Combinação de Negócios, Mensuração ao Valor Justo e Instrumentos Financeiros

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1 Jorge Vieira Assessor Superintendência de Normas Contábeis e de Auditoria

2 Combinação de Negócios, Mensuração ao Valor Justo e Instrumentos Financeiros

3 Uma questão inicial para reflexão: Com as IFRSs, aumentam os riscos profissionais do Auditor Independente?

4 Desafios Profissionais: Dimensões Contábeis Mensuração Reconhecimento Evidenciação CH cede lugar ao valor justo Habilidades de julgamento e intuição econômica Habilidades de comunicação

5 E o Evangelho, Novo Testamento assim orienta: Contadores e Auditores, alegrai-vos! É chegadaanovaera...

6 Prova de Fé 1: "Combinação de Negócios" Uma transação ou outro evento por meio do qual um ADQUIRENTE obtém o CONTROLE de um ou mais NEGÓCIOS. Transações que por vezes são referidas como FUSÕES GENUÍNAS ( true mergers ) ou fusão entre iguais SÃO TAMBÉM consideradas combinações de negócios na forma adotada ao termo nesta IFRS. (Appendix A Defined Terms IFRS#3/PT CPC 15)

7 Formatação Jurídica x Tratamento Contábil: 2,53% Antes da Combinação de Negócios Outros Cia Y Mercado 97,47% A Cia Y tem o seu controle pulverizado no mercado. Ninguém a controla. Obs. A Cia Y possui cláusulas estatutárias ( poison pills ) que inviabilizam economicamente a redução de seu free float. Cia Alfa Cia X 100% A Cia X é subsidiária integral da Cia Alfa 45% 45% Mercado Mercado 100% Cia Y Depois da Combinação de Negócios Cia Beta Cia Beta Cia. Alfa Cia. Alfa 100% Cia X 55% 55% Hipótese 1: Juridicamente ocorre uma fusão entre as duas companhias Y e X, que deixam de existir, sendo que o acervo líquido de ativos de ambas as companhias é vertido para a Cia Beta resultante da fusão. Hipótese 2: Juridicamente ocorre a constituição de uma nova companhia-beta,sendoqueas duas companhias Y e X tornam-se subsidiárias integrais de Beta. Contabilmente há uma aquisição de controle de Y por X nas duas hipóteses.

8 Seguindo o Evangelho, Novo Testamento... Contadores e Auditores, julgai com subjetivismo responsável, para que não sejais julgados...

9 Reconhecimento e mensuração do goodwill ( 32-33): Contraprestação transferida(*) em troca do controle da adquirida, ao valor justo da data da aquisição. Goodwill Ativo de Indenização Participação de Não Controladores, ao valor justo ou de proporção Ativos Intangíveis identificados, ainda que não contabilizados na Adquirida, a valores justos (**) Participação da Adquirente na Adquirida, ao valor justo, imediatamente antes da Combinação ( BC in stages ) Ativo tangíveis adquiridos e passivos assumidos identificados, a valores justos (***) (*) inclusive as de natureza contingente (**) desde que atendam as condições para reconhecimento da IAS 38/PT CPC 04. (***) devem ser observadas as regras de exceção ao princípio de mensuração e reconhecimento.

10 Reconhecimento e mensuração do ganho por compra vantajosa ( 34-36): Antes de reconhecê-lo, revisar procedimentos de cálculo (IFRS#3, 36) Ganho por compra vantajosa Ativo de Indenização Contraprestação transferida(*) em troca do controle da adquirida, ao valor justo da data da aquisição. Participação de Não Controladores, ao valor justo ou de proporção Ativos Intangíveis identificados, ainda que não contabilizados na Adquirida, a valores justos (**) Participação da Adquirente na Adquirida, ao valor justo, imediatamente antes da Combinação ( BC in stages ) Ativo tangíveis adquiridos e passivos assumidos identificados, a valores justos (***) (*) inclusive as de natureza contingente. (**) desde que atendam as condições para reconhecimento da IAS 38/PT CPC 04. (***) devem ser observadas as regras de exceção ao princípio de mensuração e reconhecimento.

11 Prova de Fé 2: "Mensuração ao Valor Justo" Valor justo é o preço [preço de saída] que seria recebido para vender um ativo pago para transferir um passivo Em uma transação ordenada, entre participantes de mercado, na data da mensuração.

