FACULDADE DE PARÁ DE MINAS Curso de Administração. Flávia Viegas Fontes

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1 FACULDADE DE PARÁ DE MINAS Curso de Administração Flávia Viegas Fontes O DESENVOLVIMENTO DO CONTROLE INTERNO COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO FINANCEIRA EM UMA EMPRESA DO RAMO DE CONFECÇÃO Pará de Minas 2013

2 1 Flávia Viegas Fontes O DESENVOLVIMENTO DO CONTROLE INTERNO COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO FINANCEIRA EM UMA EMPRESA DO RAMO DE CONFECÇÃO Monografia apresentada à Coordenação de Administração da Faculdade de Pará de Minas como requisito parcial para a conclusão do curso de Administração. Orientadora: Prof. Ms Annévia Palhares Vieira Diniz Oliveira Pará de Minas 2013

3 2 Flávia Viegas Fontes O DESENVOLVIMENTO DO CONTROLE INTERNO COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO FINANCEIRA EM UMA EMPRESA DO RAMO DE CONFECÇÃO Monografia apresentada à Coordenação de Administração da Faculdade de Pará de Minas como requisito parcial para a conclusão do curso de Administração. Aprovada em: / / Prof. Ms. Annévia Palhares Vieira Diniz Oliveira Prof. Ms. Ruperto Benjamin Cabanellas Vega

4 3 Dedico este trabalho a meus pais que sempre me apoiaram e ensinaram o valor do estudo.

5 4 Agradeço a Deus por estar comigo em todos os momentos. À minha família pela compreensão e incentivos. À minha orientadora por toda atenção, contribuição, carinho e confiança. Aos demais professores pelo aprendizado. Ao proprietário da empresa objeto de estudo, por possibilitar a realização deste trabalho. Ao Ruperto, à Luana e ao Everton pelo apoio. E a todos que de alguma forma moldaram essa caminhada.

6 5 Mire veja: o mais importante e bonito do mundo, é isto: que as pessoas não estão sempre iguais, ainda não foram terminadas mas que elas vão sempre mudando. Afinam ou desafinam, verdade maior. É o que a vida me ensinou. João Guimarães Rosa

7 6 RESUMO O controle interno compreende o plano de organização adotado pela empresa para proteger seu patrimônio, além de planejar, ordenar e supervisionar informações. É uma ferramenta indispensável para o sucesso de uma empresa, pois permite que os recursos sejam corretamente empregados, sem desvios ou desperdícios, contribuindo para a reorganização financeira. O presente estudo teve duas vertentes: primeiro foram discutidos alguns elementos que englobam o controle, como auditoria, controladoria, controle interno, gestão financeira e outros fatores que deram embasamento ao tema abordado. Em seguida, foram elaborados controles e relatórios financeiros para a empresa. No final, o estudo deu uma ampla visão ao gestor das tarefas e operações que envolvem o cotidiano da organização e que precisam ser controladas. O presente trabalho foi direcionado para uma empresa do ramo de confecção. Palavras-chave: Controle interno. Gestão financeira. Contas a receber. Contas a pagar. Fluxo de caixa.

8 7 LISTA DE FIGURAS Figura 1 - Organograma da Empresa Figura 2 - Estrutura da Controladoria Figura 3 - Integração entre objetivos, procedimentos e avaliação dos controles internos. 22 Figura 4 - Objetivos dos controles internos Figura 5 - Ciclo básico do controle Figura 6 - Avaliação do sistema de controle interno e volume de testes Figura 7 - Origens das entradas e saídas de caixa Figura 8 - Fluxo de caixa e suas fontes... 45

9 8 LISTA DE QUADROS Quadro 1 - Tipos de Auditoria Quadro 2 - Fundamentos do Controle Interno Quadro 3 - Procedimentos específicos de controle... 29

10 9 LISTA DE TABELAS Tabela 1 - Controle de contas a receber Tabela 2 - Controle bancário Tabela 3 - Conciliação bancária Tabela 4 - Controle de contas a pagar Tabela 5 - Fluxo de caixa diário Tabela 6 - Fluxo de caixa mensal... 63

11 10 SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO Considerações iniciais Problema de pesquisa Objetivos Objetivo geral Objetivos específicos Caracterização da Organização Justificativa da pesquisa REFERENCIAL TEÓRICO Auditoria Controladoria Controle interno Importância do controle interno Objetivos do controle interno Categorias do controle interno Características de um eficiente sistema de controle interno Limitações do controle interno Requisitos para o controle interno Processo de controle interno Avaliação do controle interno Controles financeiros Segregação de função Implantação de controles físicos de ativos e registros Controle de sistemas e emissão de relatórios de controle financeiro Controle de caixa Controle de bancos Controle de contas a receber Controle de contas a pagar Fluxo de Caixa METODOLOGIA Delineamento da pesquisa Procedimentos técnicos de coleta de dados Procedimentos técnicos de análise de dados Plano de coleta de dados ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS Controle interno Controle de contas a receber Controle de bancos Controle de contas a pagar Fluxo de caixa PROPOSIÇÃO DE PLANOS OU MELHORIAS CONSIDERAÇÕES FINAIS... 65

12 Limitações de estudo Recomendações para trabalhos futuros REFERÊNCIAS APÊNDICE... 69

13 12 1 INTRODUÇÃO 1.1 Considerações iniciais Com o aprofundamento do estudo sobre controle interno, sua importância e procedimentos e o levantamento de informações, foi possível compreender a necessidade de controlar e organizar os recursos financeiros, a fim de proporcionar uma gestão mais eficiente. Esta monografia teve o objetivo de desenvolver um controle interno que possibilitasse ao gestor controlar as atividades financeiras da empresa atuante no setor de confecção. 1.2 Problema de pesquisa Como possibilitar ao gestor uma ferramenta capaz de controlar as atividades financeiras da empresa? 1.3 Objetivos Objetivo geral Possibilitar ao gestor uma ferramenta capaz de controlar as atividades financeiras da empresa de confecção Objetivos específicos a) revisar na literatura os conceitos do controle interno; b) apresentar a aplicabilidade do controle interno e o gerenciamento de informações; c) identificar os controles internos financeiros da empresa estudada; d) identificar as melhorias e modificações dos controles internos financeiros de acordo com a fundamentação teórica; e) elaborar controles e relatórios financeiros para a empresa estudada.

