DEFESA DO CONTRIBUINTE

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1 DEFESA DO CONTRIBUINTE FRANCISCO LUIZ FERNANDES MESTRE EM DIREITO área de concentração: Biodireito Ética e cidadania; linha de pesquisa: Direitos Socias e Cidadania (UNISAL/SP); ESPECIALISTA EM DIREITO PROCESSUAL pela PUCMINAS - campus de Poços de Caldas/MG; GRADUADO EM DIREITO no CUMSD - Centro Universitário Moacyr Sreder Bastos/RJ; GRADUADO EM ADMINISTRAÇÃO DE EMPRESAS na FIS - Faculadades Integradas Simonsen/RJ; ADVOGADO militante (licenciado); SERVIDOR PÚBLICO DO TJMG - Tribunal de Justiça de Minas Gerais (Cargo Oficial de Justiça Avaliador); PROFESSOR na graduação do Direito na FEPI - Centro Universitário de Itajubá/MG; COORDENADOR DO CURSO DE DIREITO e PROFESSOR na graduação no curso de Direito na UNINCOR - Universidade de três Corações/MG; Ex-Secretário Municipal de Serviços Urbanos em Poços de Caldas/MG; Ex-Secretário Municipal de Planejamento em Poços de Caldas/MG. I -HISTORICIDADE O direito tributário passou a fazer parte do cotidiano, mormente, no período da Realeza Romana quando Sérvio Túlio, percebendo que os plebeus eram em maior número do que os patrícios, resolveu tributá-los - antes só os patrícios eram tributados com essa novidade jurídica da época, Sérvio Túlio não estava só tirando Roma do caos financeiro mas também eclodiria para o mundo jurídico a melhor e maior modalidade de arrecadação de proventos no afã de financiar o Estado, a receita derivada. Em tempos mais remotos os direitos individuais do homem estavam em segundo plano, sobrepujados sempre pelo poder Estatal. Esta opressão foi causa da revolução Francesa e da primeira geração dos direitos Humanos que primava pela liberdade individual e o rechaço ao abuso Estatal. A sociedade humana nasceu tendo como primazia a coletividade aonde havia um chefe para todo um grupo de pessoas paterfamilis este era responsável por toda sua clã e pelos bens, não havia bem privado, o bem era do grupo ou da clã que, usava sobretudo, sua autopreservação. O grupo tinha a importância superior e o indivíduo tinha relevância apenas enquanto parte funcional do todo. Com efeito, cabe destacar que o primeiro povo a democratizar as leis foram os Gregos no qual, as leis eram estabelecidas pelo povo em assembléia. 1

2 Somente com o advento das primeiras Declarações e sua materialização interna em Constituições é que o poder do Estado começou a encontrar seus primeiros limites. Dá-se nesse momento o acontecimento da gestão não de homens mas sim de leis tão perseguida por Aristóteles. Após a Declaração Francesa de 1789 e a de Virgínia de 1776, a visão jurídica em relação a proteção pessoal individual começou a tomar formato de regra fundamental. A primeira Constituição de 1215 da Inglaterra Rei João Sem Terra com a imposição, de obtenção prévia, da aprovação dos súditos à cobrança de tributos, trouxe em seu bojo uma nova concepção de gestão Estatal e depois outras vieram, a Constituição Americana (independência dos Estados Unidos da América) e da Declaração dos Direitos do homem e do cidadão (Revolução Francesa). E com a evolução dos Estados Republicanos e a consagração dos Governos Democráticos, já nos Séculos XIX e XX, passou-se a tutelar com mais rigor ainda os direitos do indivíduo em face do Estado. A norma constitucional previa proteção individual contra os atos atentatórios praticados pelo Estado, mormente em relação a imposições onerosas. Todo e qualquer ato do ente público deveria estar em consonância com uma norma positivada. Certas garantias dos cidadãos não poderiam ser contrariadas. O direito deixava de servir exclusivamente ao Estado e passava definitivamente a tutelar o indivíduo. Contudo, num primeiro momento foram garantidos constitucionalmente apenas certos direitos básicos do cidadão, tais como o direito à vida, o direito à liberdade, o direito de propriedade, o direito ao livre pensamento e o direito de ser julgado perante um tribunal legitimamente constituído, são como acima disposto a primeira geração dos direitos. Mas, afora o advento das sucessivas ondas de direitos, acima referidas, atualmente fala-se ainda no fenômeno da especificação de direitos, onde um direito já existente desdobrase em novos direitos, conforme a necessidade social reclame. Assim, por exemplo, onde antes 2

