REVOGAÇÃO DE BENEFÍCIO FISCAL DO PIS E DA COFINS PELA MP N 690/2015 REFERENTE AO PROGRAMA DE INCLUSÃO DIGITAL. INCONSTITUCIONALIDADE.

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1 REVOGAÇÃO DE BENEFÍCIO FISCAL DO PIS E DA COFINS PELA MP N 690/2015 REFERENTE AO PROGRAMA DE INCLUSÃO DIGITAL. INCONSTITUCIONALIDADE. Frederico de Moura Theophilo 1 I - Circunscrição do tema. II - A isenção e a alíquota zero natureza dos institutos. III - A isenção ou a redução de alíquota a zero por cento conferidas por prazo certo. IV - Impossibilidade de revogação de isenção e da redução de alíquota para zero concedida por prazo certo. V - Inconstitucionalidade da revogação dos artigos 28 a 30 da Lei n /2005. I - Circunscrição do tema. Em 2005, a pretexto de criar o programa de inclusão digital no seio da Lei n foram incluídos os artigos 28, 29 e 30, os quais estabeleciam que: Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita bruta de venda a varejo, (i) de unidades de processamento digital classificadas no código , produzidas no País; (ii) de máquinas automáticas para processamento de dados, digitais, portáteis, de peso inferior a 3,5Kg (três quilos e meio), com tela (écran) de área superior a 140cm² (cento e quarenta centímetros quadrados), classificadas nos códigos , ou da Tipi, produzidas no País; (iii) de máquinas automáticas de processamento de dados, apresentadas sob a forma de sistemas, do código da Tipi... classificados, respectivamente, nos códigos , , e da Tipi produzidas no País; (iv) de teclado (unidade de entrada) e de mouse (unidade de entrada) classificados, respectivamente, nos códigos e da Tipi, quando acompanharem a unidade de processamento digital classificada no código da Tipi; (v) modems, classificados nas posições , ou da Tipi; (vi) máquinas automáticas de processamento de dados, portáteis, sem teclado, que tenham uma unidade central de processamento com entrada e saída de dados por meio de uma tela sensível ao toque de área superior a 140 cm²... classificadas na subposição da Tipi, produzidas no País; (vii) telefones portáteis de redes celulares que possibilitem o acesso à internet em alta velocidade do tipo smartphone classificados na posição da Tipi, produzidos no País conforme processo produtivo básico estabelecido pelo Poder Executivo; e, (viii) equipamentos terminais de clientes 1 Advogado em Londrina. Sócio da Associação Brasileira de Direito Financeiro (ABDF); da International Fiscal Association (IFA); Membro do Instituto de Direito Tributário do Paraná; Membro Honorário do Instituto de Direito Tributário de Londrina (IDTL); Ex-Conselheiro do CARF-MF. 1

2 (roteadores digitais) classificados nas posições e da Tipi, desenvolvidos no País (art. 28). Por seu turno o artigo 29 também estabelecia que Nas vendas efetuadas na forma do art. 28 desta Lei não se aplica a retenção na fonte da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a que se referem o art. 64 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e o art. 34 da Lei no , de 29 de dezembro de E, finalmente, em seu artigo 30, inciso II, findava por determinar o prazo certo de tal benefício ao fixar que As disposições dos arts. 28 e 29 desta Lei... aplicam-se às vendas efetuadas até 31 de dezembro de 2018, consoante redação da Lei n de 19 de janeiro de Pois bem, agora, em 11 de agosto de 2015, 7 (sete) meses depois de prorrogado o benefício fiscal até 31/12/2018 pela Lei n de 19 de janeiro de 2015, o Poder Executivo baixou a Medida Provisória n 690 que em seu artigo 9º revoga taxativamente os referidos artigos 28 a 30 da Lei n /2005 citados anteriormente e em seu artigo 10 prescreve a data final desta revogação no primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação, ou seja, em 1º de dezembro próximo. O presente estudo busca saber se é possível tal revogação dos mencionados dispositivos legais à luz do que prescrevem as normas superiores do sistema juridico positivo. II - A isenção e a alíquota zero. Natureza dos institutos. O Código Tributário Nacional (CTN) segue a corrente da dicotomia na formação do crédito tributário que, embora decorrente do surgimento da obrigação tributária, tem natureza distinta esta última. Assim é que ali existem casos em que a extinção do crédito tributário implica também na extinção da obrigação correspondente (arts. 156 a 174) e outros casos em que a extinção do crédito tributário, chamada de exclusão, não implica necessariamente na extinção da obrigação correspondente, como são os casos de isenção e de anistia regulados pelos artigos 175 a 182 daquele código. Nesse passo começa a discussão doutrinária entre aqueles que não concordam com essa corrente dicotômica na formação do crédito tributário, identificando este como parte da própria obrigação tributária e os outros que estão acordes com essa distinção dos referidos institutos sendo o crédito tributário distinto da obrigação que lhe deu origem, como se deduz do parágrafo único do seu artigo 175. Nota-se do CTN que a isenção é instituto que atinge somente o crédito tributário (art. 175 do CTN); que somente pode ser concedida ou revogada por lei (arts. 176 e 178 do CTN); e, se for onerosa (exija contraprestações do isentado) ou por prazo certo, enquanto em vigor o prazo certo ou permaneça o ônus imposto ao contribuinte, não pode ser revogada (art. 178 do CTN). 2