14 Caracterização da Organização A empresa estudada é uma microempresa (ME) atuante no mercado há sete anos e conta atualmente com dezoito colaboradores e um sócio-proprietário. Está localizada na cidade de São Sebastião do Oeste, centro-oeste mineiro, e atua no setor de confecção. A empresa participa do processo de fabricação de camisas de tecido masculinas, fazendo apenas a etapa de montagem/costura das peças. Seu único cliente, por opção, envia o tecido já cortado para a confecção, esta somente compra as linhas e as peças para as máquinas, não prega botões e nem embala. As outras etapas do processo são feitas também por empresas do ramo. A empresa terceiriza a confecção dos punhos e colarinhos e não vende o produto para o mercado, apenas presta o serviço para seu cliente. O mercado estudado é bastante concorrido, principalmente na região de localização da empresa, devido a este fator o diretor almeja expandir seu negócio, fabricar e vender seu próprio produto, além de ampliar suas atividades como confeccionar peças em malha. Fazendo uma análise de pontos fortes e fracos da empresa em questão, temos o seguinte: 1) pontos fortes: a) qualidade do seu serviço no mercado; b) habilidade e conhecimento técnico; c) consolidação no setor em que atua; d) pouca verticalização no organograma. 2) pontos fracos: a) mão-de-obra escassa; b) falta de uma estrutura física que comporte aumento da produção; c) dificuldade de atingir as metas; d) falta de controle dos recursos financeiros. A representação gráfica da estrutura da empresa estudada é mostrada através da FIG.1.

15 14 FIGURA 1 - Organograma da Empresa FIGURA 1 Organograma da Empresa Diretoria Gerente Financeiro Assistente Administrativo Vendas Gerente de Produção Produção Fonte: elaborado pela autora, Justificativa da pesquisa O tema controle interno é fundamental em qualquer empresa como auxílio na tomada de decisões, redirecionando-a em busca de resultados cada vez melhores. Devido à concorrência acirrada e às mudanças no mercado, as empresas precisam ter controle das operações para proteger seu patrimônio e garantir a correta aplicação de seus recursos. Neste sentido, o controle interno se torna uma ferramenta indispensável ao gestor tanto no dia-a-dia da empresa quanto no planejamento financeiro. O projeto teve o propósito de desenvolver um eficiente controle interno capaz de proporcionar uma estabilidade financeira para a empresa, tornando-a mais competitiva em um mercado globalizado e concorrente, a fim de contribuir para a continuidade de suas operações e expansão de suas atividades. A sociedade tem com este trabalho um estudo sobre a importância do controle interno no gerenciamento de uma empresa do setor de confecção. O meio acadêmico recebe mais uma contribuição que pode ser utilizada por alunos da Fapam e de outras instituições de ensino para trabalhos futuros. Para a aluna este projeto proporcionou colocar em prática todos os conhecimentos adquiridos durante o curso, uma forma de enriquecimento e aprimoramento para a carreira profissional.

16 15 2 REFERENCIAL TEÓRICO De acordo com Vergara (2010), o referencial teórico ou revisão da literatura tem por objetivo apresentar dados e informações contextuais sobre o tema ou problema, já realizado por outros autores. Uma revisão não só do acervo de teorias e suas críticas, como também os trabalhos realizados que as tomam como referência. 2.1 Auditoria A auditoria, em ampla visão, consiste no processo de examinar, do início ao fim, os métodos e as operações de uma empresa para corrigir ou verificar o cumprimento das normas. Segundo Perez Júnior (1998) a auditoria é o levantamento, o estudo e a avaliação de procedimentos e rotinas de uma organização, a fim de fornecer uma visão imparcial baseada em normas e princípios. O autor classifica a auditoria em três tipos, conforme QUADRO 1. QUADRO 1 - Tipos de Auditoria Auditoria Independente ou Auditoria Interna ou Operacional Externa Sujeito Profissional Funcionário da independente empresa Vínculo com a Contrato de Contrato de trabalho empresa auditada prestação de serviço Ação e objetivo Exame das Exame dos controles demonstrações interno e avaliação contábeis ou de da eficiência e alguma área eficácia da gestão específica ou procedimento predefinido como objeto de trabalho especial Auditoria da Fazenda (Federal, Estadual, Municipal) Funcionário público Força da lei Verificação da observância e cumprimento dos preceitos legais vigentes para apuração e recolhimento dos diversos tributos

17 16 Auditoria Independente ou Externa Finalidade Principalmente, emitir parecer sobre a adequação das Demonstrações Contábeis Relatório principal Parecer do auditor independente Usuários do trabalho A empresa e o público em geral Responsabilidade Profissional, civil e criminal Fonte: PEREZ JR., 1998, p. 15. Auditoria Interna ou Operacional Promover melhoria nos controles operacionais e na gestão de recursos Recomendações para melhoria dos controles internos e eficiência administrativa A empresa Trabalhista Auditoria da Fazenda (Federal, Estadual, Municipal) Evitar sonegação de tributos Relatório de fiscalização ou auto de infração Poder público Poder público Crepaldi (2009) destaca que a auditoria é uma ferramenta de gestão empresarial importante para a organização interna das empresas na redução de custos, simplificação dos processos, ganho de agilidade e aumento da rentabilidade. Araújo, Arruda e Barretto (2008, p. 1) definem auditoria como o processo de confrontação entre uma situação encontrada e um determinado critério, ou, em outras palavras, é a comparação entre o fato efetivamente ocorrido e o que deveria ocorrer. Pode-se afirmar que a auditoria é o conjunto de métodos técnicos aplicados de maneira independente sobre uma relação que envolve a obrigação de responder por uma responsabilidade conferida. Os autores transcrevem um interessante paralelo entre auditoria e medicina, como a seguir: A auditoria é o exame que o médico (auditor) faz em seu paciente (empresa) para verificar seu estado de saúde. Este pode ser aplicado, periódica ou eventualmente, no caso de suspeita de alguma disfunção do organismo (da empresa). Pode ser