3 havia apenas os direitos do homem, agora podem ser encontrados os direitos da criança, os direitos do portador de necessidades especiais, os direitos do idoso, etc. O Brasil, já na sua primeira Carta política ainda sob a regência do príncipe previa direitos individuais. A Constituição Política do Império do Brasil, outorgada e jurada a 25 de março de 1824, por D. Pedro I, Imperador do Brasil, previa em seu Título VIII Das disposições geraes, e garantias dos direitos civis e políticos dos cidadãos brazileiros extenso rol de direitos humanos fundamentais, em seu artigo 179, que possuía 35 incisos, consagrando direitos e garantias individuais, tais como: princípios da igualdade, legalidade, livre manifestação de pensamento, impossibilidade de censura prévia, liberdade religiosa, liberdade de locomoção, inviolabilidade de domicílio, possibilidade de prisão somente em flagrante delito ou por ordem da autoridade competente, fiança, princípio da reserva legal e anterioridade da lei penal,independência judicial, princípio do Juiz natural, livre acesso aos cargos públicos, abolição dos açoites, da tortura, da marca de ferro quente e todas as mais penas cruéis, individualização da pena, respeito à dignidade do preso, direito de propriedade, liberdade de expressão, direito de invenção, inviolabilidade das correspondências, responsabilidade civil do Estado por ato dos funcionários públicos, direito de petição, gratuidade do ensino público primário. A Constituição Republicana de 1891, em seu Título III Seção II, previa a Declaração de Direitos, além dos tradicionais direitos e garantias individuais que já haviam sido consagrados pela Constituição anterior, podemos destacar as seguintes previsões estabelecidas pelo artigo 72: gratuidade do casamento civil, ensino leigo, direitos de reunião e associação, ampla defesa ( 16 Aos accusados se assegurará na lei a mais plena defesa, com todos os recursos e meios essenciaes a ella, desde a nota de culpa, entregue em vinte e quatro horas ao preso e assignada pela autoridade competente, com os nomes do accusador e das testemunhas), abolição das penas das galés e do banimento judicial, abolição da pena de morte, reservadas as disposições da legislação militar em tempo de guerra, habeas-corpus, propriedade de marcas de fábrica, Instituição do Júri. Com Constituição de 1934, a tradição das Constituições brasileiras preverem um capítulo sobre direitos e garantias foi mantida pela Constituição de 16 de julho de 1934, que repetiu em seu artigo 113 e seus 38 incisos o extenso rol de direitos humanos fundamentais, acrescentando: consagração do direito adquirido, ato jurídico perfeito e coisa julgada; escusa de consciência, direitos do autor e a reprodução de obras literárias, artísticas e científicas; irretroatividade da lei penal; impossibilidade de prisão civil por dívidas, multas ou custas; impossibilidade de concessão de extradição de estrangeiro em virtude de crimes políticos ou de opinião e impossibilidade absoluta de extradição de brasileiro; assistência jurídica gratuita;mandado de segurança; ação popular (artigo 113, 3

4 inciso 38 Qualquer cidadão será parte legítima para pleitear a declaração de nulidade ou anulação dos atos lesivos do patrimônio da União, dos Estados ou dos Municípios). A Constituição de 10 de novembro de 1937, apesar das características políticas preponderantes à época, também consagrou extenso rol de direitos e garantias individuais, prevendo 17 incisos em seu artigo 122. Além da tradicional repetição dos direitos humanos fundamentais clássicos, trouxe como novidades constitucionais os seguintes preceitos: impossibilidade de aplicação de penas perpétuas; maior possibilidade de aplicação da pena de morte, além dos casos militares (inciso 13, alíneas a até f) ; criação de um Tribunal especial com competência para o processo e julgamento dos crimes que atentarem contra a existência, a segurança e a integridade do Estado, a guarda e o emprego da economia popular. A Constituição de 18 de setembro de 1946, além de prever um capítulo específico para os direitos e garantias individuais (Título IV, Capítulo II), estabeleceu em seu artigo 157 diversos direitos sociais relativos aos trabalhadores e empregados seguindo, pois, uma tendência da época. Além disso, previu títulos especiais para a proteção à família, educação e cultura (Título VI). O artigo 141 da referida Constituição passou a utilizar-se de nova redação, posteriormente seguida pelas demais Constituições, inclusive a atual. Assim, em seu caput proclamava: A Constituição assegura aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no país a inviolabilidade dos direitos concernentes à vida, à liberdade, à segurança individual e à propriedade, nos termos seguintes (...). Após essa enunciação, trazia um rol de 38 parágrafos com previsões específicas sobre os direitos e garantias individuais. Além das tradicionais previsões já constantes nas demais Constituições, podemos ressaltar as seguintes: A lei não poderá excluir da apreciação do Poder Judiciário qualquer lesão de direito individual; para proteger direito líquido e certo não amparado por habeas corpus, conceder-se-á mandado de segurança, seja qual for a autoridade responsável pela ilegalidade ou abuso de poder; contraditório; sigilo das votações, plenitude de defesa e soberania dos veredictos do Tribunal do Júri; reserva legal em relação a tributos; direito de certidão. A Constituição de 24 de janeiro de 1967 igualmente previa um capítulo de direitos e garantias individuais em um artigo (158) prevendo direitos sociais aos trabalhadores, visando à melhoria de sua condição social. Seguindo a tradição brasileira de enumeração exemplificativa, a redação do artigo 150 muito se assemelhava à redação da Constituição anterior e trouxe como novidades: sigilo das comunicações telefônicas e telegráficas; respeito à integridade física e moral do detento e do presidiário; previsão de competência mínima para o Tribunal do Júri (crimes dolosos contra a vida); previsão de 4

