursos da empresa no futuro por conta dessa mesma receita. 2.1 Receita no ato da entrega do bem ou serviço vendido Analisemos detidamente as condições de venda e de entrega do bem vendido. A 1 a diz respeito à fase mais importante do processo de obtenção de receitas. Como regra geral, essa fase, principalmente no caso das entidades lucrativas, é atingida quando se efetua a venda dos produtos dessas empresas. Daí o tão costumeiro reconhecimento da receita de venda propriamente dita. Todavia, sabemos que o contrato de vendas a ser assinado não é capaz de, normalmente, produzir a geração da receita, tendo a empresa efetivamente que cumprir a sua parte fundamental, que é a entrega do produto ou serviço vendido. Assim, esta é a razão de ser da regra geral do reconhecimento da receita de venda de bem ou serviço caracterizado no período em que efetivamente os produtos ou serviços vendidos são entregues. Esse é o momento em que a grande maioria das empresas está realmente acostumada a apropriar suas receitas. 2.2 Receita no contrato a longo prazo Há, entretanto, algumas situações em que o ganho da receita não se opera, efetivamente, na hora da entrega propriamente dita dos bens ou dos serviços vendidos. É o caso, por exemplo, dos conhecidos contratos de execução a longo prazo, nos quais a empresa fez uma venda e obteve logo de início, inclusive formalmente, o reconhecimento da negociação por meio de um contrato, mas ainda não entregou o produto. Ela executará esse contrato num prazo que poderá estender-se por 15, 20, 30, 40 meses ou mais. No caso dos contratos para produção de bens ou serviços e posterior entrega, se a execução for em prazo relativamente curto, ou pelo menos inferior a 12 meses, é normal aplicar-se a regra tradicional de acumular os custos de produção desses bens ou serviços para somente reconhecer a efetiva receita no ato da entrega final ao cliente. Entretanto, no caso das execuções dos referidos contratos por períodos longos (normalmente superiores a 12 meses), se a empresa deixar para efetuar a apropriação do resultado no momento em que o contrato estiver efetivamente terminado, acabará por, provavelmente, passar um ou mais exercícios sem apuração de receitas e, consequentemente, de lucro, e o registro integral de um lucro ganho em vários períodos será reconhecido somente no ano da efetiva entrega. Para evitar essa distorção é que o princípio existe e deve ser entendido na sua íntegra. Nos casos de contrato efetivamente existente para execução a longo prazo, o processo de ganho desse lucro, a fase mais importante do processo de obtenção da receita, existe, na realidade, nunca num determinado momento, como o da entrega final, mas, sim, ao longo de todo um período durante o qual se executa o trabalho propriamente dito. Daí a utilização da apropriação da receita dos contratos a longo prazo durante o processo de execução desse contrato. Vê-se, então, que o Brasil, quando utiliza, para efeito fiscal desde 1978 (Decretolei n o 1.598/1977), essa forma de apropriação de lucro, não o faz só por algo criado pela legislação fiscal, mas aceito por ela a partir da existência da fundação teórico-doutrinária que já existia na contabilidade. Deve-se lembrar, todavia, que existem duas outras condições, além do contrato, a serem cumpridas para que se possa fazer isso: só é possível adotar esse critério se houver uma determinada certeza do recebimento do valor envolvido no preço do contrato e se a empresa tiver condições de fazer estimativas boas com relação aos gastos necessários para o término do contrato. Nesse último caso, é claro que, se a empresa não tem condições de fazer estimativas de quanto custará terminar o contrato, mas tem um preço determinado com o cliente nesse mesmo contrato, não faria sentido ela apropriar lucro durante a parte inicial e correr sério risco de apropriação de prejuízo ao final, decorrente de possíveis custos muito maiores do que os estimados inicialmente na fase de contratação. Por isso, só se pode utilizar o regime de apropriação de receita nos contratos a longo prazo durante a execução do contrato, se houver uma certa condição de avaliação do efetivo recebimento do valor do contrato e a mensuração, por estimativa, dos custos futuros ainda a serem incorridos até o final e, às vezes, até posteriormente ao final da entrega do produto. Durante o processo de produção, ainda dentro do Princípio da Realização da Receita, há algumas outras 8 TC Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 - Boletim IOB