12 Constatação Empírica: Mensuração ao Valor Justo é Informação Contábil Relevante! É aquela capaz de fazer diferença nas decisões que possam ser tomadas pelos usuários ( QC6). Premissa subjacente: HME na sua forma semi forte Pr eços J. Ohlson (CAR, 1995) i LucrosAnormais, = =1 (1 + k) n i t α + β1pli + β2 + t t Estatisticamente significativo ε i

13 Hierarquia para o valor justo: [IFRS 13, itens 72-90] Níveis Hierárquicos: V A L O R J U S T O 1º Nível: Preços cotados (não ajustados) em mercados ativos para ativos e passivos idênticos, que a entidade possa acessar na data da mensuração. [IFRS 13, item 76] 2º Nível: inputs não categorizados no nível 1 que sejam observáveis para o ativo ou passivo, seja direta ou indiretamente. [IFRS 13, item 81] 3º Nível: inputs não observáveis para o ativo ou passivo. [IFRS 13, item 86]

14 Medição de Desempenho - DRE: CH VJ Investimento Realizado Criação ou Destruição de Riqueza

15 Custo Histórico x Valor Justo: Representação Fidedigna Uma dada companhia adquire IFs, cujo valor de mercado se encontra abaixo do seu preço unitário (PU), adotando como valor do negócio o PU do dia, sem considerar, portanto, o deságio reconhecido pelo mercado. Essa aquisição é feita de forma conjugada com uma operação de crédito, através da qual a companhia tem um prazo de médio a longo para liquidar a operação, assumindo juros contratuais abaixo dos praticados pelo mercado.

16 Custo Histórico x Valor Justo: Aquisição de IF para uso como moeda em aquisição de controle de companhia. Valor de Mercado do IF 91,10 Valor do PU 100,00 Empréstimo Concedido 100,00 Tx contratual Tx mercado 1,98% a.m. 6,85% a.m.

17 Custo Histórico x Valor Justo: Contabilidade ao CH M 0 M 1 M 2 M 0 M 1 M 2 Ativo Passivo caixa 80,00 80,00 80,00 Empréstimos 100,00 101,98 104,00 IF 100,00 100,00 100,00 PL Capital 80,00 80,00 80,00 Lucros Ac. -1,98-4,00 Total 180,00 180,00 180,00 Total 180,00 180,00 180,00 DRE: M 1 M 2 Despesa Financeira -1,98-2,02 Resultado -1,98-2,02

18 Custo Histórico x Valor Justo: Contabilidade ao Valor Justo M 0 M 1 M 2 M 0 M 1 M 2 Ativo Passivo caixa 80,00 80,00 80,00 Empréstimos 100,00 101,98 104,00 IF 100,00 100,00 100,00 Juros a Apropriar -8,90-4,64 0,00 Ajuste ao Valor Justo -8,90-8,90-8,90 PL Capital 80,00 80,00 80,00 Lucros Ac. -6,24-12,90 Total 171,10 171,10 171,10 Total 171,10 171,10 171,10 DRE: M 1 M 2 Despesa Financeira: Contratual -1,98-2,02 Diferença Mk -4,26-4,64 Resultado -6,24-6,66

19 Mais um versículo... Contadores e Auditores, privilegiai a essência econômica em detrimento da forma jurídica.

20 Prova de Fé 3: "Instrumentos Financeiros " Contabilidade de Hedge Instrumentos Financeiros Compostos/Híbridos

21 Contabilidade de Hedge: Avaliando a Eficácia do Hedge: O que fazer? PT CPC 38; AG105 - Um hedge só é considerado altamente eficaz se ambas as condições seguintes forem satisfeitas: (a) No início do hedge e em períodos posteriores, espera-se que o hedge seja altamente eficaz em alcançar alterações de compensação no valor justo ou nos fluxos de caixa atribuíveis ao risco coberto durante o período para o qual o hedge foi designado. Essa expectativa poder ser demonstrada de várias formas, incluindo uma comparação das alterações passadas no valor justo ou nos fluxos de caixa da posição coberta que sejam atribuíveis ao risco coberto com as alterações passadas no valor justo ou nos fluxos de caixa do instrumento de hedge, ou pela demonstração de elevada correlação estatística entre o valor justo ou os fluxos de caixa da posição coberta e os do instrumento de hedge. A entidade pode escolher uma taxa de hedge diferente de um para um a fim de melhorar a eficácia do hedge, como descrito no item AG100. (b) Os resultados reais do hedge estão dento do intervalo de 80 a 125%. Por exemplo, se os resultados reais forem tais que a perda no instrumento de hedge corresponder a $ 120 e o ganho nos instrumentos de caixa corresponder a $ 100, a compensação pode ser medida por 120/100, que é 120%, ou por 100/120, que é 83%. Nesse exemplo, supondo que o hedge satisfaz a condição da alínea (a), a entidade concluiria que o hedge tem sido altamente eficaz.