5 regulamentação da sucessão de bens de estrangeiros situados no Brasil pela lei brasileira, em benefício do cônjuge ou dos filhos brasileiros, sempre que lhes seja mais favorável a lei nacional do "de cujus". A Emenda Constitucional n.º 1, de 17 de outubro de 1969, que produziu inúmeras e profundas alterações na Constituição de 1967, inclusive em relação à possibilidade de excepcionais restrições aos direitos e garantias individuais, não trouxe nenhuma substancial alteração formal na enumeração dos direitos humanos fundamentais. 2. A CONSTITUIÇÃO DEMOCRÁRICA E SOCIAL DE 1988, O CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL E A PROTEÇÃO AO CONTRIBUINTE. A Carta Democrática e Social de 1988 trouxe em seu Título II os direitos e garantias fundamentais, subdividindo-os em cinco capítulos: direitos individuais e coletivos; direitos sociais; nacionalidade; direitos políticos e partidos políticos. Assim, a classificação adotada pelo legislador constituinte estabeleceu cinco espécies ao gênero Direitos e Garantias Fundamentais em relação ao contribuinte, a atual Carta Política Brasileira de 1988, considerada exemplar em suas disposições acerca das mais variadas matérias, não deixou a mercê a proteção do contribuinte. abrangendo as garantias básicas do contribuinte e os limites da tributação. Não constitui novidade, estão elencadas no Arts. 150 e 151 do texto Constitucional, portanto, o que se busca é a efetividade formal destes ditames no desaguar de um código de defesa do contribuinte. Seria portanto de importância fundamental a concretização prática e real destes direitos, tal como só ocorrer quando cristalizados no ordenamento sob a forma de uma verdadeira lei ou estatuto, a ser rigorosamente elaborado. Até mesmo em razão do momento histórico em que foi discutida e confeccionada, a Constituição brasileira não se amesquinhou na tarefa de resguardar direitos e garantias individuais. Ao contrário, a Magna Carta estabelece expressamente uma série de princípios e garantias aos indivíduos e aos contribuintes. No artigo 5º da Carta Constitucional estão consagrados os direitos individuais básicos, tais como os direitos à isonomia, à igualdade, à legalidade, à liberdade de pensamento, à 5

6 liberdade religiosa, à intimidade, à liberdade de locomoção, de profissão, o direito à propriedade, o direito de amplo acesso ao judiciário, o direito à observância do devido processo legal, os direitos políticos, o direito de petição, o direito de ação, entre outros. E, no que se refere à figura específica do contribuinte, a Carta Maior relacionou em seu artigo 150 alguns direitos e garantias fundamentais, sob a forma de vedação ao poder de tributar, estão ali previstos os princípios da legalidade, da isonomia, da irretroatividade da lei tributária, da anterioridade, da uniformidade em todo o território nacional e da vedação do confisco, entre outros. Outrossim, o Código Tributário Nacional, recepcionado pela atual Constituição, também impõe limitações ao direito estatal de tributar. Tais como a garantia mais específica à matéria fiscal. A discriminação do sujeito passivo da obrigação tributária, por exemplo. A previsão da extinção do crédito tributário pela homologação automática do auto-lançamento, pela decadência do direito à sua constituição, ou pela prescrição do direito à cobrança. Ou ainda, o direito à repetição do indébito tributário. São estes alguns exemplos de garantias contidas no Código Tributário. Com efeito, por estes dois diplomas legais (Constituição e Código Tributário) que viria a se inserir mais uma norma, o Estatuto do Contribuinte. Entrementes, com observância ao artigo 146, II e III, da Constituição Federal, necessariamente uma lei complementar, que teria por objeto regular com mais precisão, sem extrapolar, obviamente, os limites da tributação e os direitos do contribuinte. 3. O DIREITO DE TRIBUTAR E OS DIREITOS FUNDAMENTAIS DO CONTRIBUINTE. Confrontados o direito do fisco de tributar e um direito fundamental do contribuinte, qual deles deve prevalecer? Os direitos fundamentais do contribuinte podem ser limitados pelas necessidades do fisco? Aliás, os direitos fundamentais, qualquer que seja a hipótese, podem ser limitados? 6

7 Lançando-se na busca de respostas para estas perguntas, inicia-se por analisar a possibilidade de imposição de limites aos direitos fundamentais. Com amparo na doutrina, impõe-se responder afirmativamente à última pergunta formulada. Isto porque sempre existirão (na Constituição ou fora dela) direitos diversos e conflitantes entre si, de modo que a solução do intérprete será confrontá-los e, conforme os bens jurídicos por eles tutelados, encontrar o ponto de equilíbrio, ora sacrificando totalmente algum deles, ora sacrificando parcialmente a ambos os direitos. Quanto à situação tributária, por conseguinte, partindo dessa premissa, conclui-se que a contraposição entre direitos opostos (o direito do fisco de tributar e os direitos fundamentais do contribuinte) deverá ser realizada de modo harmônico, sem a preponderância ou supremacia de um sobre outro, até mesmo porque são direitos que se encontram em mesmo grau hierárquico (constitucional). Como frisa BEREIJO: La posible colisión o conflicto entre bienes constitucionalmente protegidos, singularmente el deber de contribuir y los derechos fundamentales ha de resolverse mediante una adecuada ponderación sin que, en cada caso, la prevalencia de uno vacíe de contenido al otro. Destarte o fisco não pode, sob a guarida do direito constitucional de tributar, violar impunemente os direitos do contribuinte ao sigilo, à inviolabilidade de domicílio, ao contraditório, entre outros. Na forma defendida por Roque Antônio Carrazza, não se permite que, em nome da comodidade e do aumento da arrecadação do Poder Público, se faça ouvidos moucos aos reclamos dos direitos subjetivos dos contribuintes. Igualmente não podem ser ilimitados os direitos fundamentais do contribuinte, de modo que ao fisco se torne impossível a efetivação de suas atividades. 7

