UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU AVM FACULDADE INTEGRADA A GESTÃO DE CUSTOS NO APOIO À TOMADA DE DECISÕES

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1 UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU AVM FACULDADE INTEGRADA A GESTÃO DE CUSTOS NO APOIO À TOMADA DE DECISÕES Por: Ricardo Dufrayer Gomes Orientador Prof. Nelsom Magalhães Rio de Janeiro 2012

2 2 UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU AVM FACULDADE INTEGRADA A GESTÃO DE CUSTOS NO APOIO À TOMADA DE DECISÕES Apresentação de monografia à AVM Faculdade Integrada como requisito parcial para obtenção do grau de especialista em Engenharia de Produção. Por: Ricardo Dufrayer Gomes

3 3 AGRADECIMENTOS A minha família, amigos e colegas de classe e trabalho que muito me apoiaram e incentivaram neste trabalho.

4 4 DEDICATÓRIA Dedico este trabalho a minha querida esposa que sempre me apoiou, incentivou e nos momentos mais difíceis está ao meu lado.

5 5 RESUMO O principal objetivo desse estudo é abordar a importância de se conhecer as informações sobre a formação dos custos, diretos ou indiretos, dos produtos da empresa. Em um mercado globalizado, erros na decisão de qual sistema ou método de custeio utilizar podem gerar informações distorcidas para a elaboração das estratégias a serem adotadas. Demonstramos no segundo capítulo quais são os sistemas e métodos de custeio normalmente utilizados na atualidade, com suas vantagens e desvantagens. As análises destas informações em conjunto com outras direcionadas ao preço do produto são estudas no terceiro capítulo. Através destes estudos comprovamos que as atividades de: planejar, estimar, monitorar e controlar os custos, utilizando metodologias e técnicas corretas são primordiais para o sucesso e permanência da empresa no mercado.

6 6 METODOLOGIA Este trabalho foi elaborado com base em fundamentação teórica, utilizando publicações na Internet e livros dos autores mais renomados no assunto.

7 7 SUMÁRIO INTRODUÇÃO 8 CAPÍTULO I Contabilidade de Custos 10 CAPÍTULO II Sistemas e Métodos de Custeio 16 CAPÍTULO III Análise das Informações Sobre Custos 28 CONCLUSÃO 37 BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 39 ÍNDICE 40

8 8 INTRODUÇÃO A análise de custos é vista tradicionalmente como o processo de avaliação do impacto financeiro das decisões gerenciais alternativas. A gestão de custos é uma análise vista sob um contexto mais amplo, em que os elementos estratégicos tornam-se mais conscientes, explícitos e formais. Compreender o comportamento destes custos significa entender a complexa interação do conjunto de direcionadores de custos em ação em uma determinada situação. Desta forma os dados de custos são usados para desenvolver estratégias superiores a fim de se obter uma vantagem competitiva sustentável, mesmo que esta vantagem represente ganhos em melhorias contínuas na eficácia, impactando em resultados operacionais crescentes que remuneram adequadamente os investimentos alocados e permitem atualização tecnológica constante. No atual momento de competição global, o custo de produto ou de processo é o principal aspecto a ser considerado na avaliação das alternativas estratégicas. Estratégias que não sejam financeiramente exeqüíveis ou que não produzam retornos financeiros adequados não podem ser estratégias apropriadas. Quando uma empresa escolhe por uma determinada metodologia de gestão de custos, esta deverá ter definida a sua forma de aplicação e conhecer profundamente o potencial de informações para a análise que introduzirá uma gestão estratégica eficaz e, por conseqüência, obter melhores resultados.

9 9 Gerenciar bem os custos é uma das atribuições do gestor de qualquer organização, independente do segmento de atuação. Cada vez mais, as organizações vêm desenvolvendo projetos que têm como objetivo atingir suas metas estratégicas e, nesse contexto, o gerenciamento de custos tem se tornado essencial. Ele contempla planejar, estimar, monitorar e controlar os custos, utilizando metodologia e técnicas que devem ser definidas claramente. As reduções de custos, cada vez mais frequente, interferem fortemente nos resultados dos balanços das empresas, sendo sua contribuição muitas vezes superior ao equivalente aumento das receitas.