9 situações em que essa receita não é apropriada necessariamente apenas no momento da entrega do produto. Imagine-se o caso de uma mina de ouro, por exemplo. Qual é a fase mais importante do processo de obtenção de lucro nessa atividade? É o da venda e entrega do produto? Claro que não, já que o mais importante para essa empresa, nesse processo, é a obtenção do seu produto, o ouro. O processo de venda e o processo de entrega passam a ser fases secundárias e não as mais importantes na apuração do seu lucro. Por isso, nesse caso, o lucro deve ser reconhecido à medida que se tenha produção do bem e não quando se efetua sua venda ou sua entrega. Nesses casos em que o processo de obtenção de lucro é mais caracterizado durante um determinado período pela produção de um bem, normalmente apenas de natureza extrativa, pelo processo de engorda de gado, de envelhecimento de vinho ou de crescimento de uma floresta, ocorre o reconhecimento de receita durante tal processo de crescimento, maturação etc., desde que novamente existam garantias mínimas do recebimento do valor e capacidade mínima de previsão dos gastos futuros. Note-se que nesses casos não há contrato de venda, como comentado nos casos de contrato a longo prazo. O produto foi ou está sendo obtido, mas não há ainda contratação com ninguém para sua venda e entrega. Mesmo assim é normal aceitar-se o reconhecimento da receita, desde que haja garantia de um preço de mercado bastante firme, líquido, que permita à empresa apropriar a receita por esse valor dentro de mínimos graus de erro. Nos mercados em que não há essa garantia de preço, ou onde há enorme flutuação dos preços, tem-se preferido, para evitar demonstrações com erros que já começam a ser significativos, deixar para apropriar a receita apenas no caso do efetivo contrato de venda e entrega do produto. No Brasil, na maioria das empresas que produzem bens de natureza agrícola, mineral ou de outra natureza normalmente extrativa, a não adoção da apropriação da receita durante o processo de obtenção do produto não ocorre por condições de natureza teórica, mas, sim, muito mais por implicações fiscais. Isso porque, se a empresa apurar o lucro durante a fase da obtenção do produto, terá de pagar o Imposto de Renda nesse mesmo exercício, fato que acaba levando-a a optar, mesmo que teoricamente de forma mais incorreta, por apropriar a receita apenas por ocasião da venda, conseguindo, assim, uma postergação do imposto. 2.3 Receita no empréstimo Há também outros casos em que a apropriação da receita se dá periodicamente, e não no início ou no fim de um determinado contrato, porque também o processo de obtenção do lucro ocorre ao longo de um período. Trata-se dos casos de aluguéis e de empréstimos, inclusive de dinheiro, em que as receitas são apropriadas paulatinamente em função do tempo decorrido e das demais cláusulas contratuais, e não no início ou no fim do contrato. 2.4 Receita no recebimento (caixa) Finalmente, existem alguns casos em que, tecnicamente, a apropriação da receita só pode ser efetuada por ocasião do efetivo recebimento do valor da negociação porque acaba, às vezes, por ser o recebimento em si a fase mais difícil e importante do processo de obtenção do lucro. Por exemplo, no caso de uma venda de equipamentos sem valor para a empresa para uma determinada pessoa física ou jurídica, de quem se desconfia quanto à possibilidade de efetivo pagamento, não faz sentido apropriar o lucro no ato da venda e fazer um provisionamento integral do valor não recebido. Conseguir receber o dinheiro é, no fundo, a fase mais difícil e importante. É costume, então, e para atender ao próprio princípio contábil, deixar a apropriação da receita para o momento do efetivo recebimento. Todavia, deve ficar bem claro que isso só existe no caso de o recebimento em dinheiro ser a última fase de todo o processo. Nunca se pode utilizar o processo de registro de receita proporcionalmente ao recebimento do dinheiro, se este ocorrer antes do término de todas as obrigações necessárias por conta da empresa, em todo o seu processo de apuração de lucro econômico. Por exemplo, se uma empresa vende um produto sob contrato e já recebe parte do valor negociado, mesmo que ela tenha dúvidas quanto ao recebimento da parcela final, jamais poderá considerar a parte recebida como receita se ela ainda não executou o contrato propriamente dito. Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 TC 9