8 Convém, portanto, que estes direitos opostos sejam cuidadosamente sopesados em cada caso concreto, para que o intérprete ou aplicador da lei possa verificar o grau de prevalência de cada um deles sobre o outro. Logo se pode ter por certo que o ordenamento não confere ao fisco faculdades ilimitadas na sua atividade fiscalizadora e cobradora. Ao contrário, os poderes do fisco são limitados segundo o critério de razoabilidade e finalidade das medidas por ele adotadas. Assim, será razoável e perfeitamente admissível o ato praticado pela administração tributária que estiver dentro da legalidade, que for essencial à consecução da atividade fiscal, e que ocasionar a menor lesão possível ao direito individual do contribuinte. Estará todavia a infringir a Constituição se, podendo ser realizado de forma menos lesiva aos direitos fundamentais do contribuinte, adotar arbitraria ou desnecessariamente o modo mais lesivo. CARIBÉ, em artigo onde analisa o projeto do estatuto do contribuinte, propõe que o procedimento tributário (...) deve ser considerado de modo a assegurar o direito do contribuinte e, de outro, não facilitar a prática de atos lesivos à administração tributária. A solução, portanto, encontra-se na ponderação Direito tributário por princípios e Sistema Constitucional Tributário Com advento da evolução do Estado e do Novo Constitucionalismo (neoconstitucionalismo), a própria teoria do direito modifica-se diante da insuficiência da teoria positivista. O positivismo tornou-se fadado em face dos novos desafios que a ciência do direito enfrenta (BARROSO, Luís Roberto. 2008). Nesse contexto, os princípios, como espécies normativas que são, revelam-se como importantes ferramentas de interpretação e aplicação da norma constitucional. Ancorando-se na teoria dos princípios, tecendo crítica construtiva acerca do modismo que se tornou a discussão em torno dos princípios e seu confronto com as regras, ÁVILA introduz na doutrina nacional terceira espécie normativa. interpretação de qualquer objeto cultural submete-se a algumas condições essenciais, sem as quais o objeto não pode sequer 8

9 ser apreendido. A essas condições especiais dá-se o nome de postulados. O autor aponta duas espécies de postulados: os postulados normativos hermenêuticos, que são destinados à compreensão em geral do direito, e os postulados normativos aplicativos, cuja função é estruturar a sua aplicação concreta. A fim de extirpar-se qualquer dúvida conceitual acerca do que consiste tal espécie normativa, oportuna é a transcrição de conclusão de ÁVILA: Os postulados normativos são normas imediatamente metódicas, que estruturam a interpretação e aplicação de princípios e regras mediante a exigência, mais ou menos específica, de relações entre elementos com base em critérios. Superada essa abordagem teórica essencial é condensarmos tais ensinamentos ao campo prático, que se revelam precipuamente no campo dos direitos fundamentais do contribuinte, seja nos princípios de segurança: legalidade (art.150, I), irretroatividade (art.150, III, a), anterioridade (art.150,iii, b), anterioridade nonagesimal (art.150, III, c); seja nos princípios de justiça tributária: isonomia (art.150, II), capacidade contributiva (art.145, 1º), não-diferença tributária (art. 152), vedação à isenção heterônoma (art.151, III), uniformidade (151, I e II). Tais princípios são norteadores da proteção positivada do contribuinte em face do Estado e, neste mister, os postulados subsistem no afã de corporificar a proteção de forma mais abrangente tanto na compreensão quanto na aplicação. 4 - BRASIL - DIREITOS HUMANOS TRIBUTAÇÃO E CONSTITUIÇÃO 4.1 Direitos Humanos Explícitos E Implícitos Em nosso país, temos compendiado os direitos humanos na Lei Magna, ao longo de toda ela, dando-se destaque aos preceitos do art. 5º, que MANOEL GONÇALVES FERREIRA enumera como explícitos, a saber: I Direitos cujo objeto imediato é a liberdade 1 de locomoção art. 5º, LXVIII; 2 de pensamento art. 5º, IV, VI, VII, VIII, IX; 3 de reunião art. 5º, XVI; 4 de associação art. 5º, XVII a XXI; 9

10 5- de profissão art. 5º, XIII; 6 de ação art. 5º - II; 7 - liberdade sindical art. 8º; 8 direito de greve art. 9º. II Direitos cujo objeto imediato é a segurança 1 dos direitos subjetivos em geral - art. 5º, XXXVI; 2 em matéria penal - art. 5º, XXXVII a LXVII; 3 do domicílio art. 5º, XI. III Direitos cujo objeto imediato é a propriedade 1 em geral art. 5º, XXII; 2 artística, literária e científica art. 5º, XXVII a XXIX; 3 hereditária art. 5º, XXX e XXXV. 4.2 A Tributação e os Direitos Humanos na Constituição de 1988 Lembrando o célebre frase do Chief Justice MARSHALL, em seu voto em McCulloch v. Maryland afirmando que the power to tax involves the power to destroy, temos oportunidade de ver, no curso dos eventos da história da humanidade que não poucas vezes foi esse poder exercido, seja para restringir a liberdade de religião e de culto, seja para restringir o direito de locomoção, sabido que em vários países se criaram tributos extorsivos sobre a saída de seus habitantes do território nacional, seja para coibir o livre exercício de determinadas profissões ou dificultar o comércio de certos produtos, seja para impedir a livre expressão do pensamento (a imunidade tributária dos livros, jornais, periódicos e papel de imprensa aí encontra sua razão, pois no regime do Estado Novo imposto ao Brasil pela ditadura Vargas (1937/1945) assim se procurou, ao lado da censura do DIP manifestar a liberdade de imprensa 17, conforme escreveu ALIOMAR BALEEIRO) Razão, em nosso entender, assiste a CONDORCET REZENDE, que vê na tributação da propriedade, como transferência compulsória de uma parcela do patrimônio particular para os cofres públicos do ponto de vista jurídico, uma verdadeira agressão ao direito de propriedade. Para a defesa dos direitos humanos dos contribuintes quanto à tributação erige o texto constitucional muralha de limitações ao poder de tributar, em cujas ameias despontam: a) Art. 150, I ao princípio de tributação somente com representação ou, no sentido negativo ( no taxation without representation ) da Magna Carta de 1215 exigir ou 10