18 17 específico para um determinado órgão do corpo humano (auditoria específica para um determinado setor da empresa) ou geral (abrange todos os setores da empresa: recursos humanos, financeiro, produção, meio ambiente, etc). Caso seja detectada alguma falha no funcionamento do organismo do paciente (setor auditado), este será submetido a um tratamento (medidas adotadas na pós-auditoria) e/ou a novos exames (novas auditorias). (LA ROVERE et al. apud ARAÚJO; ARRUDA; BARRETTO, 2008, p. 3). Portanto, a auditoria é um instrumento de gestão capaz de confrontar dados e situações através de verificações e análises de procedimentos para um determinado fim. No próximo tópico a controladoria será abordada para maior aprofundamento. 2.2 Controladoria Pode-se dizer que a Controladoria é um órgão de assessoria da empresa capaz de fornecer ao gestor todas as informações necessárias para a garantia dos interesses da organização. Figueiredo e Caggiano (2004) afirmam que a Controladoria é um ramo do conhecimento necessário para explicar as necessidades da empresa na busca da eficácia em meio aos vários agentes que os interagem. Os autores reforçam que a Controladoria tem por finalidade garantir informações adequadas às tomadas de decisão, contribuindo com os gestores na busca pela eficácia empresarial. A missão da Controladoria é zelar pela continuidade da empresa, assegurando a otimização do resultado global. (FIGUEIREDO; CAGGIANO, 2004, p. 26). Oliveira, Perez Jr. e Silva (2005) apontam a Controladoria como o setor responsável pelo projeto, elaboração, implementação e manutenção do sistema que integra as informações operacionais, financeiras e contábeis de determinada empresa. De acordo com os autores, a Controladoria deve apoiar e fornecer dados para os diversos gestores no planejamento e controle das atividades operacionais, financeiras, administrativas, comerciais, entre outras, através da manutenção de um sistema de informação. Pode-se entender como atribuição da Controladoria dar suporte de informações em todas as etapas da gestão, a fim de assegurar os interesses da empresa. Eles definem como o papel da Controladoria assessorar as várias gestões da empresa, fornecendo e integrando informações para facilitar o processo decisório.

19 18 Conforme Oliveira, Perez Jr. e Silva (2005) através da estrutura da Controladoria, as atividades de monitoramento dos controles gerenciais implicam, primeiramente, na melhoria dos sistemas de controle. Como resultado, haverá um aumento da eficácia e eficiência, uma vez que possíveis deficiências tornaram-se mais evidentes, permitindo aos gestores a adoção de medidas corretivas. Ver FIG.2. FIGURA 2 - Estrutura da Controladoria Fonte: OLIVEIRA; PEREZ JR.; SILVA, 2005, p. 16. Segundo Mosimann e Fisch (1999, p. 89) vários autores qualificam a Controladoria como um órgão de staff, no qual cada gestor tem autoridade para controlar sua área e se responsabiliza por seus resultados. Portanto, a Controladoria prestaria assessoria no controle, informando à administração os resultados das áreas, já que não poderia controlar as demais áreas. A Controladoria consiste em um corpo de doutrinas e conhecimentos relativos à gestão econômica. Pode ser visualizada sob dois enfoques: como um órgão administrativo com missão, funções e princípios norteadores definidos no modelo de gestão do sistema empresa; e como uma área do conhecimento humano com fundamentos, conceitos, princípios e métodos oriundos de outras ciências. (MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 88). Os autores destacam que o papel fundamental da Controladoria consiste em coordenar os esforços para alcançar um resultado global superior à soma dos resultados de cada área.

20 19 Moscove e Simkin (apud MOSIMANN; FISCH, 1999) afirmam que a Controladoria tem um importante papel no resultado empresarial, pois gera informações relevantes para a tomada de decisão. Segundo os autores Mosimann e Fisch (1999) quando não existe na empresa a Controladoria como órgão administrativo, a coordenação dos esforços para aumentar os resultados globais da empresa será exercida por outro gestor, aquele que possuir a maior visão geral de organização. De acordo com os autores os princípios que devem nortear a atuação da Controladoria no processo de planejamento da empresa são a viabilidade econômica dos planos, a objetividade, a imparcialidade e a visão generalista. A Controladoria pode ser conceituada como o conjunto de princípios, procedimentos e métodos oriundos das ciências da Administração, Economia, Psicologia, Estatística e, principalmente, da Contabilidade, que se ocupa da gestão econômica das empresas, com a finalidade de orientá-las para a eficácia. (MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 99). Padoveze (2005) considera questionável a definição acima feita por Mosimann e Fisch, ele cita que a Controladoria para esses autores é uma ciência autônoma e não se confunde com a Contabilidade, apesar de utilizar pesadamente o instrumento contábil. (PADOVEZE, 2005, p. 3). Para o autor, a Controladoria pode ser compreendida como a Contabilidade evoluída, como ocorre em todas as ciências, quando há a expansão do campo de atuação. Padoveze (2005) define como Controladoria a unidade administrativa responsável por implantar, desenvolver, aplicar e coordenar todos os instrumentos da Contabilidade dentro da empresa. A Controladoria é a utilização da Ciência Contábil em toda sua plenitude. (PADOVEZE, 2005, p. 3). À Controladoria não compete o comando do navio, pois esta tarefa é do primeiro executivo; representa, entretanto, o navegador que cuida dos mapas de navegação. É sua finalidade manter informado o comandante quanto à distância percorrida, ao local em que se encontra, à velocidade da embarcação, à resistência encontrada, aos desvios de rota, aos recifes perigosos e aos caminhos traçados nos mapas, para que o navio chegue ao destino. (HECKERT; WILLSON apud PADOVEZE, 2005, p. 33). Assim, a Controladoria deve ser implantada nas organizações para integrar os setores e facilitar a gestão empresarial. Por isso, é necessário o uso do controle interno, assunto do próximo capítulo.