10 10 CAPÍTULO I CONTABILIDADE DE CUSTOS 1.1 A História Durante a Revolução Industrial surgiu à necessidade do desenvolvimento de um sistema contábil-financeiro para controlar com mais precisão a produção. Demonstrações financeiras consistentes e auditorias independentes passaram a ter uma importância cada vez maior na comunicação das informações financeiras para os investidores. A contabilidade de custos se desenvolveu em um ambiente caracterizado pelo aumento da mecanização e da padronização. O procedimento contábil interno e o custeio dos produtos utilizados no século XX foram desenvolvidos entre 1880 e Nesta época a preocupação era voltada para o produto individual. A partir desta data, uma ênfase maior foi dada ao custeio de estoque, para que pudesse ser relatado aos investidores através de demonstrações financeiras da empresa. Enquanto uma empresa tivesse produtos relativamente homogêneos e, que consumissem recursos na mesma proporção, informações de custos médios, fornecidas por um sistema de custos voltado para a parte financeira, esta empresa era atrativa financeiramente. Os métodos de custeio do produto e as práticas de contabilidade gerencial que foram desenvolvidas e utilizadas nas últimas décadas eram adequados a um tipo específico de ambiente decisório e para um tipo específico de tecnologia de manufatura. As décadas que se seguiram a II Guerra Mundial foram caracterizadas por um rápido crescimento econômico, e

11 11 a produtividade e a procura intensa de bens fizeram com que as empresas tivessem uma falsa impressão de segurança nos seus sistemas contábeis. As recessões econômicas dos anos 1980 e 1990, junto com a ascensão rápida da competição internacional, cortaram as margens de lucro e deram papéis fundamentais ao custeio preciso de produtos e ao aumento no controle de custos, para as tomadas de decisões administrativas, criando assim uma necessidade de reestruturação da gestão de custos. 1.2 Conceitos Básicos A atribuição de custos é uma das atividades básicas do sistema de contabilidade de custos. Este processo requer o conhecimento de algumas definições para se ter uma idéia de como calcular os custos Gasto É o esforço que a empresa realiza para obtenção de um bem ou serviço, representado por entrega ou promessa de entrega de ativos Custos São os Gastos acumulados para execução de uma atividade, fabricação de um produto ou aquisição de uma mercadoria Perda São os Gastos não-intencionais decorrentes de fatores externos fortuitos ou da atividade produtiva normal da empresa.

12 Investimento É o esforço financeiro feito pela empresa, com a perspectiva de um retorno, em um momento futuro, superior ao valor utilizado Despesas São os Gastos com bens e serviços consumidos direta ou indiretamente com a finalidade de obtenção de receitas Depreciação É um tipo de Custo ou Despesa que visa constituir um fundo de reserva, cujo objetivo é a reposição do capital permanente Desembolso É à saída de numerário do caixa da empresa. 1.3 Análise de Custos O gerenciamento de custos tem papel importante no planejamento e nas definições das etapas de um projeto ou na elaboração de produtos ou serviços, pois ele fornece dados para o sistema de informações que as empresas utilizam para tomadas de decisões, sendo a viabilidade econômica um dos principais fatores para a seleção de investimentos que serão feitos. Coletar, processar e produzir informações precisas sobre custos de maneira rápida e consistente contribui para o processo de melhoria contínua e o sucesso dos investimentos feitos.

13 13 Segundo Kerzner (2003), a participação, desde o início do processo de planejamento, dos representantes de cada área envolvida é fundamental. São eles que conhecem com detalhes as suas atividades, de tal forma que podem definir mais uma alternativa para sua execução e, com isso, facilitar a escolha daquela que tiver melhor estimativa de custos. A análise de custos pode ser expressa em diferentes unidades referenciais, sendo a de maior utilização a unidade monetária. O custo de um projeto baseia-se no planejamento de todas as atividades que consomem recursos de diversos tipos, ao longo do tempo. 1.4 Classificação de Custos Os custos podem ser classificados de várias maneiras. Esta classificação vai depender do uso que se dará à informação solicitada. Assim, o método apropriado irá variar de acordo com o contexto em que a decisão será tomada Custos Diretos São os custos que podem ser apropriados diretamente (sem rateio) aos produtos, bastando existir uma medida de consumo (quilos, horas de mãode-obra, consumo de energia, etc...). Desse modo, os custos variam proporcionalmente ã quantidade produzida Custos Indiretos São aqueles cuja incorporação aos produtos necessita de rateio em virtude da impossibilidade de mensuração (aluguel, depreciação, etc...). Estes custos podem ainda ser classificados em quatro grandes subgrupos: custos administrativos, custos comerciais, custos tributários e custos financeiros.

14 Custos Administrativos empresa. São os custos relacionados às atividades de administração da Custos Comerciais empresa. São os custos incorridos na comercialização dos produtos da Custos Tributários São os custos decorrentes de disposições legais, compreendendo tributos, impostos, taxas, emolumentos e tarifas Custos Financeiros São os que se referem ao custo do dinheiro, juros por empréstimos tomados para financiar capital de giro ou para aquisição de bens duráveis, como equipamentos Custos Fixos São aqueles cujos valores serão os mesmos independentemente do volume produzido ou das vendas da empresa Custos Variáveis São aqueles que se modificam de forma proporcional e direta em função da quantidade produzida ou do volume de vendas da empresa.