11 aumentar tributo sem lei que o estabeleça, pois a lei é elaborada pelo consentimento dos representantes do povo; b) Art. 150, II ao princípio da isonomia proibido tratamento desigual entre contribuintes na mesma situação; c) Art. 150, III, a e b aos princípios da legalidade e anterioridade; d) Art. 150, IV ao direito de propriedade, proibindo a utilização de tributos com efeito de confisco. Sobre confisco matéria tão eloqüente e transcendental cujo a lei ainda não determinou o que vem a ser confisco sobrando inúmeras dificuldades para a sua caracterização, que, no Projeto de Lei Complementar 173/99, do então Senador Fernando Henrique Cardoso, caracteriza-se o confisco sempre que seu valor, na mesma incidência ou em incidências sucessivas, superar o valor normal de mercado dos bens, direitos ou serviços envolvidos no respectivo fato gerador ou ultrapassar 50% do valor das rendas geradas na mesma incidência, expondo Ricardo Lobo Torres que os princípios da razoabilidade e da econimicidade, bem manejados, têm a aptidão de modular o efeito confiscatório 20; e) Art. 150, V à liberdade de ir e vir direito de locomoção, proibindo a limitação ao tráfego de pessoas e de bens; f)art. 150, VI, b à liberdade de pensamento e religião proibindo instituir impostos sobre templo de qualquer culto; g) Art. 150, VI, d à liberdade de pensamento, proibindo impostos sobre patrimônio, renda ou serviços de partidos políticos, entidades sindicais de trabalhadores, instituições de educação e assistenciais sem fins lucrativos; h) Art. 150, VI, d - à liberdade de pensamento e de palavra proibindo impostos sobre livros, jornais, periódicos e papel destinado à sua impressão. 5 OS CÓDIGOS ESTADUAIS DE DEFESA DOS CONTRIBUINTES No Brasil vemos que os contribuintes, por seus representantes no legislativo dos estados, vêm se preocupando em ver assegurados seus direitos, através de diplomas específicos, não obstante as disposições constitucionais precitadas, havendo editado seus código de defesa dos contribuintes os estados de Minas Gerais e São Paulo. 5.1 MINAS GERAIS: A LEI DE 07/04/

12 Nas Alterosas estatui a Lei 13515/2000 o Código de Defesa do Contribuinte do Estado de Minas Gerais, contendo 41 artigos, divididos em 7 seções : Seção II Dos Direitos Do Contribuinte (arts. 4º a 11) Onde se relacionam em 18 itens esses direitos, dos quais cabe alinhar em breve e não exaustiva notícia: a) igualdade de tratamento em qualquer repartição administrativa; b) acesso a dados e informações de seu interesse e obtenção de certidões no prazo de 15 dias; c) educação tributária e orientação sobre procedimentos administrativos; d) recusa a prestar informações por requisição verbal,quando preferir intimação por escrito; e) exigir mandado judicial para busca em local que não contenha mercadoria ou documento de interesse da fiscalização, que poderá lacrar o móvel ou depósito em que acredite estejam os bens ou documentos, lavrando termo próprio e entregando-o ao contribuinte, solicitando de imediato ao seu superior a obtenção de ordem judicial; f) amplo direito de defesa; g) observância pela Administração dos princípios da legalidade, igualdade, anterioridade, irretroatividade, publicidade, capacidade contributiva, impessoalidade, uniformidade, não diferenciação e vedação de confisco. h) gerência de seu próprio negócio, vedada a divulgação de quaisquer informações obtidas por razões de ofício, sobre a sua situação econômico ou financeira ou de terceiro, e sobre a natureza e estado de seus negócios.; i) não ser cobrado de obrigações prescritas; j) ver excluídas dos sistemas das repartições fazendárias referências a débitos prescritos, tributários ou não. Seção V Das Normas E Das Práticas Abusivas (arts. 20 a 22) Nesta Seção define-se como abusiva a exigência de obrigações incompatíveis com a boa-fé, a equidade e os bons costumes, que ofenda os princípios fundamentais do sistema jurídico, e que seja excessivamente onerosa para o contribuinte ultrapassando sua capacidade econômica e financeira e reduzindo sua competitividade no seu ramo de atividades. Finalmente ali se veda à autoridade administrativa, sob pena de responsabilidade, a prática de atos como por exemplo condicionar a prestação de serviço ao cumprimento de obrigação sem base legal, negar ao contribuinte a 12

13 autorização para impressão de documentos fiscais, com fundamento na existência de débito; fazer-se acompanhar de força policial apenas para efeito coativo; etc. Seção VI Do Sistema Estadual De Defesa Do Contribuinte ( arts. 23 a 26) Onde se institui o SISTEMA ESTADUAL DE DEFESA DO CONTRIBUINTE SISDECON, composto pela Câmara de Defesa do Contribuinte CADECON e pelos Serviços de Proteção dos Direitos do Contribuinte DECON, cabendo à CADECON o planejamento, elaboração, proposição, coordenação da política estadual de proteção ao contribuinte, sendo órgão de composição mista (representantes do governo e entidades privadas), Seção VII Das Sanções (arts. 27 a 29) Onde se atribui ao CADECON e aos DECONS receber reclamações dos contribuintes, facultado ao CADECON, no caso de reclamação procedente, representar contra o servidor responsável, devendo imediatamente ser aberta sindicância ou processo administrativo disciplinar, ou dar conhecimento à autoridade competente das irregularidades apuradas, que deverá suspender os efeitos dela decorrentes até que seja sanada, estabelecendo-se ainda que a iniciativa das ações judiciais será sempre do contribuinte, possibilitado ao DECON intervir no processo como assistente, iniciativa essa que se defere também às entidades de classe, associações e cooperativas de contribuintes. Observação que se nos parece imperativa é a de que a norma estadual, neste caso, há de necessariamente conformarse com a legislação processual federal, eis que privativa a competência da União para legislar sobre direito processual a teor do art. 22, I, da Carta Magna. 5.2 SÃO PAULO: LEI COMPLEMENTAR nº. 939 DE 3 DE ABRIL DE 2003 A lei complementar supra, que Institui o código de direitos, garantias e obrigações do contribuinte no Estado de São Paulo, contendo 25 artigos e um artigo único de disposição final e transitória, dividido em 5 capítulos: 13