21 Controle interno O controle interno é um conjunto de rotinas e métodos que auxilia o administrador na gestão ordenada da empresa. Crepaldi (2009, p. 348) ressalta que Controle Interno não tem o mesmo significado de Auditoria Interna. A Auditoria Interna é normalmente executada por um setor especializado e equivale a uma revisão organizada, por outro lado, o Controle Interno compreende os métodos e a organização adotados como planos permanentes da empresa. O autor ainda reforça que um melhor controle cria mais segurança para o trabalho, assim como um menor controle exige mais cautela na realização das tarefas. Uma boa definição do assunto pode ser vista conforme o Instituto Americano dos Contadores Públicos Certificados: O Controle Interno compreende o plano de organização e todos os métodos e medidas adotadas na empresa para salvaguardar seus ativos, verificar a exatidão e fidelidade dos dados contábeis, desenvolver a eficiência nas operações e estimular o seguimento das políticas administrativas prescritas. (INSTITUTO AMERICANO DOS CONTADORES PÚBLICOS CERTIFICADOS apud CREPALDI, 2009, p. 349). Segundo Crepaldi (2009), os fundamentos do controle interno podem ser expostos da seguinte forma, ver QUADRO 2. QUADRO 2 - Fundamentos do Controle Interno CONTROLE INTERNO A SER MOTIVO ADOTADO Devem ser fixadas as responsabilidades. Se não existir delimitação extra, o controle será deficiente. A contabilidade e as operações devem estar Um empregado não deve ocupar um posto separadas. em que tenha controle da contabilidade e, ao mesmo tempo, controle das operações que ocasionam lançamentos. Controles cruzados. Por exemplo, as vendas Devem ser utilizadas todas as provas diárias devem ser acumuladas e confrontadas disponíveis para se comprovar a exatidão, ao final do período com a soma das etiquetas visando assegurar que as operações foram das mercadorias entregues. registradas corretamente na contabilidade.

22 21 CONTROLE INTERNO A SER ADOTADO Nenhuma pessoa individualmente deve ter completamente a seu cargo uma transação comercial. Deve-se escolher e treinar cuidadosamente os empregados. Se for possível: Deve haver rotatividade entre os empregados destinados a cada trabalho; Deve ser imposta a obrigação de usufruto de férias para todas as pessoas que ocupam postos de confiança. As instruções de operações para cada cargo devem ser sempre fornecidas por escrito. Fonte: CREPALDI, 2009, p MOTIVO Qualquer pessoa, deliberadamente ou inadvertidamente, cometerá erros; entretanto, é provável que se descubram os erros se o manejo de uma transação está dividido entre duas ou mais pessoas. Um treinamento cuidadoso oferece como resultados: melhor rendimento, custos reduzidos e empregados mais atentos e ativos. Isso reduz as oportunidades de fraude e indica a adaptabilidade do empregado. Os manuais de procedimentos fomentam a eficiência e evitam erros ou interpretações erradas. Almeida (1996) afirma que o controle interno é um conjunto de rotinas e métodos com a finalidade de proteger os ativos da empresa, produzir informações contábeis confiáveis, auxiliar na condução ordenada dos negócios e ajudar os gestores nas tomadas de decisão. Oliveira, Perez Jr. e Silva (2005) apontam que o Controle Interno, para ser entendido, deve ser analisado no contexto das rotinas da empresa, conforme as necessidades empresariais, o tamanho e a cultura própria, variedade de negócios, dispersão geográfica. Os autores atribuem outra definição ao Controle Interno como o conjunto de métodos que integrados ao fluxo operacional, visa detectar e prevenir erros ou irregularidades, sejam intencionais ou não, que afetam negativamente o desempenho da empresa, causam impactos na lucratividade e refletem nos relatórios e demonstrativos. Ver FIG.3. Araújo, Arruda e Barretto (2008) mencionam a seguinte definição relativa ao controle interno:

23 22 O sistema de controle interno constitui-se do plano organizacional, bem como da totalidade de métodos e procedimentos adotados pela administração de uma entidade para ajudar a alcançar o objetivo administrativo de assegurar, tanto quanto possível, a condução ordeira e eficiente de seus negócios, incluindo observância de políticas e normas administrativas, a salvaguarda física dos ativos, a prevenção e detecção de erros e irregularidades, a integridade dos registros contábeis e a tempestiva preparação de demonstrações contábeis confiáveis. O sistema de controle interno vai além dos assuntos que se relacionam diretamente com as funções do sistema contábil. Os elementos do sistema de controle interno, isoladamente considerados, são conhecidos como controles internos, os quais, agregadamente, são conhecidos como controle interno. (IFAC apud ARAÚJO; ARRUDA; BARRETTO, 2008, p. 162). Conforme Peleias (apud PADOVEZE, 2005) o Controle Interno é um conjunto de normas, instrumentos e ações adotados pelas empresas, que devem estar em constante evolução, assegurando o alcance dos objetivos preestabelecidos, garantindo a transparência das operações e protegendo o patrimônio. Todo o conjunto visa garantir a eficiência operacional e a melhoria da gestão empresarial. FIGURA 3 - Integração entre objetivos, procedimentos e avaliação dos controles internos Fonte: OLIVEIRA; PEREZ JR.; SILVA, 2005, p Importância do controle interno Padoveze (2005) destaca a importância do controle interno como gerar relatórios e informações para o eficiente controle operacional, permitindo a reflexão e análise da empresa; procedimentos e ações que protegem os ativos da empresa, prevenindo contra as falhas humanas, intencionais ou não, e o mau uso dos recursos. Deve haver uma clara delegação de autoridade; a execução das transações deve ser segregada de seu registro contábil; as transações devem ser realizadas mediante autorização; as transações devem ser consubstanciadas em documentário hábil, de origem externa ou interna, avalizado segundo os procedimentos e autorizações; nenhum funcionário da organização deve ter todo o ciclo da transação sob seu controle; as instruções devem ser escritas e os procedimentos registrados, em papel