15 Custos Totais fixos e variáveis. São aqueles constituídos pelo somatório das parcelas dos custos Custos Incorridos São aqueles que se referem ao valor financeiro investido na produção ou venda do produto e independentemente do que aconteça, não podem ser recuperados Custos de Oportunidade É o custo da oportunidade de desistir da fabricação de um produto em detrimento de outro.

16 16 CAPÍTULO II SISTEMAS E MÉTODOS DE CUSTEIO 2.1 Sistemas de Acumulação de Custos É a forma pela qual os custos são acumulados e apropriados aos produtos. Existem dois sistemas básicos de acumulação de custos, o sistema por ordem de serviço ou produção e o sistema por processo. A decisão de qual sistema é o mais adequado à empresa, quase sempre depende da natureza da sua produção Acumulação de Custos por Ordem de Serviço A ordem de serviço, também denominada ordem de produção ou fabricação, compreende um formulário adequado (ou sistema de processamento eletrônico de dados), no qual se faz o controle do custo incorrido em cada mês do período e seu total acumulado de todos os fatores envolvidos na produção de um produto ou série de unidades do mesmo produto. Neste sistema, os produtos ou lotes de produtos são específicos, de acordo com o pedido e produzido em menor escala Acumulação de Custos por Processo Quando a produção de uma empresa industrial é realizada de forma contínua, repetitiva, seriada, adota-se o método de acumulação de custos por processo. Normalmente, os produtos são padronizados e produzidos em larga escala. O custo por processo caracteriza-se pela própria natureza do fluxo de produção. Os materiais são submetidos a uma contínua transformação, por meio de várias etapas ou fases de fabricação, até atingir o produto final.

17 17 Cada etapa ou fase de transformação há de corresponder a um centro de custos, mantendo-se o controle individualizado dos fatores de produção (mão-de-obra, materiais diretos, gastos diretos e uma parcela de gastos indiretos distribuídos pro rata). O método de acumulação de custos por processo deve proporcionar informações, de modo a permitir o controle permanente de: Produção acumulada (volume de unidades físicas produzidas até o mês a que corresponde o relatório de custos); Média mensal da produção (média mensal do volume de unidades físicas produzidas até o mês a que corresponde o relatório de custos). Custo médio unitário (das unidades produzidas em cada mês do período) Diferenças Básicas entre os Sistemas de Acumulação Por Ordem de Serviço Custos acumulados por produtos e produção descontinuada. Por Processo Custos acumulados por fases de fabricação e produção contínua. 2.2 Métodos de Custeio Custeio por Absorção ou Funcional Perante o Regulamento do Imposto de Renda, este é o único método admitido de custeio, pois considera que todos os custos incorridos, sejam eles diretos ou indiretos, serão alocados aos produtos ou serviços.

18 18 Os custos dos produtos em processo, ou acabados em estoque, permanecem ativos até serem confrontados com as receitas futuras por ocasião da geração das receitas de vendas. DIAGRAMA PARA O CUSTEIO POR ABSORÇÃO Despesas Custos Indiretos Diretos Rateio Produto A Produto B Produto C Estoque (+) Receita das Vendas (-) Custos dos Produtos Vendidos = Lucro Bruto (-) Despesas Operacionais = Lucro Operacional

19 19 A demonstração de resultados do exercício (DRE), apresentada pelo método de por absorção, é aquela exigida pelo Regulamento do Imposto de Renda, conforme o modelo abaixo: Vendas brutas ( ) Impostos, devoluções, abatimentos = Vendas líquidas ( ) Custos dos produtos vendidos = Margem bruta ( ) Despesas operacionais = Resultado operacional antes do resultado financeiro (+/-) Resultado financeiro = Resultado operacional líquido (+/-) Perdas e ganho não operacionais = Lucro antes do imposto de renda ( ) Imposto de renda e contribuição social = Lucro líquido Vantagens do Custeio por Absorção ou Funcional Melhor valoração dos estoques, pois estes absorvem os custos fixos e variáveis. Apuração dos custos de produção somente é feita após o rateio dos custos indiretos. Os custos fixos totais independem do volume fabricado. Atende a legislação fiscal. Permite a apuração do custo por centro de custo.

