DIREITO TRIBUTÁRIO Analista Tribunal Regional Federal

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1 Extinção do Crédito Tributário Das Causas de Extinção do Crédito Tributário O art. 156 do CTN estabelece as causas que possuem a força de extinguir o crédito tributário, quais sejam: o pagamento; a compensação; a transação; a remissão; a prescrição e a decadência; a conversão do depósito em renda; o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no art. 150 e seus 1 e 4 ; a consignação em pagamento, nos termos do disposto no 2 do art. 164; a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não possa mais ser objeto de ação anulatória; a decisão judicial passada em julgado; a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. A extinção, em suma, é o desaparecimento do crédito tributário, ocorrendo na maioria das vezes pela satisfação da obrigação tributária, como por exemplo, com o pagamento e a compensação. Entretanto, existem casos em que a extinção do crédito tributário não afeta a obrigação tributária, persistindo o direito do fisco, dentro do prazo decadencial, efetuar novo lançamento. Isto ocorre quando, por exemplo, pela decisão administrativa irreformável ou decisão judicial transitada em julgado, o crédito tributário é extinto baseado em vícios formais do lançamento, não afetando a obrigação tributária, mas somente aquele exato lançamento que constituiu o crédito tributário. Dito isto, elencadas estão as causas de extinção do crédito tributário, passando a serem analisadas pormenorizadamente. 1.1 Pagamento O pagamento é a forma corrente de extinção do crédito tributário. Regulado a partir do art. 157 do CTN, fica estabelecido, inicialmente, que nesta hipótese de extinção do crédito tributário a imposição de penalidade não ilide o pagamento integral do crédito tributário, ou seja, o contribuinte, ao pagar a multa por atraso na entrega da Declaração de Imposto de Renda de Pessoa Física, não afeta o imposto apurado na declaração, que continua sendo devido em sua integralidade. Forte no art. 3 o do CTN, tributo não se confunde com penalidade pecuniária, com sanção por ato ilícito. Na mesma linha, o pagamento de um crédito não importa em presunção de pagamento de outras prestações ou de outros tributos, devendo este, salvo disposição em contrário da legislação tributária, ser efetuado na repartição competente do domicílio do sujeito passivo. Como regra, não havendo disposição específica da legislação tributária, o vencimento do crédito ocorre 30 dias depois da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lançamento. A legislação tributária, ainda, a teor do que preceitua o parágrafo único do art. 160 do CTN, pode conceder desconto pela antecipação do pagamento, nas condições que estabeleça. Uma vez efetuado o pagamento após o vencimento do crédito tributário, este é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas no CTN ou em lei tributária. Estes juros de mora, se a lei não dispuser de modo diverso, são calculados à taxa de um por cento ao mês. Não estará em mora o contribuinte ou responsável que formula consulta ao fisco, dentro do prazo legal para pagamento do tributo. Assim, contra este crédito, objeto da consulta, não correrão juros moratórios. O pagamento pode ser efetuado em moeda corrente, cheque ou vale postal, e, nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado ou por processo mecânico. Ainda, legislação tributária pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal, desde que não o torne impossível ou mais oneroso que o pagamento em moeda corrente. No caso do cheque, o crédito somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado Da Repetição de Indébito Tributário Da análise da expressão repetição de indébito tributário, tem-se que: a uma, o termo repetição é sinônimo de devolução, enfim, de restituição; a duas, o que deve ser devolvido é o indébito, que significa aquilo que foi pago, mas não é devido, ou seja, o que se configura pagamento indevido ; por último, o indébito é tributário, pois o valor pago indevidamente foi transferido aos cofres públicos por suposta dívida tributária 1. Em síntese, a repetição do indébito tributário, portanto, é o direito 1 A inclusão do tema neste capítulo funda-se em que o pagamento indevido se opera justamente quando alguém, posto (ou pondo-se) na condição de sujeito passivo, recolhe uma suposta dívida tributária, espontaneamente ou à vista de cobrança por quem se apresente com sujeito ativo (AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 12ª ed. São Paulo. Saraiva, 2006). 1