24 23 ou meio computacional; e utilizar o máximo possível de recursos computacionais, com procedimentos internos integrados e seqüenciais. (PADOVEZE, 2005, p. 38). Oliveira, Perez Jr. e Silva (2005), assim como Padoveze (2005), salientam que a importância do sistema de controle interno pode ser resumida considerando o controle das operações através de relatórios e análises concisos, da responsabilidade da administração pela salvaguarda dos ativos e pela prevenção de erros e fraudes, e de uma melhor proteção contra as fraquezas humanas. Para os autores, um sistema de controle interno que funcione adequadamente permite à administração ter maior confiança nas informações e demais dados gerados pelo sistema. Crepaldi (2009, p. 358) aponta que a importância do controle interno surge no momento em que se verifica que é ele que pode garantir a continuidade do fluxo de operações com as quais convivem as empresas. É através desse fluxo que a contabilidade gera informações importantes para a tomada de decisões. O autor sustenta que o controle interno gira em torno dos aspectos administrativos, que têm influência direta sobre os aspectos contábeis. (CREPALDI, 2009, p. 359). Um sistema de contabilidade quando não está apoiado em um eficiente controle interno é inútil, até certo ponto, uma vez que as informações contidas em seus relatórios não são confiáveis. Essas informações podem estar distorcidas, gerando conclusões erradas e danosas para a empresa. Crepaldi (2009) considera como princípios do controle interno a responsabilidade, as rotinas internas, o acesso aos ativos, a segregação de funções, o confronto dos ativos com os registros, as amarrações do sistema e a auditoria interna. Quanto à responsabilidade, as atribuições dos funcionários devem ser bem definidas e limitadas, preferencialmente por escrito, através do estabelecimento de manuais internos de organização. Por meio das atribuições ficam assegurados que os métodos de controle sejam executados, erros e irregularidades sejam detectados e responsabilidades por descuidos na realização das transações da empresa sejam apurados. Segundo Crepaldi (2009, p. 360) a empresa deve definir no Manual de Organização todas as suas rotinas internas. São rotinas como os formulários internos e externos, instruções para o preenchimento e destinações dos formulários, evidências das realizações dos procedimentos de controle, e procedimentos internos de todos os setores da empresa. Quanto ao acesso aos ativos, Crepaldi (2009) ressalta que a empresa deve estabelecer controles físicos sobre seus ativos e limitar o acesso dos funcionários a esses. O autor ainda

25 24 destaca que o acesso pode se dar de maneira direta, fisicamente, ou indireta, através de documentos que autorizam sua movimentação. Em virtude de algumas funções serem incompatíveis dentro do sistema de controle interno, uma mesma pessoa não pode ter acesso aos ativos e aos registros da contabilidade. Crepaldi (2009) afirma que a empresa deve estabelecer procedimentos para que os ativos sejam constantemente confrontados como os registros contábeis, a fim de detectar desvio de bens ou erros no registro da contabilidade. O sistema de controle interno deve ser conhecido, de maneira que sejam registradas apenas as transações autorizadas, por seus valores corretos e dentro do período de competência. (CREPALDI, 2009, p. 363). Por isso são exigidas providências como a conferência independente do registro contábil e dos cálculos; conferência da classificação contábil dos registros finais por um contador; estabelecimento de sequência de controles sobre as compras e vendas; e rotinas internas de controle de modo que um setor controle o outro. Crepaldi (2009) enfatiza que não adianta implantar um ótimo sistema de controle interno sem que a auditoria verifique se as normas internas estão sendo cumpridas, ou até mesmo avaliar a necessidade de novas normas internas, assim como notificar as já existentes, por isso a importância de uma auditoria interna Objetivos do controle interno Padoveze (2005) afirma que os objetivos do controle interno são proteger o patrimônio da empresa, aumentar a exatidão e a confiabilidade dos relatórios contábeis e gerenciais, auxiliar na condução ordenada dos negócios, promover a eficiência das operações e comunicar os procedimentos administrativos, assim como estimular seu cumprimento. Para Oliveira, Perez Jr. e Silva (2005), os principais objetivos do controle interno são a verificação do cumprimento às políticas e normas da empresa; obtenção de informações adequadas, de qualidade e em tempo hábil; comprovação da exatidão dos relatórios contábeis, financeiros e operacionais; proteção dos ativos da empresa; prevenção de erros e fraudes; registro adequado das operações; estímulo a eficiências dos funcionários; garantia da legitimidade dos passivos da empresa; garantia do correto processamento das transações da empresa; e observação do cumprimento da legislação em vigor. Ver FIG.4.

26 25 FIGURA 4 - Objetivos dos controles internos Fonte: OLIVEIRA; PEREZ JR.; SILVA, 2005, p Categorias do controle interno Mosimann e Fisch (1999) acreditam que o controle pode ser caracterizado de diversas formas, dependendo do enfoque. Assim, pode ser diferenciado quanto à fase de processo de gestão, quanto ao nível e quanto à interferência externa. Quanto à fase do processo de gestão há o pré-controle, também denominado controle antecedente, preliminar ou preventivo, prévio. Refere-se às atividades de controle e avaliação feitas antes do acontecimento do fato que se pretende controlar, com a intenção de prevenir ou impedir que atos indesejáveis ocorram. Tem-se também o controle concomitante, denominado atual, em tempo real ou corrente, que se refere às atividades de controle e avaliação efetuadas ao mesmo tempo do acontecimento do fato que se pretende controlar, ajustando, ainda em curso, o desempenho para o alcance do objetivo. Por fim, tem- se o pós-controle, denominado controle subseqüente ou corretivo, que se refere às atividades de controle e avaliação feitas após o acontecimento do fato que se pretenda controlar. Há um empenho para verificar se os fatos se resultaram conforme desejado. Quanto ao nível, há o estratégico, que consiste na averiguação das relações da empresa com o ambiente, comparação com as normas estratégicas e decisões de alteração de objetivos em função de mudanças ambientais e consequentes oportunidades e ameaças à empresa, má condução do negócio, ou falsas premissas na preparação das diretrizes estratégicas. Há o tático, que consiste na verificação das relações de cada área de responsabilidade da empresa com seu ambiente, comparação com o respectivo plano tático e decisões de modificação de