20 Desvantagens do Custeio por Absorção ou Funcional Não há identificação se os produtos realmente agregam valor para a empresa. Não considera o comportamento dos custos. Os critérios de rateio são arbitrários. A absorção dos custos pelos produtos dificulta a localização da ociosidade na empresa Custeio Variável ou Direto Neste método, os custos de produção são previamente classificados em variáveis e fixos, e apenas os custos variáveis são alocados aos produtos. Os custos fixos são considerados como os gastos necessários à manutenção da capacidade de produção e, portanto, gastos do período. Assim, não são contabilizados como custos de produção e rateados aos produtos, mas lançados em sua totalidade diretamente no resultado do exercício. Este é um dos fatos que fazem com que este método não seja aceito pela legislação do imposto de renda. Os custos variáveis são as despesas próprias de cada produto ou serviço, antes da incidência dos custos e despesas fixas. Separando o que realmente pertence a cada produto e varia conforme sua quantidade (custos variáveis) e o que pertence a empresa e que, independe da quantidade produzida (custos fixos), conseguimos calcular quanto os produtos e serviços contribuíram para que a empresa possa cobrir seus gastos fixos.

21 21 DIAGRAMA PARA O CUSTEIO VARIÁVEL Despesas Custos Variáveis Fixas Variáveis Fixos Produto A Produto B Estoque (+) Receita das Vendas ( ) Custos Variáveis ( ) Despesas Variáveis = Margem de Contribuição ( ) Custos Fixos ( ) Despesas Fixas = Lucro Operacional

22 22 A demonstração de resultados do exercício (DRE), apresentada pelo método variável, é representada conforme o modelo abaixo: Vendas brutas ( ) Impostos, devoluções, abatimentos = Vendas líquidas ( ) Custos variáveis ( ) Despesas variáveis = Margem de contribuição ( ) Custos fixos ( ) Despesas fixas = Resultado operacional (+/-) Resultado financeiro = Resultado operacional líquido (+/-) Perdas e ganho não operacionais = Lucro antes do imposto de renda ( ) Imposto de renda e contribuição social = Lucro líquido Benefícios do Custeio Variável ou Direto Os custos fixos são constantes, independentes do aumento da quantidade produzida e vendida. O custo dos produtos é mensurável objetivamente, não sofrendo a interferência arbitrária ou subjetiva de terceiros. Há uma maior percepção de controle, pois existe uma noção de como os custos devem se comportar. Maior capacidade de planejamento, devido à identificação dos custos e despesas variáveis pode-se antecipar possíveis problemas.

23 Distorções do Custeio Variável ou Direto Subavaliação do estoque devido à exclusão dos custos fixos indiretos, ferindo os princípios contábeis e alterando o s resultados do exercício. Dificuldades quanto à análise de confrontação e competência. Problemas com a legislação fiscal devido à apuração do lucro do exercício, caso a empresa trabalhe com unidades em estoques em quantidades crescentes Custeio Baseado em Atividades (ABC) Este método parte da premissa de que os produtos consomem atividades e estas, por sua vez, são consumidoras de custos. Uma atividade é uma unidade básica de trabalho realizada dentro de uma empresa que consome diversos recursos, desde humanos (mão-de-obra) até os tecnológicos. As atividades têm um papel proeminente na atribuição de valores para outros objetos de custo e são elementos essenciais. O principal objetivo deste método é melhorar a qualidade, o conteúdo, a relevância e a oportunidade das informações de custos. Para Cooper e Kaplan (1995, p. 16), o custeio baseado em atividades é uma abordagem que analisa o comportamento dos custos por atividade, estabelecendo relações entre as atividades e o consumo de recursos, independente de fronteiras departamentais, permitindo a identificação dos fatores que levam a instituição ou empresa a incorrer em custos em seus processos de oferta de produtos e serviços e de atendimento a mercados e clientes.

24 Benefícios do Custeio Baseado em Atividades Inclusão da totalidade dos custos nos produtos, por meio das atividades. Considerando que todas as atividades que geram valor existem em função dos produtos, seus custos devem ser distribuídos. Estimativa de cada atividade em termos de objetivos da organização. Tendência de exibir o vínculo das atividades com seus resultados Distorções do Custeio Baseado em Atividades Necessidade de apuração de custos fixos unitários, podendo ser confundido com custos variáveis. Alto custo de implementação devido à complexidade de localização e mensuração das diversas atividades existentes. Incompatibilidade entre os custos de concorrentes, em decorrência de processos próprios Custeio das Unidades de Esforços de Produção (UEP) A principal característica deste método é a utilização de uma medida única de produção, a UEP, cujo valor é determinado através de um procedimento que obtém um valor de referência, permitindo a comparação de diferentes produtos. Cada diferente produto é medido por meio desse valor de referência.