10 Voltamos a dizer: o reconhecimento da receita à base dos recebimentos de caixa só pode existir se o recebimento for a última fase do processo de obtenção de lucro e este for a parte mais difícil para a empresa no processo. Cabe aqui um comentário muito especial. No caso de vendas de terrenos urbanos para pessoas da camada de menor poder aquisitivo da população, é possível existir essa facilidade de venda, mas uma grande dificuldade no efetivo recebimento de todas as prestações contratadas. Percebe-se, nesse caso, que o processo de obtenção de lucro tem várias etapas e que a fase mais difícil e importante acaba por ser a relativa ao efetivo recebimento de todas as prestações, e não a venda propriamente dita. Por isso, é perfeitamente válido admitir que nesses casos excepcionais não se faça a apropriação de toda a receita no ato da venda propriamente dita dos terrenos, e sim que ela vá sendo apropriada paulatinamente, à medida que efetivamente as prestações são recebidas. Assim, nesse tipo especial de atividade imobiliária, é válido efetivamente reconhecer o lucro à base do fluxo de caixa. O problema, no Brasil, é que o Fisco tem admitido a apuração do lucro na atividade imobiliária à base do fluxo de caixa para todos os tipos de operações imobiliárias, quando isso só poderia ser feito para os casos excepcionais de vendas, cujos recebimentos sejam extremamente difíceis ou muito passíveis de não se concretizarem efetivamente. Por isso a costumeira reclamação dos bons contadores e auditores sobre a utilização atual dos critérios fiscais, porque eles não estão em conformidade com os princípios contábeis, já que aceitam a apropriação da receita para todas as negociações imobiliárias à base do fluxo de recebimento. Transformou-se em uma regra o que deveria ser utilizado em casos excepcionais como os comentados (vendas de terreno para pessoas que normalmente têm dificuldades imensas para o completo cumprimento de suas obrigações). 3. Confrontação das despesas com as receitas O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas. As despesas devem ser reconhecidas quando surgir um decréscimo, que possa ser determinado em bases confiáveis, nos futuros benefícios econômicos provenientes da diminuição de um ativo ou do aumento de um passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento de despesa ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento do passivo ou da diminuição do ativo (por exemplo, a provisão para obrigações trabalhistas ou a depreciação de um item do imobilizado). As despesas devem ser reconhecidas com base na associação direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de confrontação entre despesas e receitas (regime de competência), envolve o reconhecimento simultâneo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente das mesmas transações ou outros eventos. Por exemplo, os vários componentes de despesas que integram o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em que a receita derivada da venda das mercadorias for reconhecida. Nos casos em que se espera que os benefícios econômicos sejam gerados ao longo de vários períodos contábeis, e a confrontação com a correspondente receita somente possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas devem ser reconhecidas com base em procedimentos de alocação sistemática e racional. Muitas vezes isso é necessário ao reconhecer despesas associadas com o uso ou desgaste de ativos, tais como imobilizado, ágio, marcas e patentes. Em tais casos, a despesa é designada como depreciação ou amortização. Esses procedimentos de alocação destinam-se a reconhecer despesas nos períodos contábeis em que os benefícios econômicos associados a tais itens sejam consumidos ou expirem. (Resolução CFC n o 750/1993, art. 9 o, parágrafo único; Resolução CFC n o 1.121/2008, itens 94 a 96) 10 TC Manual de Procedimentos - Out/ Fascículo 42 - Boletim IOB