27 26 objetivos em função de mudanças ambientais e consequentes ameaças e oportunidades à organização e mais diretamente àquela área, má gestão da área ou falsas premissas na preparação do plano tático. E o operacional, que consiste na averiguação do cumprimento das metas instituídas no plano operacional das áreas e da empresa como um todo. Está ligado também à execução pela verificação dos desvios em relação aos padrões existentes no momento do cumprimento das tarefas. Quanto à interferência externa tem-se o controle de circuito fechado, quando o sistema em que é aplicado gera todas as informações necessárias à realização do ciclo de controle e produz a suficiente realimentação para manter o desempenho futuro do sistema dentro dos padrões de normalidade. E o controle de circuito aberto, quando as informações geradas no próprio sistema são insuficientes para completar o ciclo de controle, exigindo a intervenção de um elemento que toma decisões através de seu julgamento e determinação da ação como o auxílio de informações externas ao sistema. De acordo com Crepaldi (2009) o controle interno é classificado nas categorias operacional, contábil e normativo. A primeira é relacionada às ações que permitem o alcance dos objetivos; a segunda à veracidade das demonstrações e registros contábeis; já a terceira categoria à observação a regulamentação pertinente. Crepaldi (2009) aponta dois tipos de controle, contábil e administrativo, os controles contábeis ajudam na proteção dos ativos e na produção de confiáveis dados contábeis, e os controles administrativos auxiliam na condução organizada dos negócios da empresa. Os controles contábeis compreendem o plano de organização e os procedimentos utilizados para proteger o patrimônio e a propriedade dos itens que o compõem. São compreendidos por segregação de funções, sistema de autorização e sistema de registro. Os controles administrativos compreendem o plano de organização e os procedimentos utilizados para oferecer eficiência às operações, dando ênfase aos negócios da empresa e aos registros financeiros. São compreendidos por pessoal qualificado e normas salutares. O autor salienta que o plano organizacional é a maneira como estão sendo organizados os sistemas e define, de forma clara, as autoridades e responsabilidades de cada um. No entanto, os métodos e procedimentos estabelecem os caminhos para se chegar a determinado fim. Crepaldi (2009) define as categorias de controles internos de acordo com suas finalidades, como os controles organizacionais, inclusive segregação de funções, os controles de sistemas de informação e os controles de procedimentos.

28 27 Para Crepaldi (2009, p. 379) controles organizacionais referem-se ao controle obtido por meio da maneira de designar responsabilidades e delegar autoridade. As atividades de planejamento, execução e controle das operações se realizam em uma adequada estrutura organizacional e a eficácia depende da atribuição de responsabilidades e delegação de autoridade bem definidas, segregação de funções incompatíveis, fornecimento de recursos e de pessoal competente e sistemas para avaliar e medir o desempenho. Segundo Crepaldi (2009, p. 380) os controles de sistema de informação referem-se ao controle obtido mediante a prestação de informações aos níveis adequados da administração. O autor reforça que a informação deve ser usada por aqueles que tenham competência e tempo necessários para entender seu significado e adotar ações corretivas, caso haja necessidade. De acordo com Crepaldi (2009, p. 381) controles de procedimentos referem-se ao controle obtido mediante a observação de políticas e procedimentos dentro da organização. É importante que as normas de procedimentos estejam documentadas e que as pessoas compreendam suas responsabilidades e funções. Os procedimentos são implantados para que a eficiência das operações e os objetivos da empresa sejam alcançados Características de um eficiente sistema de controle interno Para Crepaldi (2009, p. 358) ao planejar um sistema, deve-se pensar em torná-lo eficiente, prático, econômico e útil. O autor enfatiza que uma forma prática de se fazer um sistema com as características citadas precisa-se, primeiro, definir os procedimentos que controlarão as operações através das normas constantes em Manuais de Procedimentos. Segundo o autor um forte sistema de controle interno abrange, além de outros métodos, o estudo de tempos e movimentos e o controle de produtos vendidos e serviços prestados. Um eficiente sistema de controle interno compreende as seguintes características: Plano de organização que proporcione apropriada segregação de funções e correta divisão das responsabilidades funcionais; observação de práticas salutares no cumprimento dos deveres e funções de cada um dos departamentos da organização; sistema de autorização e procedimentos de escrituração adequados, que proporcionem controle eficiente sobre o ativo, passivo, receitas, custos e despesas; pessoal com adequada qualificação técnica e profissional para a execução de suas atribuições. (CREPALDI, 2009, p. 377).