14 Capítulo II Dos Direitos, Garantias E Obrigações Dos Contribuintes (arts. 4º a 7º) - Aqui se apresenta o rol de direitos dos contribuintes, onde cumpre colocar em relevo: a) adequado e eficaz atendimento pela Secretaria da Fazenda; b) igualdade de tratamento, respeito e urbanidade, nas repartições públicas do Estado; c) a ciência formal da tramitação do processo administrativo-fiscal, vistas e obtenção de cópias; d) preservação do sigilo de seus negócios; e) a faculdade de cumprir as obrigações acessórias por meios eletrônicos; f) o exercício do direito de defesa; g) obtenção de certidões, a serem fornecidas dentro do prazo de 10 dias úteis; h) o exercício do direito de petição; i) o ressarcimento de danos causados por agente da Administração Tributária. Especifica ainda o capítulo das obrigações do contribuinte, dentre elas o fornecimento de condições de segurança e local adequado em seu estabelecimento para a execução dos procedimentos de fiscalização. Capítulo III Dos Deveres Da Administração Fazendária (arts. 8º a 20) Este capítula, trata da atividade fiscalizatória da Fazenda, desde a emissão de ordem de fiscalização, notificação ou outro ato administrativo autorizando a execução de quaisquer procedimentos fiscais, exceto nos casos de extrema urgência que a lei exemplifica (flagrante infracional, continuidade de ação fiscal iniciada em outro contribuinte, apuração de denúncia),, prazo de 180 dias para devolução de bens e documentos apreendidos, salvo quando prova de infração, necessidade de fundamentação da decisão de julgamento, resposta à consulta no prazo de 30 dias, a vedação de emissão de ordem de fiscalização ou equivalente no caso de denúncia anônima que não preencha os requisitos que enumera. Capítulo IV Do Sistema Estadual De Defesa Do Contribuinte ( arts. 21 a 250 É instituído o Conselho Estadual de Defesa do Contribuinte CODECON, de composição paritária integrado por representantes do poder publico, e entidades empresariais e de classe, cabendo-lhe planejar, elaborar, propor coordenar e executar a política estadual de proteção ao contribuinte, recebendo e analisando consultas, sugestões e reclamações dos 14

15 contribuintes, representando quando for o caso contra o servidor responsável, devendo ser aberta imediatamente sindicância ou processo administrativo disciplinar. 6 O PROJETO DE LEI DO SENADO 646/99 COMPLEMENTAR O Senador JORGE BORNHAUSEN apresentou o projeto de lei complementar supra em 25/11/1999, onde ainda se encontra na CAE Comissão de Assuntos Econômicos, Relator Sem. ROMERO JUCÁ Tem o projeto como ementa Dispõe sobre os direitos e garantias dos contribuintes e dá outras providências, disciplinando a matéria em 53 artigos, divididos em 7 capítulos, a saber; Capítulo I Das Disposições Preliminares Capítulo II Das Normas Fundamentais Capítulo III Dos Direitos do Contribuinte Capítulo IV Das Consultas em Matéria Tributária Capítulo V Dos Deveres da Administração Fazendária Capítulo VI Da Defesa do Contribuinte Capítulo VII Das Disposições Finais 6.1 principais disposições do projeto De se ceder, aqui, a palavra ao autor do projeto, que nos itens 7 a 21 de sua justificação relaciona os pontos que vê como de maior relevância de sua proposição: 7 Destaque-se, de início, algumas disposições que, no projeto, mais afetam a relação do cidadão-contribuinte com Fisco e mais demandam o repensar de práticas consagradas no nosso direito público. A cláusula que conceitua justiça tributária como aquela que atenda aos princípios constitucionais da isonomia, da capacidade contributiva, da eqüitativa distribuição da carga tributária, da generalidade, da progressividade e da não confiscatoriedade (art. 2º, parágrafo único). São parâmetros para a validade dos tributos, tanto para o Fisco que o institua, quanto para o contribuinte que o conteste. Sua abstração cederá à eficácia no exame de cada caso concreto, seja no plano administrativo ou no processo judicial. Tal norma, em combinação com aquelas que dispõem sobre o processo administrativo-tributário e a fundamentação dos atos da Administração Fazendária, abre campo novo à relação do cidadão com o agente estatal. 8 A explicitação de que o exigir ou aumentar tributo somente se dará mediante lei (Const. Fed., art. 150, inciso I) pressupõe a estipulação expressa de todos os elementos indispensáveis à incidência, quais sejam, descrição objetiva da 15