2 do sujeito passivo de buscar administrativamente ou judicialmente os valores que foram pagos aos cofres públicos a título de tributo e que não são devidos. Nos termos do artigo 165 do CTN 2, o direito à restituição do indébito independe de prévio protesto por parte do sujeito passivo. Também não se faz necessário provar que o pagamento foi feito por erro, ou que o contribuinte tenha agido de boa-fé, bastando que reste evidenciado que o pagamento decorre de exigência ilegal ou inconstitucional, enfim, que configure ofensa ao Sistema Tributário Nacional. a) Das Hipóteses de Pagamento Indevido Configuram-se hipóteses de pagamento indevido, nos termos dos incisos I a III do artigo 165, a saber: a) o pagamento de tributo indevido; É o que se dá, por exemplo, no caso de exigência de IPVA sobre uma bicicleta, que não é veículo automotor, o que se configura hipótese de não-incidência; b) o pagamento de tributo maior do que o devido; no caso de ser devido o valor X e restar pago o valor X + Y; c) o erro na identificação do sujeito passivo; Quando a cobrança de IPTU deva recair sobre o sujeito X, que é o proprietário do imóvel, e venha lançado em nome do sujeito Y; d) quando há erro na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito, na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; e) quando o sujeito passivo pagou o tributo, em razão de decisão condenatória, todavia, continuou questionando a sua exigência, vindo a reformá-la, anulá-la, revogá-la ou rescindi-la, tendo, portanto, como conseqüência o direito à restituição. Para a restituição do indébito os Tribunais Superiores tem entendido inexigível a prova do erro, bastando que o interessado evidencie que o pagamento foi feito de forma ilegal. b) Da Impossibilidade de Restituição no Caso de Erro no Pagamento sob a Modalidade de Estampilha No caput do artigo 165 do CTN está contemplado o direito de restituição do indébito tributário para todas as formas de pagamento, ressalvado o artigo 162, 4º do CTN. Este parágrafo dispõe que a perda ou destruição da estampilha, ou o erro no pagamento por esta modalidade, não dão direito a restituição, salvo nos casos expressamente previstos na legislação tributária, ou naqueles em que o erro seja imputável à autoridade administrativa. Nesse sentido, como regra geral, o erro no pagamento sob a modalidade de estampilhas não dá direito à restituição, ressalvadas duas hipóteses referidas. c) Das Hipóteses de Restituição dos Tributos Indiretos O artigo 166 do CTN dispõe que a restituição dos tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro o que configura o conceito de tributos indiretos somente será feita: a) a quem prove haver assumido referido encargo; b) no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar expressamente autorizado a recebê-la. O objetivo da norma sem dúvida é evitar o enriquecimento sem causa, uma vez que, no caso dos tributos indiretos, o contribuinte de jure que figura na hipótese da norma tributária como obrigado a efetuar o recolhimento -, transfere o encargo financeiro ao contribuinte de fato, que suporta o ônus. É o que também se denomina como fenômeno da repercussão. Como exemplo, pode-se citar a comercialização de artigos de vestuário, em que o contribuinte-lojista tem o dever de recolher o ICMS sobre as operações de venda; entretanto, com superficial análise da nota fiscal, verificar-se-á que este imposto é totalmente transferido para o consumidor, pois o valor final a ser pago corresponde à soma do produto e do imposto. Assim, somente provando que não transferiu o encargo ou com a autorização do consumidor que adquiriu a mercadoria, no caso concreto, poderá o lojista buscar a restituição do tributo, caso esteja enquadrado nas hipóteses de pagamento indevido. Corroborando o exposto, incumbe trazer o que preceitua a Súmula 546 do Supremo Tribunal Federal: Cabe restituição do tributo pago indevidamente quando reconhecido por decisão que o contribuinte de jure não recuperou do 2 CTN, art. 165: O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no 4º do artigo 162, nos seguintes casos: I cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. 2

3 contribuinte de facto o quantum respectivo., ou seja, quando o contribuinte de jure (de direito) não transferir o encargo financeiro. Em que pesem as discussões havidas no sentido de classificar os tributos como diretos e indiretos, importa aduzir que o IPI e o ICMS são reconhecidamente classificados como tributos indiretos e, portanto, lhe são aplicáveis as disposições do artigo 166 do CTN. d) Do Prazo de Repetição do Indébito Tributário e sua Natureza O artigo 168 do CTN dispõe que o direito de pleitear a restituição/repetição extingue-se com o decurso do prazo de cinco anos, contados: - Nas hipóteses do inciso I e II do art. 165, da data da extinção do crédito tributário; O direito de pleitear a repetição do indébito tributário começa a contar da extinção do crédito tributário, ou seja, do momento do pagamento indevido. É o que ocorre nos tributos sujeitos ao regime de lançamento de ofício e declaração. Com o pagamento indevido do IPVA lançado de ofício, passa a contar o prazo para exercer o direito de restituição/repetição. Com o pagamento do ITBI lançado por declaração, tem-se, portanto, o termo a quo do qüinqüênio. E como ficam os tributos sujeitos ao regime de lançamento por homologação? Ora, antes da vigência da Lei 118/2005, a interpretação dada era que a extinção do crédito tributário se dava 5 (cinco) anos após a data do pagamento antecipado. Assim, contavam-se cinco anos a partir do pagamento antecipado, para que ocorresse a extinção do crédito tributário pela homologação tácita, nos termos do artigo 150, 4º do CTN, e assomavam-se mais cinco anos, que seria o termo a quo da contagem do prazo de repetição. Era a tese dos 5 (cinco) + 5 (cinco), ou a tese dos dez anos. Com o advento da Lei Complementar 118/2005, o artigo 3º determinou que, para efeito de interpretação, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado 3. Nesse sentido, unificou-se a contagem do termo a quo do prazo de restituição/repetição para todas as modalidades de lançamento para a data do pagamento indevido (do desembolso do contribuinte), ainda que, no caso de tributos sujeitos ao regime de lançamento por homologação seja o pagamento antecipado indevido. O Superior Tribunal de Justiça entendeu que o prazo prescricional para a repetição ou compensação dos tributos sujeitos a lançamento por homologação, nas demandas ajuizadas até 09 de junho de 2005, aplicar-se-ia a tese dos 10 anos, 05 (cinco) anos para a homologação tácita com a extinção do crédito, acrescidos de mais 05 (cinco) 4 de prazo para a repetição do indébito Em decisão do Ministro José Delgado, decidiu que Consectário desse raciocínio é que a Lei Complementar 118, de 09 de fevereiro de 2005, aplica-se, tão somente, aos fatos geradores pretéritos ainda não submetidos ao crivo judicial, pelo que o novo regramento não é retroativo mercê de interpretativo. 5 No que tange às ações ajuizadas após 09 de junho de 2005, o STJ reconheceu a inconstitucionalidade da retroatividade estabelecida, afirmando que o art. 3 o da LC 118/2005 só pode ter eficácia prospectiva, incidindo apenas sobre situações que venham a ocorrer a partir de sua vigência. 6 3 Lei Complementar 118/2005, art. 3º: Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei n 5.172, de 25 de outubro de 1966 Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o 1o do art. 150 da referida Lei. 4 STJ, AgRg nos EDcl no REsp / SP, Relator Ministro Luiz Fux, DJ p STJ, EREsp / CE, Relator Ministro Jose Delgado, DJ p PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O PRÓ-LABORE. AUTÔNOMOS E ADMINISTRADORES. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRESCRIÇÃO. ARTS. 3º E 4º DA LC Nº 118/05. INCONSTITUCIONALIDADE. ART. 535 DO CPC. 1. Inexiste ofensa ao art. 535 do CPC quando o acórdão recorrido examina todas as questões relevantes ao deslinde da controvérsia de forma adequada e integral, porém não adota a tese vertida pela parte. 2. No julgamento da AI nos EREsp /PE, a Corte Especial declarou inconstitucional a segunda parte do art. 4º da LC nº 118/05 o qual determina a aplicação retroativa de seu art. 3º para alcançar inclusive fatos passados porque afronta os princípios da autonomia, da independência dos Poderes, da garantia do direito adquirido, do ato jurídico perfeito e da coisa julgada. 3. Os órgãos 3

4 - Nas hipóteses do inciso III do art. 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. No caso do sujeito passivo ter recolhido o tributo, e, em ato simultâneo ou contínuo, passar a questioná-lo administrativamente ou judicialmente, o prazo prescricional para repetição inicia da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado (exame do mérito), anulado (vício formal), revogado (quando o próprio prolator modifica a decisão, em razão de retratação) ou rescindido a decisão condenatória. (ação rescisória) 7. Em matéria tributária, nada obsta que o contribuinte efetue o pagamento da exação, nos termos da decisão administrativa ou judicial que determina o cumprimento da obrigação, e continue a discutir se o tributo é devido, interpondo recursos ou ajuizando demandas judiciais. Pode o contribuinte apresentar impugnação ao lançamento tributário e, simultaneamente, efetuar o pagamento do tributo. Nestes casos, ao final, caso o procedimento ou ação venha a declarar que o tributo não era devido, de forma definitiva ou em razão do trânsito em julgado, a partir desta data inicia-se o prazo prescricional de cinco anos para a repetição do indébito. Em face da obrigação tributária ser ex lege e, portanto, não decorrer da vontade, o pagamento do tributo não importa em confissão ou renúncia ao direito de questionamento na esfera administrativa ou judicial. e) Da Natureza do Prazo para Pleitear a Restituição de Tributo O prazo para pleitear a restituição de tributo pago indevidamente é de prescrição. f) Do Termo a quo para Fins de Incidência da Correção Monetária nos Casos de Repetição do Indébito Tributário Nos termos da Súmula 162 do Superior Tribunal de Justiça, tem-se que: Na repetição de indébito tributário, a correção monetária incide a partir do pagamento indevido. g) Do Termo a quo dos Juros na Repetição do Indébito Tributário A Súmula 188 do Superior Tribunal de Justiça assim preceitua: Os juros moratórios, na repetição do indébito tributário, são devidos a partir do trânsito em julgado da sentença. fracionários dos tribunais estão dispensados de submeter ao plenário, ou ao órgão especial, a argüição de inconstitucionalidade quando já houver pronunciamento destes ou do plenário do Supremo Tribunal Federal sobre a questão (art. 481, 1º, do CPC). 4. Tratando-se de tributos lançados por homologação, a extinção do crédito tributário não ocorre com o pagamento, sendo indispensável a homologação expressa ou tácita, a partir de quando começa a fluir o prazo prescricional de que trata o art. 168, I, do CTN. 5. O prazo para a propositura da ação de repetição de indébito é de dez anos a contar do fato gerador, se a homologação for tácita (tese dos "cinco mais cinco"), e de cinco anos a contar da homologação, se esta for expressa. 6. Recurso especial provido em parte. REsp / SP RECURSO ESPECIAL 2006/ , Ministro Castro Meira, 20/11/2007. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO PRESCRICIONAL. LC 118/2005. INCONSTITUCIONALIDADE DA APLICAÇÃO RETROATIVA. 1. Sobre a prescrição da ação de repetição de indébito tributário de tributos sujeitos a lançamento por homologação, a jurisprudência do STJ (1ª Seção) assentou o entendimento de que, no regime anterior ao do art. 3º da LC 118/05, o prazo de cinco anos, previsto no art. 168 do CTN, tem início, não na data do recolhimento do tributo indevido, e sim na data da homologação expressa ou tácita - do lançamento. Assim, não havendo homologação expressa, o prazo para a repetição do indébito acaba sendo de dez anos a contar do fato gerador. 2. A norma do art. 3º da LC 118/05, que estabelece como termo inicial do prazo prescricional, nesses casos, a data do pagamento indevido, não tem eficácia retroativa. É que a Corte Especial, ao apreciar Incidente de Inconstitucionalidade no Eresp /PE, sessão de 06/06/2007, DJ , declarou inconstitucional a expressão "observado, quanto ao art. 3º, o disposto no art. 106, I, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Código Tributário Nacional", constante do art. 4º, segunda parte, da referida Lei Complementar. 3. Recurso especial a que se dá parcial provimento. REsp / SP RECURSO ESPECIAL 2006/ , Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, 18/10/ MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 5ª. Ed. Rio de Janeiro, Malheiros Editores, p

5 1.2. Compensação Esta espécie de extinção do crédito tributário, elencada no art. 156, II e regulada no art. 170 e 170-A, todos do CTN, se dá quando o obrigado ao pagamento do tributo é credor da Fazenda Pública. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Decorre a compensação, portanto, de operação matemática que busque bater créditos com débitos devidos ao ente público. No caso de crédito tributário vincendo, ou seja, com prazo de vencimento ainda não transcorrido, a lei determinará, para efeitos de compensação, a apuração do seu montante, não podendo, porém, cominar redução maior que a correspondente ao juro de 1% ao mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e o vencimento. No âmbito dos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, cabe trazer a lume o que preceitua a lei 9.430/1996 com suas posteriores alterações, dispondo que uma vez verificado saldo credor de tributo do sujeito passivo a ser restituído, poderá valer-se deste crédito para compensar débitos próprios relativos a quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal. Assim, o sujeito passivo, verificando a existência de saldo credor, poderá efetivar o pedido de compensação, preenchidos os requisitos legais, na forma do que dispõe o art. 74 da Lei 9430/96 e suas posteriores alterações 8. De igual forma, o art. 66 da Lei 8383/91 preceitua que nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a período subseqüente Por fim, importa aduzir a alteração introduzida pela Lei Complementar 104/2001, que incluiu o art. 170-A no CTN, estando vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial, positivando matéria já sumulada desde 1998 pelo STJ, a saber: Súmula 212: A compensação de créditos tributários não pode ser deferida por medida liminar Transação A transação prevista no art. 156, III do CTN é o acordo efetivado entre as partes que restam por transacionar a obrigação tributária e o crédito tributário. Importa referir que somente por previsão legal, e portanto nos estritos termos do princípio da legalidade, a autoridade competente poderá autorizar a transação. Da mesma forma, é necessária a existência de prévio litígio entre as partes, sendo terminado 8 Lei 9.430/96, art. 74: O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. 1 o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. 2 o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. 9 O Des. Luiz Felipe Silveira Difini, em sua obra Manual de Direito Tributário, ed. Saraiva, 2003, p. 275, assim esclarece: O art. 66 da Lei n /91 e o art. 74 da Lei n /96 não são incompatíveis e convivem um com o outro. Com base na Lei n , pode o contribuinte, independente de autorização do fisco, promover a compensação entre tributos, contribuições e receitas da mesma espécie. Já com amparo na Lei n /96, pode o contribuinte compensar quaisquer créditos (mesmo que não sejam de tributos ou receitas da mesma espécie), mas, nessa hipótese, depende de seu requerimento e autorização da Receita. 10 FINSOCIAL/COFINS. COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. LANÇAMENTO DE DIFERENÇA. - A compensação é realizada independe de prévia autorização da autoridade administrativa, uma vez que realizada pelo próprio contribuinte, na forma permitida pelo artigo 66 da Lei nº 8383/91, cabendo ao Fisco somente a correção de eventuais diferenças nos valores compensados (TRF4, 1 a Turma, Remessa "ex officio" em AC nº /PR, Rel. Des. Federal Maria Lúcia Luz Leiria, jun/2005). 5