29 28 Conforme Crepaldi (2009, p. 351) a estrutura do controle interno compreende o ambiente de controle; mapeamento e avaliação de riscos; procedimentos de controle; informação e comunicação; e monitoramento. Para o autor o ambiente de controle deve mostrar o quanto à administração está comprometida com a qualidade do controle interno. O mapeamento dos riscos identifica as circunstâncias ou fatos imprevisíveis que podem prejudicar a precisão da informação contábil e a avaliação analisa a importância desses riscos. Os procedimentos de controle são ações que foram estabelecidas para detectar ou prevenir os riscos. O sistema de informação e comunicação deve identificar, armazenar e comunicar toda informação relevante, a fim de contribuir para o alcance dos objetivos do controle interno. O monitoramento acompanha e visa à adequação do controle interno. Mosimann e Fisch (1999) acreditam que diversos elementos interagem continuamente no processo de verificação de como a empresa está indo para a situação desejada. Dentre eles os autores destacam o gestor, como o indivíduo que pode tomar decisões para atingir os objetivos planejados numa atividade da qual é responsável; a Controladoria, órgão responsável pela administração e projeto do sistema, através do qual se coleta e descreve a informação econômica da empresa; o sistema de informações, suporte do sistema de gestão, pois fornece as informações necessárias ao processo de tomada de decisão visando às ações corretivas; o manual de organização, ferramenta empresarial que contém organograma e informações complementares necessárias a sua interpretação e entendimento; os critérios de avaliação dos gestores, o desempenho dos gestores pode ser avaliado baseado em critérios financeiros (centro de lucro e centro de investimento) e/ou não financeiros (metas e incentivos) criados pelos seus superiores hierárquicos; e Accountability, obrigação de se reportar os resultados adquiridos. Araújo, Arruda e Barretto (2008) destacam que um adequado sistema de controle interno adotado na empresa, a administração poderá ter razoável segurança de que os ativos estão protegidos contra o mau uso ou utilização não autorizada, bem como ter consciência se os registros contábeis são confiáveis para a preparação de demonstrativos adequados. Para os autores, o auditor baseado na revisão e avaliação do sistema de controle interno determinará qual a extensão dos exames a serem executados. Um eficiente controle interno significa que menos exames serão necessários para provar a opinião do auditor. Assim como um deficiente sistema de controle interno ocasionará um maior volume de testes a ser executado.

30 29 Araújo, Arruda e Barretto (2008) apresentam alguns procedimentos específicos de controle interno relacionados à auditoria contábil orientados para algumas áreas do balanço patrimonial, ver QUADRO.3. CAIXAS E BANCOS Análise comparativa das taxas praticadas Capacitação técnica dos funcionários Controle dos depósitos Controles sobre cheques cancelados Controle sobre cheques devolvidos Elaboração e revisão tempestiva de conciliação bancárias QUADRO 3 - Procedimentos específicos de controle CLIENTES ESTOQUES IMOBILIZADO FORNECEDORES Análise da Inspeção Seguro contra Plano de contas provisão para periódica perdas analítico créditos de independente liquidação duvidosa Inspeção Coleta de Registro e Exame da periódica preços revisão liquidação independente permanente dos subsequente do bens saldo imobilizados Cadastro de Registro e Rodízio de Elaboração e revisão clientes revisão funções tempestiva de permanente conciliações dos estoques Critérios para Regras para Controle de Capacitação técnica cobrança aprovação de entradas e dos funcionários documentos movimentações Política de Limites de Inspeção Registro e revisão concessão de alçada periódica tempestiva das descontos independente contas e vencimentos Análise da Controle de Manutenção Segregação de idade dos custos preventiva funções créditos integrado

31 30 CAIXAS E BANCOS Exame da natureza do saldo em caixa Fundo fixo de caixa Inspeção periódica independente Licitação para credenciamentos dos bancos que venham a operar a entidade Limites de alçada Plano de Contas Analítico Regras para aprovação de documentos Rodízio de funções Segregação de funções CLIENTES ESTOQUES IMOBILIZADO FORNECEDORES Plano de Controle de Condições de Cadastro de Contas entradas e armazenagem fornecedores Analítico saídas Classificação Rodízio de Regras para Análise da idade dos dos clientes funções aprovação de saldos documentos Serviço de Estoque Depreciação, Circularização Satisfação do mínimo x revisão do periódica Cliente (SAC) estoque cálculo máximo Exame de Sistema Análise de Limites de alçada liquidação integrado de obsolescência subsequente controle de do saldo estoque com a contabilidade Rodízio de Comprar por Orçamento de Regras para funções licitação investimentos aprovação de documentos Limites de Comparativo Controle de Rodízio de funções alçada Giro x Venda baixas Regras para Condições de Sistema Sistema de contas a aprovação de armazenagem integrado de pagar integrado com documentos e transportes controle a contabilidade internos patrimonial com a contabilidade Análise de Capacitação Limites de alçada Análise dos créditos técnica dos adiantamentos a funcionários fornecedores Capacitação Plano de Plano de Contas técnica dos Contas Analítico funcionários Analítico

32 31 CAIXAS E CLIENTES ESTOQUES IMOBILIZADO FORNECEDORES BANCOS Segurança sobre Segregação de Controle de Coleta de preços saldo de caixa funções acesso Seguro para quebra de caixa Sistema integrado de contas a Segregação de funções Capacitação técnica dos funcionários receber com contabilidade Elaboração e revisão tempestiva de Seguro contra perdas Controle pelas plaquetas de identificação conciliações Adoção de inventário Segregação de funções permanente Fonte: ARAÚJO; ARRUDA; BARRETTO, 2008, p Limitações do controle interno Crepaldi (2009) aponta as limitações do controle interno como a conivência de funcionários para apoderarem-se de bens da empresa, instruções inadequadas dos funcionários quanto às normas internas e negligência na realização das tarefas por parte dos funcionários. O autor ainda salienta que em virtude dessas limitações o auditor deve executar procedimentos mínimos de auditoria, mesmo a empresa tendo um ótimo sistema de controle interno. Fernandez (apud MOSIMANN; FISCH, 1999) destaca alguns perigos da formalização de controles a serem exercidos, como o risco de que as regras se tornem mais importantes que os próprios objetivos; as regras se converterem em segurança para alguns empregados; o excesso de adoção de normas que ocasionam em consequências negativas para as pessoas da empresa; a preocupação em excesso com a rigidez no cumprimento das regras; e a formalização tende a ser menor nos níveis superiores da organização. Litterer (apud MOSIMANN; FISCH, 1999) salienta alguns fatores que podem comprometer a eficácia do controle, tais como o sistema incompleto, quando o sistema de