3 Nos casos em que não seja onerosa ou concedida por prazo certo, a isenção pode ser revogada por lei, porém, tal revogação somente entra em vigor no primeiro dia do exercício seguinte em que foi revogada (art. 104, III do CTN). Feitas estas observações quanto ao instituto da isenção consoante o estabelecido no CTN, devo seguir abordando a questão de redução a zero por cento da alíquota de algum tributo. Antes, porém, convém citar a norma que estende o princípio da legalidade estrita em matéria fiscal à concessão de qualquer benefício ou mesmo, incentivo ao contribuinte, inserta no 6º do artigo 150 da Constituição, a saber: Art. 150 (...) 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, 2.º, XII, g. A letra g do inciso XII do 2º do artigo 155 da Constituição, confere à lei complementar, quanto ao ICMS, regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. Do visto supra, poderão ser excetuados do princípio da legalidade estrita em matéria fiscal, somente os casos do artigo 155, 2º, XII, g da Constituição, fixados por lei complementar material. Os demais casos de benefícios fiscais somente poderão ser concedidos por lei. E a redução a zero por cento de alíquotas de tributos é um benefício a contribuinte e não resta dúvida que é. De outro lado, tanto um benefício ao contribuinte como os que foram taxativamente citados no 6º do artigo 150 da Constituição, quanto a fixação da alíquota ou sua redução a zero por cento só podem ser estabelecidos por lei, compreendido o princípio da legalidade estrita em matéria fiscal. Exceções a este princípio somente poderão ser admitidas se prescritas na própria Constituição e elas são os casos do IPI, dos impostos sobre o comércio exterior (II e IE), do IOF e do ICMS mediante o estabelecido em lei complementar. Para o professor Paulo da Barros Carvalho 2, a isenção está contida em uma norma de estrutura, e não em uma norma de comportamento, sendo dirigidas ao relacionamento que as normas de conduta devem ter entre si. Sendo esta norma de isenção uma norma de estrutura, ela é oposta à regra matriz de incidência tributária e nos casos que especifica modifica tal regra de incidência. Portanto, a norma de isenção é dirigida à regra de incidência tributária, atingindo um ou mais critérios de sua estrutura (pessoal, espacial, materia e 2 CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO, Editora Saraiva, 3ª Edição, São Paulo, 1988, pgs. 301/305 3

4 quantitativo) e tornando-a, para o caso específico, uma regra de incidência suprimida parcialente. Cirado professor enumera oito maneiras distintas da regra de isenção inibir a regra de incidência, a saber: 1- PELA HIPÓTESE: a) atingindo-lhe o critério material, pela desqualificação do verbo; b) atingindo-lhe o critério material, pela subtração do complemento; c) atingindo-lhe o critério espacial; e, d) atingindo-lhe o critério temporal; 2 - PELO CONSEQUENTE: e) atingindo-lhe o critério pessoal, pelo sujeito ativo; f) atingindo-lhe o critério pessoal, pelo sujeito passivo; g) atingindo-lhe o critério quantitativo, pela base de cálculo; e h) atingindo-lhe o critério quantitativo, pela alíquota. Vê-se do exposto acima que, para o ilustre mestre paulista, a redução de alíquota a zero por cento, nada mais é que uma regra de isenção que atinge a regra de incidência pelo seu consequente, o critério quantitativo, pela alíquota. Esta a conclusão que se alcança diante do exposto anteriormente. III - A isenção ou a redução de alíquota a zero por cento conferidas por prazo certo. Inicialmente e partindo-se do princípio ser a redução de alíquota a zero por cento uma isenção que atinge a regra de incidência pelo seu consequente, o critério quantitativo, a primeira conclusão a qual se chega é que a redução a zero por cento da alíquota de qualquer tributo só pode ser estabelecida por lei, excetuados os casos previstos na própria Constituição (IPI, II, IE e ICMS). Observe-se que o 6º do artigo 150 da Constituição, elenca especificamente a redução da base de cálculo (critério quantitativo) como somente possível de ser concedida através de lei. De outro lado, também se aplicam à redução de alíquota a zero por cento as normas relativas à isenção estabelecidas no CTN, inclusive quanto àquela relativa às isenções concedidas por prazo certo. Desse modo, a redução de alíquota a zero por cento concedida por prazo certo, enquanto não findo este prazo, não pode ser revogada, consoante prescreve o artigo 178 do CTN. Do exposto, os artigos 9º e 10 da MP n 690/2015, por não encontrarem sustentação de validez no artigo 178 do CTN, são inválidos. 4