6 com o advento da transação. O art. 171 deixa claro a existência destes dois requisitos para a realização e efetivação da transação, quais sejam, a previsão legal e a existência de litígio Remissão Remissão é causa extintiva do crédito tributário, consoante prevê o art. 156, IV do CTN, isto porque consiste no perdão do tributo, fundamentado mediante autorização legal, art. 150, 6 o da Constituição. Nos termo do art. 172 do CTN, a lei fixa critérios e autoriza a remissão, posteriormente esta é efetivada pelo despacho fundamentado da autoridade administrativa. A remissão somente pode acontecer com previsão legal, em total respeito ao princípio da legalidade. A remissão é dispensa/perdão do tributo e não da multa, neste ponto não se confundindo com a anistia. A remissão poderá ser total ou parcial do crédito tributário e deverá levar em conta os seguintes critérios: a) situação econômica do sujeito passivo; b) o erro ou ignorância escusáveis do sujeito passivo, quanto à matéria de fato; c) a diminuta importância do crédito tributário; d) eqüidade; e) condições peculiares a determinadas da região do território da entidade tributante. Sendo uma medida, um poder político fiscal na mão da entidade tributante, a remissão não gera direito adquirido, nos termos do que dispões o parágrafo único do art. 172 do CTN Decadência Uma vez operada a decadência, ocorre a extinção do crédito tributário, conforme previsão do art. 156, V do CTN. O instituto da decadência está vinculado ao direito de lançar da Fazenda Pública, de constituir o crédito tributário. É prazo legal extintivo do direito. Esgotado o lapso temporal para lançamento do tributo sem que a Fazenda Pública o tenha efetuado, dá-se a decadência do direito de lançar, de constituir o crédito tributário. Nestes termos, uma vez efetivado o lançamento tributário e constituído, por conseguinte, o crédito tributário, não há que se falar em decadência, mas em prescrição da ação de cobrança. A grande discussão acerca da decadência não reside propriamente no seu prazo, legalmente fixado como sendo de 05 anos, mas na determinação de seu termo inicial, conforme será analisado adiante. O direito da Fazenda de constituir o crédito tributário, nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento de ofício e por declaração, extingue-se após cinco anos, contados: a) do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, art. 173, I do CTN (portanto, realizado o fato gerador em 2006, o prazo decadencial começa a contar a partir do primeiro dia do exercício de 2007); b) se antes do primeiro dia do exercício seguinte, o sujeito passivo é notificado de alguma medida preparatória indispensável ao lançamento, o início do prazo é antecipado para a data da notificação, art. 173, parágrafo único do CTN (nestes termos, a notificação antecipa o termo inicial para a contagem do prazo decadencial); c) na data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento, anteriormente efetuado, art. 173, II do CTN (não se trataria de interrupção, mas de reabertura de prazo. A decadência não se suspende e não se interrompe). Na hipótese específica dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, dá-se a decadência com o decurso do prazo de cinco anos contados do fato gerador, nos termos do artigo 150, 4º do CTN, expirado o prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado. Assim, nos 11 CTN, art. 171: A lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária, celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em determinação de litígio e conseqüente extinção de crédito tributário. Parágrafo único. A lei indicará a autoridade competente para autorizar a transação em cada caso. 6

7 tributos sujeitos ao lançamento por homologação, em ocorrendo o pagamento antecipado, o prazo decadencial de 05 anos é contado a partir da ocorrência do fato gerador 12. O entendimento jurisprudencial dominante vem considerando que, no caso de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, quando não houve pagamento nem informações prestadas pelo contribuinte, por exemplo por meio da DCTF ou GFIP, aplica-se o artigo 173, I do CTN, ou seja, 05 anos contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Não havendo pagamento, entretanto ocorrendo a prestação de informações pela GFIP ou DCTF, por exemplo, a jurisprudência dominante vem entendendo como já constituído o crédito pelo chamado autolançamento, não havendo que se falar, portanto, em decadência, mas sim em prescrição. A decadência do direito de lançar refere-se ao ato administrativo do lançamento. Decai o direito do Fisco de celebrar o ato e através dele constituir o crédito tributário. O art. 173 do CTN é claro ao definir a decadência quando decorrido 05 anos, sem que o lançamento fosse regularmente realizado. Neste tópico, o que decai é o direito de lançar, direito este que na verdade apresenta-se como dever, vinculado e obrigatório. A tese erigida no STJ, no que tange à decadência, denominada 5 mais 5 13, ampliando para dez anos o prazo decadencial nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, vem sendo duramente atacada pela doutrina, sofrendo derrocada e sucessivas divergências jurisprudenciais no âmbito do próprio Tribunal Superior. Cumpre esclarecer, por fim, que a suspensão da exigibilidade do crédito tributário não impede o transcurso do prazo decadencial. A Fazenda Pública, uma vez operada uma das causas de suspensão do crédito tributário, não poderá promover a execução fiscal, entretanto, persiste o direito/dever de lançar e constituir o crédito tributário, sob pena de decadência Prescrição A prescrição é causa de extinção do crédito tributário, assim disposta