33 32 controle é desenvolvido de forma parcial, faltando o desenvolvimento de alguns elementos; as discrepâncias de tempo, a realimentação da informação leva tanto tempo que se torna impossível corrigir o desempenho; as distorções em comunicação, a realimentação do processo de controle através da utilização de terceiros, como canal de comunicações pode não ser eficaz se a pessoa que representa o canal constituir-se no problema; e o detalhamento do sistema, a proporção do sistema de controle deve levar em consideração sua probabilidade de sucesso. A extensão desnecessária de qualquer sistema pode aumentar a possibilidade do sistema desenvolver problemas e funcionar inadequadamente. Araújo, Arruda e Barretto (2008, p. 165) assinalam que não obstante a importância de implantar e manter um adequado sistema de controle interno, não se pode perder de vista as limitações a que ele está sujeito. Os autores ressaltam que por maior que seja o nível de confiança depositado no sistema de controle interno pelo auditor, uma atenção especial deve ser dada às limitações do sistema e às pessoas responsáveis por esses controles, visto que as pessoas estão por trás dos controles Requisitos para o controle interno Guerreiro (apud MOSIMANN; FISCH, 1999) define, no âmbito do sistema de gestão, algumas premissas para haver controle global da empresa, tais como: Deve haver controle de atividades; o controle deve ser executado nas áreas operacionais, na administração das áreas operacionais e na empresa como um todo; devem ser atribuídas às áreas custos e receitas sobre as quais elas tenham efetivo controle; nas definições de funções devem ser considerados os aspectos de responsabilidade e autoridade, de forma a facilitar a atuação dos gestores e a eliminar áreas cinzentas ; deve haver uma preocupação com a identificação e avaliação das impactações das variáveis internas e das variáveis ambientais (inflação, alterações/ajustes de planos, volume, eficiência). (GUERREIRO apud MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 74). Hartogensis apud (MOSIMANN; FISCH, 1999) afirma que o controle gerencial requer um meio de revisão e aprovação dos planos propostos em níveis hierárquicos inferiores, um meio de comunicação de políticas e objetivos gerais, um meio de mensuração de resultados e um meio de comunicação em dois sentidos para o relatório das variâncias, em relação ao plano e às razões para as variâncias. Para Mosimann e Fisch (1999) a definição da autoridade e da responsabilidade dos gestores de cada área deverá mostrar de forma clara os limites de sua atuação para que tarefas

34 33 a cargo de um gestor não sejam controladas por outro e não haja nenhuma atividade sem responsável. Os autores salientam que as informações devem ser precisas e oportunas para permitir que medidas corretivas sejam adotadas no tempo certo e no lugar certo, além de garantir o controle eficaz dos gestores. Cada gestor deve assumir a responsabilidade por seu resultado, já que os planos são elaborados conforme os recursos disponíveis em sua área. Além do mais, suas tarefas estão bem definidas, cabendo ao gestor o cumprimento de todas elas e, consequentemente, a responsabilidade pelos resultados reportados aos níveis hierárquicos superiores Processo de controle interno Mosimann e Fisch (1999) consideram que o processo de controle abrange as ações de estabelecimento de metas, objetivos e padrões que se refletem em normas de conduta, procedimentos, normas de trabalho, sempre relacionados com a compreensão do resultado pretendido. As metas e os padrões devem ser introduzidos no sistema de informações; a observação do desempenho de forma ordenada e coerente com as metas, objetivos e padrões estabelecidos, selecionando o que medir e como medir para que os dados relativos às tarefas realizadas sejam inseridos no sistema de informações; a comparação do desempenho real com o esperado, contanto que tenham limites determinados para a variação ser aceita como normal ou excepcional e emissão de relatórios de desempenho pelo sistema de informações; a comunicação do desempenho com as alternativas de ação devido a variações relevantes. A ação seguinte poderá ter efeitos a curto e a longo prazos e a eficácia dependerá de requisitos preenchidos pelos relatórios enquanto ferramentas de comunicação; a ação corretiva correspondente às medidas adotadas para suprimir desvios significativos detectados nos relatórios de desempenho. Sem esta atividade o controle torna-se um exercício sem propósito, por isso sua importância no processo. A ação corretiva pode alterar padrões ou até mesmo metas de resultados estabelecidos para um período determinado; e o acompanhamento da ação corretiva, nesse caso um bom sistema de controle permite que possíveis dificuldades ou tendências significativas para o futuro sejam localizadas. Litterer (apud MOSIMANN; FISCH, 1999) estabelece três etapas importantes no processo de controle, que se diferenciam entre si, pois em cada uma o controle assume atitudes distintas. Para o autor, o controle pode ser sensor quando revela o ponto de coleta de

35 34 dados sobre o desempenho, discriminador quando o trabalho é desenvolvido durante a comparação dos dados coletados com um padrão estabelecido e tomador de decisão, quando são desenvolvidas ações corretivas para sanar as variações detectadas na etapa discriminador. Esse processo pode ser visto na FIG.5. FIGURA 5 - Ciclo básico do controle Fonte: Litterer (apud MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 80. Cada área deve determinar suas metas em conformidade com os planos estratégico e operacional da empresa, em um processo participativo, sob a coordenação de seu respectivo gestor. Os padrões são estabelecidos da mesma forma. A execução da atividade aciona o sensor, que a transmite ao discriminador para comparação com as metas e os padrões e comunicação das divergências significativas ao tomador de decisões para adoção de medidas corretivas. As medidas corretivas serão acompanhadas no decorrer das atividades, reiniciando o ciclo. (MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 81). Em geral, as etapas descritas no sistema empresarial não cabem a uma única pessoa. As decisões requerem normalmente informações vindas do ambiente externo ao sistema, caracterizando o controle como de circuito aberto no sistema de gestão, tanto no âmbito global quanto de cada área. Brisolla (apud MOSIMANN; FISCH, 1999) ressalta que a falta de qualquer um dos elementos, ou seja, sensor, discriminador ou tomador de decisões, torna incompleto o controle, resultando na sua ineficácia.