25 Princípios Básicos O método de custeio das UEP possui três princípios que o sustentam e que o viabilizam como método de gestão, segundo Kliemann Neto (apud KRAEMER, 1995): Valor Agregado afirma que o produto de uma fábrica é o trabalho que se realiza sobre as matérias-primas e se reflete no valor que este trabalho agrega a elas. Este método trata a matéria-prima como simples objeto de trabalho. A unificação e o controle da produção serão feitos em função dos esforços despendidos pelos diversos postos operativos (PO), onde os materiais são processados, para a transformação em produtos acabados. Relações Constantes os produtos, para serem processados, passam por diversos postos operativos. Cada um desses postos possui uma capacidade de processamento, chamado potencial produtivo. Este princípio afirma que a relação entre os potenciais produtivos de dois postos operativos se mantém constantes no tempo, mesmo em face das variações econômicas. Estratificações afirma que para o cálculo dos potenciais produtivos dos postos operativos apenas devem ser considerados os itens de custo que proporcionam algum grau de diferenciação entre esses postos operativos. Ele orienta a operacionalização do princípio das relações constantes, alocando aos diversos postos operativos os valores dos itens de custo que possibilitarão a compreensão das diferenças entre os esforços de produção transferidos por eles aos produtos Vantagens do Custeio das Unidades de Esforços de Produção Simplicidade uma vez implantada a técnica, a operacionalização da mesma é muito simples. Conhecendo-se os postos operativos e os equivalentes em UEPs de cada produto, a apropriação de custos por

26 26 produto e por postos operativos se torna teoricamente fácil, reduzindo os custos de operação. Uso de medidas físicas ao basear o rateio dos custos em uma medida física, a apropriação dos custos é facilitada, pois os custos totais são distribuídos de acordo com a quantidade de UEP despendidas no período de contagem. Como é possível verificar a quantidade de UEPs por produto e por posto operativo, o acompanhamento das principais operações também pode ser otimizado. Padronização ao se estabelecer uma medida comum para todos os produtos e atividades, a comunicação no ambiente interno da empresa se torna facilitada pelo uso de uma linguagem comum Desvantagens do Custeio das Unidades de Esforços de Produção Não evidenciação das despesas de estrutura uma vez que o foco do método está nos custos de transformação, os demais não são considerados no rateio. Allora (1995) destaca que estes custos não devem ser incorporados aos produtos, pois não estão vinculados ao processo produtivo. Alto custo de implantação devido à complexidade dos trabalhos preliminares à operacionalização do método o seu custo de implantação é alto e depende de um acompanhamento dos especialistas da metodologia. Não tratamento dos desperdícios estes componentes dos custos não são evidenciados, pois na definição dos postos operativos são contempladas apenas as atividades diretamente vinculadas ao processo produtivo. Os custos vinculados às atividades acessórias ou que estariam indiretamente vinculadas à produção são geralmente absorvidas nos postos operativos, o que oculta à evidenciação de desperdícios.

27 27 Ocultação das melhorias entende-se que é a principal deficiência do método, pois o mesmo se fundamenta na radiografia da empresa em determinado período, momento este de onde serão obtidas as informações parametrizadoras da UEP. Como as empresas atuam na busca de melhorias contínuas, estes parâmetros operacionais estariam sendo modificados periodicamente. Vale destacar que a melhoria não se vincula a uma redução do tempo de passagem dos produtos pelos postos operativos, o que seria detectado pelas medidas de desempenho adotadas pelo método. A melhoria se refere à mudança na própria estrutura dos postos operativos bem como nas relações entre os postos.

28 28 CAPÍTULO III ANÁLISE DAS INFORMAÇÕES SOBRE CUSTOS Em um mercado atualmente competitivo, com clientes querendo negociar preços especiais e empresários buscando a maximização de resultados, a gestão de custos exerce importante papel no processo decisório. Todo gestor está sempre compelido a trabalhar por resultado e é cobrado por isso. Porém, antes de pensar em lucro, a primeira preocupação deve estar em não incorrer em prejuízo, ou seja, fugir da faixa vermelha. Dessa forma, podemos segmentar o processo de gestão em três premissas fundamentais. Em um primeiro momento, é primordial determinar o faturamento mínimo necessário para se conseguir ao menos pagar todos os custos operacionais. Nessa situação, espera-se que a receita gerada seja equivalente aos custos incorridos, nascendo daí a análise de ponto de equilíbrio. Em segundo instante, o gestor começa a pensar em auferir o resultado. Nesse contexto, deve-se avaliar o faturamento necessário para atingir o lucro estimado, baseado em projeções orçamentárias, constituindo, assim, a análise de margem de segurança. Num terceiro momento, o gestor passa a avaliar a possibilidade de maximizar os resultados, superando, assim, as metas operacionais, apurando-se o grau de alavancagem operacional (GAO). 3.1 Relação Custo-Volume-Lucro O estudo das relações entre receita, custos fixos e variáveis, despesas fixas e variáveis e resultado é denominado análise de custo-volumelucro. Essa análise propicia uma ampla visão econômica do processo de planejamento, examinando o comportamento das receitas totais, dos custos