no art. 156, V do CTN. A ação de cobrança do crédito tributário prescreve em 05 anos, contados da data de sua constituição definitiva a teor do art. 174 do CTN. Assim, ao falar em prescrição, leva-se em conta a constituição definitiva do crédito tributário. A prescrição do direito do Fisco cobrar o crédito tributário diz diretamente com o processo, com a ação de execução fiscal. Aqui o crédito está constituído. É a prescrição operando quando o titular do direito subjetivo não deduz sua pretensão pelo instrumento processual próprio. A prescrição, no âmbito do direito tributário, ataca o direito de ação e o próprio crédito tributário. Cumpre ressaltar que a impugnação da notificação do lançamento tributário instaura o litígio administrativo, não havendo que se falar em início do prazo prescricional uma vez que o crédito tributário não está definitivamente constituído. Somente com a intimação da decisão final administrativa, não mais sujeita a recurso, é que pode-se falar em constituição definitiva do crédito tributário e início do prazo prescricional. Diferentemente da decadência, a prescrição poderá ser interrompida e suspensa. A interrupção significa retirar do sistema o prazo já transcorrido e porventura reiniciá-lo novamente em sua totalidade. A suspensão, por sua vez, não apaga o prazo já transcorrido, contando-se o prazo restante na hipótese de desaparecimento da causa de suspensão. As causas de suspensão da prescrição são aquelas suspensivas da exigibilidade do crédito tributário, previstas no art. 151 do CTN, e aquela determinada na Lei de Execuções Fiscais (LEF) 6.830/80, no art. 2 o, 3 o, estabelecendo a suspensão da prescrição durante os 180 dias seguintes ao ato de inscrição em dívida ativa. As causas de interrupção da prescrição estão previstas no art. 174, parágrafo único do CTN, sendo interrompida a prescrição: I pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal (assim alterado pela Lei Complementar 118/2005); II pelo protesto judicial (procedimento de jurisdição voluntária); III por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor (por exemplo a citação por edital); 12 STJ, 1 a Seção, EdivREsp /DF, Rel. Min Franciulli Netto. 13 STJ, 1 a Seção, EDivRESp /MG, Rel. Min. Milton Luiz Pereira, out/2002; STJ, 1 a Turma, Resp /PR, Rel. Min. Luiz Fux, mai/

8 IV por qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor (como por exemplo a confissão de dívida e/ou parcelamento. Neste caso específico o prazo de prescrição, interrompido pela prescrição e parcelamento da dívida recomeça a fluir novamente, por exemplo: no dia em que o devedor deixar de cumprir o acordo celebrado; no dia em que o devedor deixar de pagar a dívida confessada; no dia em que o devedor cumprir fora do prazo o acordo celebrado ou no dia em que o devedor questionar a legitimidade do acordo celebrado). Com a ocorrência de alguma dessas situações, o prazo decorrido fica sem efeito, e a contagem dos cinco anos volta a ser iniciada uma vez cessada a causa de interrupção. As contribuições previdenciárias respeitam o prazo prescricional do CTN de 05 anos e não o art. 46 da Lei 8212/1991 que estabelece o prazo de 10 anos. Cumpre aduzir a possibilidade expressa no art. 40 da Lei 6.830/80 (LEF) 14 da ocorrência da chamada prescrição intercorrente. Tem fundamento a decretação da prescrição intercorrente uma vez verificado o transcurso do prazo de 05 anos, após a decisão que ordenar o arquivamento, sem qualquer manifestação do credor/fisco. Havendo inércia do Fisco por período superior a 05 anos, é de ser declarada a prescrição intercorrente de ofício, depois de ouvida a Fazenda Pública. Ressalte-se que o prazo da prescrição intercorrente começa a fluir após a suspensão do curso da execução por 01 ano. Súmula 314 do STJ: Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição qüinqüenal intercorrente. Ainda, no que tange ao prazo prescricional cabe analisar as seguintes situações perante a jurisprudência do STJ: a) Havendo entrega de DCTF, IR, GFIP, entre outros, e não ocorrendo o pagamento. Tributo é considerado autolançado (STJ), possuindo o Fisco o prazo prescricional de 05 anos para cobrança dos tributos autolançados mas não pagos. 15 b) Havendo Declaração Inferior (Parcial) e Pagamento. É devido R$100,00 e o contribuinte declara e paga R$ 30,00 em manifesta fraude, dolo ou má-fé. Portanto sonegou R$ 70,00, fraude, dolo ou má-fé. Importante ressaltar que a Declaração é considerada pelo STJ como autolançamento. No que tange a diferença de R$70,00 falase em decadência pois não houve lançamento. Prazo decadencial para o lançamento de ofício da diferença de R$70,00, nos termos do art. 173, I do CTN, 05 anos contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. 14 Lei 6.830/80, art. 40: O Juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição. 1º. Suspenso o curso da execução, será aberta vista dos autos ao representante judicial da Fazenda Pública. 2º. Decorrido o prazo máximo de 1 (um) ano sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos. 3º. Encontrados que sejam, a qualquer tempo, o devedor ou os bens, serão desarquivados os autos para prosseguimento da execução. 4º. Se da decisão que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato (Nova Redação dada pelo art. 6º da Lei /04 efeitos a partir de ). 15 Dissídio Jurisprudencial. O prazo começa a fluir a partir da entrega da declaração (STJ/ ERESP ). O prazo começa a fluir a partir do vencimento da obrigação (STJ/ERESP ) 8