16 materialidade do fato gerador, a indicação dos sujeitos do vínculo obrigacional, da base de cálculo e da alíquota, bem como dos aspectos temporal e espacial da obrigação tributária (art. 4º). Mas do que a legalidade formal, também a transparência, a moralidade e a economicidade (Const. Fed., art. 37, caput) na relação de direito entre os sujeitos ativo e passivo da relação tributária. 9 O respeito à anualidade (Const. Fed., art. 150, inciso III, alínea b) mediante publicidade que se dê, efetivamente, dentro do ano civil anterior ao da exigibilidade, mediante circulação dos diários oficiais até 31 de dezembro, com acesso aos assinantes e ao público em geral, donde inválidas as ficções de circulação com data retroativa do periódico (arts. 5º e 9º). 10 A identificação diferenciada dos fatos geradores e das bases de cálculo dos impostos atribuídos à competência da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, de sorte a evidenciar a inexistência, ainda que indireta, da bi-tributação (art. 7º). 11 A explicitação do serviço prestado ou posto à disposição do obrigado e do exercício do poder de polícia que justifiquem a criação de taxas (art. 6º). 12 Crucial à nova cidadania e à construção constitucional é à disposição de que os efeitos da decisão transitada em julgado, em controle difuso ou em ação direta proclamando a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo federal, estadual, municipal ou do Distrito Federal, não implicarão exigência de complementação, no âmbito administrativo ou judicial, do valor do crédito tributário extinto anteriormente à vigência da decisão (art. 15.) Cuida-se de conferir estabilidade e previsibilidade à relação jurídica já consolidada entre o contribuinte e o Fisco. Vale dizer, extinto embora o crédito tributário, ou usufruída uma vantagem fiscal qualquer, estará o contribuinte sujeito a ter que pagar a mais, ou a se desfazer e a compensar monetariamente a vantagem fiscal, se, a qualquer momento, em futuro incerto, vier o Judiciário a declarar inconstitucional a lei vigente ao tempo de consolidação da relação tributária. 7. ESTATUTO DO CONTRIBUINTE: UTOPIA OU NECESSIDADE JURÍDICA O Estatuto do Contribuinte ainda não é uma realidade no Brasil. E nem se pode afirmar que o venha a ser em breve, apesar dos projetos de lei em tramitação no Senado e na Câmara Federal. Isso porque, desde a primeira votação de emendas ao Projeto de Lei Complementar nº 646/99 nas mesas das comissões do Senado, já se revelou que não há consenso em relação à matéria a uns, seria desnecessário face estar disposto na Carta Republicana os direitos do 16

17 cidadão, a outros, seria fundamental no afã de elidir qualquer manobra futura visando reduzir ou minimizar a proteção do contribuinte em relação aos atos praticados pelo Estado. Aliás, durante as discussões e votações, a principal polêmica entre os Senadores favoráveis e os contrários à aprovação do projeto consiste na questão da conveniência de o Brasil adotar um Código de Defesa do Contribuinte. Destarte destacar o enfraquecimento dos direitos individuais homogêneos a lei n o 7.347, de 24 de julho de 1985 em seu Artigo 1º, parágrafo único que trata da ação civil pública, descreve real flagrante a pujança governamental no afã de dificultar o exercício dos direitos do contribuinte, pois vejamos: Art. 1º - Regem-se pelas disposições desta Lei, sem prejuízo da ação popular, as ações de responsabilidade por danos morais e patrimoniais causados Parágrafo único. Não será cabível ação civil pública para veicular pretensões que envolvam tributos, contribuições previdenciárias, o Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS ou outros fundos de natureza institucional cujos beneficiários podem ser individualmente determinados. (Incluído pela Medida provisória nº , de 2001)(g.n.) Esta regra deixa claro a intenção em cercear o direito do contribuinte mormente quando amparado pelo Ministério Público, tirando força institucional na busca da defesa do contribuinte. 8 OS DIREITOS DOS CONTRIBUINTES E A APLICAÇÃO HETERÔNOMA POR INFLUÊNCIA DOS PACTOS INTERNACIONAIS Dos pactos internacionais citados, dois deles mereceram a atenção da doutrina e dos tribunais quanto à abrangência dos direitos dos contribuintes : a Convenção Européia dos Direitos Humanos (CEDH), do Conselho da Europa e a Convenção Americana de Direitos Humanos de 1969 (Pacto de San José da Costa Rica). 8.1 A Convenção Européia Dos Direitos Humanos - CEDH A CEDH, de 4 de novembro de 1950, embora a critique COMPARATO por se ater aos direitos individuais clássicos, apresentou evolução em sua trajetória, que culminou com a inclusão, sob seu pálio, dos direitos econômicos, vale dizer, também dos direitos dos contribuintes, com supedâneo em seu art. 6º, 1º, que assim dispõe: 17