29 29 totais e do lucro à medida que ocorre ma mudança no nível de atividade, no preço de venda ou nos custos fixos. Normalmente, utilizamos a análise da relação custo-volume-lucro como ferramenta que nos auxilia em questão do tipo: em quanto seriam afetados os custos e as receitas se vendêssemos unidades a mais ou se aumentássemos ou diminuíssemos o preço de venda, entre outras possibilidades. O custo-volume-lucro foi desenvolvido com o intuito de simplificar as hipóteses sobre os padrões de comportamento do custo e da receita. A análise da relação custo-volume-lucro está baseada nas suposições que seguem: Os custos totais podem ser divididos em uma parte fixa e em outra parte que é variável com relação ao nível de atividade. O comportamento das receitas e dos custos totais é linear dentro de uma determinada faixa de atividade. O que significa dizer que os preços de venda, a produtividade, e os custos dos insumos de produção também são constantes dentro da faixa de atividade considerada. Quando poderia caracterizar-se a não linearidade? No caso das receitas, reduções no preço de venda podem ser necessárias para elevar o volume das vendas a um nível mais alto. Da mesma forma, os custos variáveis unitários podem diminuir quando o nível de atividade aumentar. Isso ocorre à medida que os gestores manipulam o processo mais eficiente e eficazmente. O preço de venda unitário, os custos variáveis unitários e os custos fixos são conhecidos.

30 30 A análise abrange tanto um único produto quanto supõe que um dado mix de receita de produtos permanecerá constante mesmo quando a quantidade total de unidades vendidas se alterarem. Todas as receitas e os custos podem ser adicionados e comparados sem levar as considerações o valor do dinheiro no tempo. No processo de gestão de custos, esse tipo de análise pode responder a perguntas que constantemente surgem e a muitas situações em que, por desconhecerem procedimentos adequados, tantos executivos tomam decisões com base em sua própria opinião, levando, em inúmeros casos, à perda de clientes potenciais ou até mesmo ao encerramento das suas operações. 3.2 Tipos de Questionamentos Questionamentos que esse tipo de análise ajuda a dirimir. O empreendimento é viável? Qual o produto mais rentável? Qual o produto mais lucrativo? Produtos deficitários podem aumentar o lucro da empresa? Quais as consequências da retirada de determinado produto de fabricação? Variando um tipo de custo, para mais ou para menos, quais são as consequências nos resultados da empresa? Reduzindo a produção, quais são as consequências nos resultados?

31 31 Quando são produzidos diferentes produtos em proporções diferentes, quais as consequências no ponto de equilíbrio? Para responder essas perguntas, o gestor deve ter em mente que ele só gerencia aquilo que controla. Assim, o conhecimento dos efeitos possíveis em negócios diferentes na receita, nos custos e no resultado deve ser buscado pelo gestor antes do processo decisório. Quanto a isso, não existem custos ou despesas eternamente fixos, pois havendo, por exemplo, necessidade de se atender a uma oferta especial, será inevitável ultrapassar a capacidade instalada. Extrapolando assim os limites de oscilações a que esses gastos se referem, podemos incorrer em acréscimos que, por sua vez, não ocorrem de forma linear. Em inúmeras empresas, os únicos custos realmente variáveis no verdadeiro sentido da palavra são, praticamente, as matérias-primas. Mesmo assim, pode acontecer que o seu grau de consumo, em algum tipo de empresa, não seja exatamente proporcional ao grau de produção. Por outro lado, a mão-de-obra direta pode crescer à medida que se produz mais, mas não de forma exatamente proporcional, devido à produtividade que tenderia a aumentar até certo ponto, para depois começar a cair. A análise da relação custo-volume-lucro é utilizada para projetar o lucro obtido em diversos níveis de produção e vendas, bem como analisar o impacto sobre o lucro das modificações nos preços de venda, nos custos ou me ambos. Esse tipo de análise está calcado no custeio direto ou variável que, como visto anteriormente, é um método de custeio utilizado para fins decisoriais que orienta o gestor em processos de formação de preço, determinação do mix de produtos, decisão de retirar ou não um produto de linha, decisão de compra ou fabricação, além de possibilitar a análise do