22 Contabilidade de Hedge: Operação de hedge é contratada para o período de X2 a X3. Os resultados observados por data de corte, assim como os testes de eficácia previstos no CPC#38, são apresentados abaixo: Variações no Valor Justo Teste de Eficácia Instrumento Item Por Período Acumulado Período de Hedge Objeto de Hedge 1,25 0,8 1,25 0, X (8.000) (1,25) (0,80) (1,25) (0,80) X (1.500) (3,33) (0,30) (1,58) (0,63) X (10.000) (0,80) (1,25) (1,18) (0,85) X (2.500) (1,80) (0,56) (1,25) (0,80) X (4.200) (1,67) (0,60) (1,32) (0,76) Operação pode qualificar-se para fins de hedge accounting?

23 Coligindo-se evidências estatísticas... Correlação Paramétrica de Pearson Coluna 1 Coluna 2 Coluna 1 1 Coluna 2-0,

24 Coligindo-se mais evidências estatísticas... Dependent Variable: INSTHEDGE Method: Least Squares Date: 08/29/13 Time: 23:09 Sample: 1 5 Included observations: 5 Variable Coefficient Std. Error t-statistic Prob. OBJETOHEDGE VARECONOMICA C R-squared Mean dependent var Adjusted R-squared S.D. dependent var S.E. of regression Akaike info criterion Sum squared resid Schwarz criterion Log likelihood F-statistic Durbin-Watson stat Prob(F-statistic)

25 Em caso de a aplicação das normas contábeis vigentes (Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações do CPC) colidir com a REPRESENTAÇÃO FIDEDIGNA, o que fazer? Regra de override Representação verdadeira e apropriada ( True and Fair view ) Primazia da Essência sobre a Forma Parecer de Orientação CVM n. 37/2011 Quando a aplicação de um Pronunciamento, Interpretação ou Orientação do CPC conduzir à elaboração e apresentação de Demonstrações Contábeis que não correspondam a uma representação fidedigna da realidade econômica, o normativo específico deverá ser descumprido e os efeitos dessa decisão e a justificativa para tal decisão deverão ser divulgados em conjunto com as Demonstrações Contábeis ( 19-24, PT CPC n. 26). A não ser que dito procedimento seja terminantemente vedado do ponto de vista legal e regulatório ( 19, PT CPC n. 26)

26 Ainda na profissão de fé! Contadores e Auditores, não se escudai cegamente nas regras como salvaguarda profissional. A salvaguarda profissional está na qualidade da informação prestada! Isto sim agrega valor para a Sociedade!

27 IFs Compostos/Híbridos: Que bicho é esse?

28 IFs Compostos/Híbridos: Definições nas IFRSs: Instrumento Híbrido (IAS 39, 10-13, AG27-AG33B): Um instrumento híbrido é todo aquele instrumento financeiro que contém um derivativo embutido ( embbeded derivative ) abrigado em um instrumento principal ( host contract ) Instrumento Composto (IAS 32, 28-32, AG30- AG35): Um instrumento composto é um instrumento financeiro não derivativo que contém elementos de passivo ( liability ) e de patrimônio líquido ( equity ).

29 Tratamento contábil para fins de reconhecimento: Split Accounting via mensuração ao valor justo de cada parte do IF, a depender de algumas condições.

30 Last, but not least... Contadores, estudai com afinco Finanças e Estatística para não perecerem.

31 As opiniões externadas nesta apresentação são de minha inteira responsabilidade, não refletindo, necessariamente, o entendimento da Comissão de Valores Mobiliários CVM. Jorge Vieira Assessor Superintendência de Normas Contábeis e de Auditoria

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