18 Article 6 Right to a fair trial 1. In the determination of his civil rights and obligations or of any criminal charge against him, everyone is entitled to a fair and public hearing within a reasonable time by an independent and impartial tribunal established by law... Como aponta MASSON historiando que o Conselho de Estado francês negou a aplicação da CEDH em matéria fiscal, havendo se pronunciado em sentido contrário a Corte de Cassação (Câmara Comercial e Financeira), vindo a Comissão Corte Européia dos Direitos do Homem a se definir também no mesmo sentido, admitindo a aplicação da CEDH também em matéria impositiva Do texto o 1º deflue ainda o direito do contribuinte de ver seu litígio julgado dentro de um prazo razoável 10, havendo já sido obrigada a Itália a indenizar um contribuinte por haver demorado 8 anos um processo de seu interesse. 8.2 O Pacto De San José Da Costa Rica (1969) O Pacto de San José da Costa Rica, promulgado em nosso país pelo decreto no. 678, de , ao determinar as garantias judiciais é, como salientou RAMÓN VALDES COSTA 11 o primeiro documento internacional que expressamente inclui os direitos de natureza fiscal dentre os por ele garantidos, na forma de seu 1º, verbis : Art. 8º - Garantias judiciais. 1º - Toda pessoa tem direito a ser ouvida com as devidas garantias e dentro de um prazo razoável, por um juiz ou tribunal competente,independente e imparcial, estabelecido anteriormente por lei, na apuração de qualquer acusação penal formulada contra ela, ou para que se determinem seus direitos ou obrigações de natureza civil, trabalhista, fiscal ou de qualquer outra natureza. Destarte, recebido o Pacto em nosso direito,aqui deverão ter suas normas, em nosso entender, plena aplicação, ingressando em nosso direito com a força e vigor que lhe empresta o art. 5º, 2º da Constituição Federal. Julgado do STF sobre o Tratado de Viena em relação a sua aplicabilidade heterônoma no direito pátrio da seguinte forma: 18

19 Salienta-se que o Ministro Relator Ilmar Galvão, entendeu, perfeitamente cabível a isenção pela União, através de tratado internacional, não somente de tributos estaduais, mas, também, dos municipais. Embora o julgamento acima referido está ainda em seu início, o Supremo Tribunal Federal, através de seu Pleno, já exarou sua interpretação sobre o artigo 151, III, da Constituição da República, mesmo que de forma incidental. Ação Direta de Inconstitucionalidade , proposta pelo Procurador-Geral da República. 9 - O ESTATUTO DO CONTRIBUINTE EM OUTROS PAÍSES Buscando consolidar o quadro dos direitos do contribuinte face à administração fiscal, assistimos no último quarto do século que passou e no início deste século XXI à introdução, em vários países, de normas codificadas de direitos do contribuinte, dando o seu ESTATUTO. Assim é que dentre outras podemos enumerar:- CANADÁ Declaration of Taxpayer Rights 1985;- ESTADOS UNIDOS Taxpayer Bill of Rights 1998;- ESPANHA LEY DE DERECHOS Y GARANTIAS DE LOS CONTRIBUYENTES 1998;- ITÁLIA STATUTO DEL DIRITTI DEL CONTRIBUENTE Canadá Declaration Of Taxpayer Rights Primazia, sem dúvida, cabe ao Canadá, cuja Declaration 12 se fez em 2002 objeto de projeto de emenda da House of Commons (Bill C-332 primeira leitura de 10/12/2002), visando confirmar os direitos dos contribuintes e criar o Bureau de Proteção dos Contribuintes, emendando também o Income Tax Act a fim de determinar que o ônus da prova incumbe ao Ministro, ao pretender exigir imposto do contribuinte, se este colaborou plenamente com o ministério fornecendo todos os documentos razoavelmente necessários pelo ministério exigidos e deu uma explicação razoável das operações financeiras praticadas. Os direitos constantes da Declaração original são os direitos à informação, cortesia e consideração, imparcialidade, presunção de honestidade, tratamento justo, privacidade e confidencialidade, recurso, audiência antes do pagamento, arranjar seus negócios de modo a pagar o menor imposto. 9.2 E.U.A. taxpayer bill of rights (1998) 19

20 O bill of rights americano, consubstanciado como titulo III do Internal Revenue Service Reestructuring and Reform Act de 1998, alinha regras gerais e também casuísmos em benefício dos contribuintes, cabendo apontar, dentre outros, os seguintes aspectos: a) Ônus da prova incumbente à Administração Fiscal, desde que preenchidas as condições que menciona; b) Confidencialidade nas relações do contribuinte com seu representante autorizado perante o IRS; c) Possibilidade de pagamento em prestações do tributo exigido; d) Possibilidade de recuperar custos e despesas (inclusive honorários de advogado ou auditor) de defesa em processos administrativos ou judiciais em caso de vitória; e) Penhora da residência principal do contribuinte somente permitida em casos excepcionais; f) Penhora de contas bancárias sujeitas a aviso prévio de 30 dias ao contribuinte, a fim de que este possa apresentar defesa ou requerer pagamento parcelado; g) Proibição de penhora de propriedade quando as despesas de penhora e venda do bem excederem o seu valor de mercado; h) Criação do Office for Taxpayer Services. Cabe ainda apontar que inúmeros estados americanos já possuem ou estão em vias de possuir seus estatutos dos contribuintes, como por exemplo: Alabama, Arkansas, Califórnia, Colorado, Florida, Geórgia, Hawaii, Indiana, Kentucky, Minnesota, Montana, Nebraska, New Hampshire, North Carolina, North Dakota, South Dakota, Virginia e Wisconsin Espanha Ley De Derechos Y Garantias De Los Contribuyentes (Lei 1/98 De 26 De Fevereiro De 1998) Enumera a lei espanhola como direitos gerais dos contribuintes: a)observância da capacidade econômica e dos princípios de justiça, generalidade, igualdade, progressividade, equitativa distribuição da carga tributária e proibição do confisco; b) Aplicação do sistema tributário basear-se-á nos princípios da generalidade, proporcionalidade, eficácia e limitação dos custos indiretos do cumprimento das obrigações acessória; c) Direito de informação e assistência pela Administração Fiscal; d) Direito a conhecer o estado dos procedimentos de que seja parte; e) Direito a certidões e cópias das declarações apresentadas; f) Direito de não apresentar documentados já apresentados e que estejam em poder da Administração; 20

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