32 32 comportamento dos lucros em função das variações de vendas. Através dessa relação, pode-se estabelecer qual a quantidade mínima que a empresa devera produzir e vender para que não incorra em prejuízo, atingindo-se assim o ponto de equilíbrio. Neste contexto, os custos e despesas variáveis assumem papel fundamental, pois são responsáveis por afetar de forma direta a margem de contribuição do produto ou serviço. 3.3 Análise do Ponto de Equilíbrio Para analisarmos o ponto de equilíbrio, torna-se necessário conhecermos quanto custa efetivamente o produto, qual é a estrutura do negócio em termos de capacidade máxima, custos de capacidade instalada, preço de venda e, consequentemente, as despesas marginais (variáveis) e fixas. Uma vez separados os custos da empresa em fixos e variáveis, os gestores estão de posse de informações úteis para a preparação de instrumentos de análise que, além de responder a diversos questionamentos, auxiliarão no processo de tomada de decisões, no planejamento e no controle. Considerada uma das principais análises utilizadas no processo de gestão, a do ponto de equilíbrio que em inglês é denominado break-evenpoint representa o momento em que a empresa atinge o resultado nulo em suas operações, ou seja, não há lucro nem prejuízo. Para que isso aconteça, é necessário que a receita total se iguale ao somatório dos custos e despesas totais, sejam eles fixos ou variáveis. Antes de pensarmos em gerar lucro e até mesmo maximizar o resultado, a preocupação inicial de todo gestor se prende a identificar que nível

33 33 de vendas atingir para que a margem de contribuição seja equivalente aos custos fixos. A análise do ponto de equilíbrio é uma consequência direta do comportamento dos custos diante do volume de atividade e pode ser trabalhada de três formas: Ponto de Equilíbrio Contábil: significa a quantidade que equilibra a receita total com a soma dos custos e despesas relativos aos produtos e serviços vendidos. Representa o modelo tradicional de avaliação. Ponto de Equilíbrio Econômico: é a quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas, acrescida de uma remuneração mínima (custo de oportunidade) sobre o capital investido na empresa, ou seja, a expectativa gerada pelos investidores de rentabilidade auferida ao negócio. Ponto de Equilíbrio Financeiro: é a quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas que representam desembolso financeiro para a empresa. Nesse caso, os encargos da depreciação são excluídos por não representarem desembolso para a empresa. Levando-se em consideração os conceitos apresentados, podemos caracterizar que o ponto de equilíbrio econômico é maior que o ponto de equilíbrio contábil, que, por sua vez, é maior que o ponto de equilíbrio financeiro.

34 34 Ponto de Equilíbrio Valor Ponto de Equilíbrio Receita Total Custo Total Custo Variável Total Custo Fixo Total Quantidade Prejuízo Lucro No ponto de equilíbrio a receita total iguala-se aos custos totais, dessa forma podemos representá-la pode-se apresentar a seguinte equação: Receita Total = Custo Total ou Receita Total = Custo Fixo Total + Custo Variável Total Podemos expressá-la de outras formas: Quantidade no ponto de equilíbrio x Preço unitário de venda = Custos Fixos + Quantidade no ponto de equilíbrio x Custo unitário variável Ou: Quantidade no ponto de equilíbrio x (Preço unitário de venda Custo unitário variável) = Custos Fixos

35 35 A quantidade de produtos a ser produzida para que a empresa encontre o ponto de equilíbrio pode ser encontrada através da expressão: Quantidade no ponto de equilíbrio = Custos Fixos Preço unitário de venda Custo unitário variável ou Quantidade no ponto de equilíbrio = Custos Fixos Margem de contribuição unitária 3.4 Margem de Segurança A margem de segurança é um indicador a ser utilizado no processo de gestão, para tanto, é necessário que a organização tenha bem definido o resultado estimado baseado em projeções orçamentárias. Esse resultado é determinado tomando-se por base a taxa mínima de atratividade, ou seja, o retorno esperado a fim de tornar interessante e conseqüentemente lucrativa a injeção de capital por parte dos investidores. Uma vez definido o resultado que se deseja auferir, pode-se então afirmar que a margem de segurança representa a percentagem máxima de redução na receita sem que se incorra em prejuízo. Em outras palavras, caso haja algum problema mercadológico que faça com que a empresa não consiga atingir o resultado projetado, qual o percentual máximo de redução da receita para, no mínimo, cobrir todos os custos operacionais, sejam estes fixos ou variáveis. Podemos definir a margem de segurança da seguinte maneira: Margem de segurança = Receita atual Receita no ponto de equilíbrio Receita atual

36 Grau de Alavancagem Operacional O grau de alavancagem operacional é gerado quando se atinge um volume de vendas acima do mínimo estimado, contribuindo para uma maximização do resultado. Ele representa quantas vezes o lucro aumentará ou diminuirá em função da variação da receita. Grau de alavancagem operacional (GAO) = % acréscimo no lucro % acréscimo no volume