5 V - Inconstitucionalidade da revogação dos artigos 28 a 30 da Lei n /2005. Devo acrescentar, entretanto, que não fica somente na falta de sustentação de validez no artigo 178 do CTN, a revogação dos artigos 28 a 30 da Lei n /2005. É que, supondo, só por argumentação, que o instituto da redução de alíquota de tributo não tivesse a mesma natureza da isenção, mesmo assim, a inconstitucionalidade dessa revogação exsurge pela agressão frontal ao princípio da segurança jurídica no Estado de Direito, que está calcado da Estabilidade do Direito e na Confiança na Lei. Com efeito, o princípio da segurança jurídica, assim considerado fundamental à própria existência do Estado Democrático de Direito, está assentado em dois pilares. O primeiro é o da estabilidade do Direito, pelo qual as normas que compõem o sistema jurídico positivo, não devem ser modificadas diuturnamente sob pena de desestabilização de todo o sistema e, com isso, do próprio Estado de Direito. Já o segundo, é o da confiança na lei, pelo qual o cidadão haverá de saber que a lei será cumprida, quer para amparar seu direito, quer para aplicar a correspondente sanção em caso de sua violação. Alberto Xavier 3 já diz que haverá segurança jurídica quando houver uma rigorosa delimitação de esferas jurídicas e, sobretudo no campo do Direito Público, como uma estrita tutela dos direitos subjetivos privados, liberdade e propriedade. E mais adiante, complementa assentando que sem embargo de se denotarem neste campo algumas imprecisões terminológicas, pode dizer-se que a doutrina dominante especialmente a alemã, tende a ver a essência da segurança jurídica na susceptibilidade de previsão objetiva, por parte dos particulares, das suas situações jurídicas (Vorhersehbarkeit e Vorausberechenbarkeit), de tal modo que estes possam ter uma expectativa precisa dos seus direitos e deveres dos benefícios que lhe serão concedidos ou dos encargos que hajam de suportar. Daqui resulta que a idéia geral de segurança jurídica se analise como observam Lohlein e Jaenke num conteúdo formal, que é a estabilidade do Direito e num conteúdo material, que consiste na chamada proteção da confiança. (Vertrauensschutz). Precisamente o conceito de proteção da confiança assume no Direito Tributário uma larga projeção. Na Alemanha, o Tribunal Constitucional proclamou mesmo ser um imperativo constitucional de qualquer Estado de Direito aquilo a que chamou o princípio da confiança na lei fiscal (Vertrauengrundsatz bei Steuergesetzen; Verlassichkeit des Gesetzes) e segundo o qual as leis tributárias devem ser elaboradas de tal modo que 3 Princípios da Legalidade e da Tipicidade da Tributação. Editora Revista dos Tribunais, S. Paulo, 1978, pgs.43, 45 e 46. 5

6 garantam ao cidadão a confiança de que lhe facultam um quadro completo de quais as suas ações ou condutas originadoras de encargos fiscais. Ora, e aqueles contribuintes que investiram na produção e venda dos bens alcançados pelo mencionado benefício fiscal a eles garantido até 2018, esperando obter o devido retorno deste investimento? E aqueles que esperavam para poder alcançar a sua inclusão digital com os preços menores dos bens necessários a tanto? Note-se que o benefício de redução a zero das alíquotas do PIS e da COFINS acabava de ser prorrogado até 2018 em janeiro de 2015 pela Lei n de 19 de janeiro de 2015, e em agosto de 2015, pela MP n 690/2015, se vê a revogação de tal benefício. Tal fato lamentável corresponde a preparar-se uma armadilha para, de surpresa, alcançar aqueles que confiaram na referida prorrogação da inclusão digital, em total afronta ao princípio da segurança jurídica informador do Estado de Direito. E não só isso, tal revogação agride expressamente o disposto no inciso XXXVI do artigo 5º da Constituição ao atropelar o direito adquirido a tal benefício até 2018 e o ato jurídico perfeito de sua prorrogação até aquele ano pela Lei n de 19 de janeiro de Postas as considerações anteriores, torna-se cristalina a inconstitucionalidade desta revogação do citado benefício fiscal à inclusão digital. Notas CARVALHO, PAULO DE BARROS - Curso De Direito Tributário, Editora Saraiva, 3ª Edição, São Paulo, XAVIER, ALBERTO - Princípios da Legalidade e da Tipicidade da Tributação. Editora Revista dos Tribunais, S. Paulo,