9 c) Havendo Declaração e Pagamento Parcial. É devido R$100,00 e o contribuinte declara e paga R$ 30,00. No que tange a diferença de R$70,00 fala-se em decadência pois não houve lançamento. Prazo decadencial para o lançamento da diferença contados do fato gerador, art. 150, 4 o do CTN. d) Não apresentada Declaração. Não houve Declaração, não há lançamento, não foi constituído o crédito tributário, não há que se falar em prescrição, mas sim em decadência. Lançamento de Ofício e prazo decadencial de 05 anos contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, art. 173, I do CTN. Súmula 409 do STJ: Em execução fiscal, a prescrição ocorrida antes da propositura da ação pode ser decretada de ofício (art. 219, 5º do CPC) 25/11/ Conversão de Depósito em Renda A conversão do depósito em renda extingue o crédito tributário, conforme dispõe o art. 156, VI do CTN. A conversão somente poderá ser efetivada uma vez ocorrido o trânsito em julgado da decisão favorável ao Fisco, devendo ser determinada de ofício pelo juízo. Aquele crédito que estava suspenso pelo depósito do montante integral, seja na esfera administrativa seja na esfera judicial, que evitava a fluência de juros e correção monetária, agora deverá ser convertido em renda, extinguindo o crédito tributário O Pagamento Antecipado e a Homologação do Lançamento O pagamento antecipado e a homologação do lançamento está elencada no art. 156, VII do CTN como causa de extinção do crédito tributário. O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos do art. 150 do CTN extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento. Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de 05 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador. Expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Cumpre reportar, ainda, a leitura ao referido acerca da Lei Complementar 118/2005 ao tratar do pagamento indevido e o início do prazo para restituição do indébito tributário que começa a correr com o pagamento antecipado Consignação em Pagamento A consignação em pagamento é causa de extinção do crédito tributário, conforme art. 156, VIII do CTN. O art. 164 do CTN estabelece a faculdade do contribuinte de consignar judicialmente a importância relativa ao crédito tributário, nos casos: I de recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória; II de subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal; III de exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador. Na consignação em pagamento o contribuinte tem o animus de pagar, de satisfazer e extinguir o crédito tributário. Não há interesse em discutir valores, alíquotas, ilegalidades e inconstitucionalidades, mas manifesto interesse em pagar e recusa do credor em receber. Aí não se confunde o depósito do montante integral para suspender a exigibilidade do crédito e discutir a dívida com a consignação em pagamento, o manifesto desejo de pagar a dívida. Julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a importância consignada é convertida em renda. Sendo julgada improcedente a consignação, no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis. 9

10 1.10. Decisão Administrativa Irreformável A decisão administrativa irreformável está prevista no art. 156, IX do CTN, constituindo causa de extinção do crédito tributário. O CTN considera decisão administrativa irreformável aquela entendida como a definitiva na órbita administrativa, não podendo mais ser objeto de ação anulatória. O crédito tributário pode ser extinto mesmo quando ainda se encontra em constituição, sendo reconhecida indevida a exigência impugnada ou submetida a recurso. Operou-se o reconhecimento administrativo da inexistência do crédito tributário que foi objeto de impugnação por parte do contribuinte. Cumpre afirmar que, se atacados e acolhidos os argumentos apenas no que tange aos vícios formais do lançamento, tal decisão favorável ao contribuinte não fulmina a obrigação tributária. Nestes termos, a Fazenda Pública, dentro do prazo decadencial, poderá efetuar novo lançamento do crédito tributário, sanando o vício perpetrado no lançamento anterior Decisão Judicial Passada em Julgado A decisão judicial transitada em julgado favorável ao contribuinte é causa de extinção do crédito tributário, nos termos do art. 156, X do CTN. Assim, certificado o trânsito em julgado da decisão favorável ao contribuinte, resta extinto o crédito tributário constituído, seja pela invalidade do lançamento ou por qualquer causa que venha por fim fulminar o crédito tributário ou seu processo de constituição Dação em Pagamento em Bens Imóveis A dação em pagamento em bens imóveis, acrescentada pela Lei Complementar 104/2001, está prevista no art. 156, XI do CTN como causa de extinção do crédito tributário. Assim, o contribuinte, almejando a extinção do crédito tributário, entrega bens imóveis ao credor/fisco. Esta dação em pagamento é autorizada somente em bens imóveis, não sendo ampliada aos bens móveis. Assim, atendidos os requisitos, a forma e as condições estabelecidas na lei, poderá ser extinto um crédito tributário pela dação em pagamento em bens imóveis. QUESTÕES 01. Marque V ou F ( ) A remissão é ato de autoridade administrativa dotada de expressa autorização legal; a remição, por seu turno, é ato de resgate que pode ser realizado pelo particular em relação a bem penhorado em execução fiscal. 