37 37 CONCLUSÃO A análise de custos é vista tradicionalmente como o processo de avaliação do impacto financeiro das decisões gerenciais alternativas. A gestão de custos é uma análise vista sob um contexto mais amplo, em que os elementos estratégicos tornam-se mais conscientes, explícitos e formais. Compreender o comportamento destes custos significa entender a complexa interação do conjunto de direcionadores de custos em ação em uma determinada situação. Desta forma os dados de custos são usados para desenvolver estratégias superiores a fim de se obter uma vantagem competitiva sustentável, mesmo que esta vantagem represente ganhos em melhorias contínuas na eficácia, impactando em resultados operacionais crescentes que remuneram adequadamente os investimentos alocados e permitem atualização tecnológica constante. No atual momento de competição global, o custo de produto ou de processo é o principal aspecto a ser considerado na avaliação das alternativas estratégicas. Estratégias que não sejam financeiramente exequíveis ou que não produzam retornos financeiros adequados não podem ser estratégias apropriadas. Quando uma empresa escolhe por uma determinada metodologia de gestão de custos, esta deverá ter definida a sua forma de aplicação e conhecer profundamente o potencial de informações para a análise que introduzirá uma gestão estratégica eficaz e, por consequência, obter melhores resultados.

38 38 Gerenciar bem os custos é uma das atribuições do gestor de qualquer organização, independente do segmento de atuação. Cada vez mais, as organizações vêm desenvolvendo projetos que têm como objetivo atingir suas metas estratégicas e, nesse contexto, o gerenciamento de custos tem se tornado essencial. Ele contempla planejar, estimar, monitorar e controlar os custos, utilizando metodologia e técnicas que devem ser definidas claramente. As reduções de custos, cada vez mais frequente, interferem fortemente nos resultados dos balanços das empresas, sendo sua contribuição muitas vezes superior ao equivalente aumento das receitas.

39 39 BIBLIOGRAFIA CONSULTADA BARBOSA, Christina; ABDOLLAHYAN, Farhad; DIAS, Paulo Roberto Vilela; LONGO, Orlando Celso. Gerenciamento de Custos em Projetos. Rio de Janeiro: Fundação Getúlio Vargas, LINS, Luiz S; SILVA, Raimundo Nonato Sousa. Gestão Empresarial com Ênfase em Custos. Uma Abordagem Prática. São Paulo: Thomson, OLIVEIRA, Simone Espíndola de; ALLORA, Valerio. Gestão de Custos: Metodologia para a Melhoria da Performance Empresarial. Curitiba: Juruá, PINTO, Alfredo augusto Gonçalves; LIMEIRA, André Luis Fernandes; SILVA, Carlos Alberto dos Santos; COELHO, Fabiano Simões. Gestão de Custos. Rio de Janeiro: Fundação Getúlio Vargas, SOUZA, Marcos Antônio de; DIEHL, Carlos Alberto. Gestão de Custos: Uma Abordagem Integrada entre Contabilidade, Engenharia e Administração. São Paulo: Atlas, Acessado em Dezembro de Acessado em Dezembro de LUNELLI, Reinaldo Luiz. Os Principais Métodos de Custeio.

40 40 ÍNDICE FOLHA DE ROSTO 2 AGRADECIMENTO 3 DEDICATÓRIA 4 RESUMO 5 METODOLOGIA 6 SUMÁRIO 7 INTRODUÇÃO 8 CAPÍTULO I CONTABILIDADE DE CUSTOS A História Conceitos Básicos Gasto Custos Perda Investimento Despesas Depreciação Desembolso Análise de Custos Classificação de Custos Custos Diretos Custos indiretos Custos Administrativos Custos Comerciais Custos Tributários Custos Financeiros Custos Fixos Custos Variáveis Custos Totais Custos incorridos 15

41 Custos de Oportunidades 15 CAPÍTULO II METODOLOGIAS DE CUSTEIO Sistemas de Acumulação de Custos Acumulação de Custos por Ordem de Serviço Acumulação de Custos por Processo Diferenças Básicas entre os Sistemas de Acumulação Métodos de Custeio Custeio por Absorção ou Funcional Vantagens do Custeio por Absorção ou Funcional Desvantagens do Custeio por Absorção ou Funcional Custeio Variável ou Direto Benefícios do Custeio Variável ou Direto Distorções do Custeio Variável ou Direto Custeio Baseado em Atividades Benefícios do Custeio Baseado em Atividades Distorções do Custeio Baseado em Atividades Custeio das Unidades de Esforços de Produção Princípios Básicos Vantagens do Custeio das Unidades de Esforços de Produção Desvantagens do Custeio das Unidades de Esforços de Produção 26 CAPÍTULO III ANÁLISE DAS INFORMAÇÕES SOBRE CUSTOS Relação Custo-Volume-Lucro Tipos de Questionamentos Análise do Ponto de Equilíbrio Margem de Segurança Grau de Alavancagem Operacional 36 CONCLUSÃO 37 BIBLIOGRAFIA CITADA 39 ÍNDICE 40

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