02. Marque V ou F ( ) A conversão do depósito em renda constitui forma de extinção do crédito tributário. 03. Marque V ou F ( ) A decadência, atingindo o próprio direito substantivo, impede o lançamento. 04. Marque V ou F ( ) A compensação de créditos tributários não pode ser deferida por medida liminar São modalidades de extinção do crédito (A) a conversão de depósito em renda, a transação e decisão administrativa irreformável (B) a prescrição, a imunidade e o pagamento (C) a coisa julgada, a dação em pagamento e a compensação (D) o pagamento antecipado e a homologação do lançamento, a remição e transação (E) a decisão judicial passada em julgado, a decadência e a concessão de medida liminar em mandado de segurança 07 - O prazo para a constituição de créditos tributários relativos a tributos sujeitos ao regime de lançamento de ofício (A) é de cinco anos, a contar da homologação, expressa ou tácita, do lançamento. (B) é de dez anos, a contar da ocorrência do fato gerador. (C) é de cinco anos, a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorreu o fato gerador. (D) é de dez anos, a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorreu o fato gerador. 10

11 08 - Forma extintiva da obrigação, implicando o perdão do tributo devido, é a (A) anistia. (B) remissão. (C) denúncia espontânea. (D) isenção A prescrição da ação para cobrança do crédito tributário tem como termo inicial (A) a data da sua constituição definitiva. (B) o dia da ocorrência do fato gerador. (C) a data em que venceu o prazo para o pagamento do tributo. (D) o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado São causas extintivas da obrigação tributária: (A) a decisão judicial transitada em julgado extinguindo a obrigação; a falência da pessoa jurídica; (B) a prescrição e a decadência; o ajuizamento de mandado de segurança contra o lançamento tributário; (C) a compensação; a remissão; (D) o pagamento; a insolvência civil A decadência se distingue da prescrição tributária pelo fato de : (A) na decadência, a Fazenda dispõe de cinco anos para efetuar o ato administrativo de lançamento, e na prescrição a Fazenda dispõe de cinco anos para a proposição da ação de cobrança ou ação de execução; (B) na decadência, a Fazenda dispõe de dez anos para efetuar o ato administrativo de lançamento e na prescrição a Fazenda dispõe de dez anos para a proposição da ação de cobrança ou ação de execução; (C) na decadência, a Fazenda dispõe de cinco anos para intentar a ação de cobrança ou ação de execução, e na prescrição dispõe de cinco anos para efetuar o ato administrativo de lançamento; (D) tanto na decadência quanto na prescrição tributárias, a Fazenda dispõe de dez anos para efetuar o ato administrativo de lançamento São formas de exclusão do crédito tributário: (A) A dação em pagamento e a compensação; (B) A prescrição e a decadência; (C) A confusão e a moratória; (D) A isenção e anistia A constitui um perdão da infração cometida pelo sujeito passivo e, por via de conseqüência, uma liberação do devedor relativamente às penalidades respectivas: (A) Anistia; (B) Moratória; (C) Isenção; (D) Remissão O crédito tributário: (A) fica sujeito a prazo decendial para sua constituição e depois de constituído não tem limite de prazo para cobrança (B) por ser de interesse público, não tem limite de tempo para a sua constituição e cobrança (C) fica sujeito a prazo qüinqüenal intercorrente para sua constituição e qüinqüenal simples para sua prescrição, sem admitir interrupção ou suspensão (D) fica sujeito a prazo qüinqüenal para sua constituição e qüinqüenal para a cobrança São causas extintivas do crédito tributário, segundo o Código Tributário Nacional: (A) o pagamento, a compensação, a transação, decisão judicial proferida liminarmente e a conversão do depósito em renda. (B) o pagamento, a compensação, a dação em pagamento em bens imóveis, a transação e a conversão do depósito em renda. (C) o pagamento, a compensação, a prescrição e decadência e o depósito do montante integral do tributo. (D) a conversão do depósito em renda, a transação, a compensação, a moratória e a remissão. (E) a compensação, a transação, a remissão e a dação em pagamento em bens móveis. 11

12 16 - Considere as afirmativas a seguir: I - Na compensação, se o obrigado ao pagamento do tributo é credor da Fazenda Pública, poderá ocorrer uma compensação pela qual seja extinta sua obrigação, isto é, o crédito tributário. II - Transação é acordo, sendo certo ainda que a lei pode facultar, nas condições que estabeleça aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária, celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em terminação de litígio e conseguinte extinção de crédito tributário. III - Remissão é perdão, é dispensa. Só pode ser concedida pela autoridade administrativa para tanto expressamente autorizada por lei. IV - Pela decadência, ocorre a extinção do direito de o fisco constituir o crédito tributário. São verdadeiras: (A) I, II, III somente. (B) I, II, III e IV (todas). (C) III somente. (D) II e IV somente. 12