MBA EM CONTABILIDADE DIGITAL M3 D1 NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE PARA PMES GUIA DE ESTUDO: IFRS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS (PMES)

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1 MBA EM CONTABILIDADE DIGITAL M3 D1 NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE PARA PMES GUIA DE ESTUDO: IFRS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS (PMES) PROFESSOR AUTOR: MÁRCIO DE SOUZA E SILVA PROFESSOR TELEPRESENCIAL: MÁRCIO DE SOUZA E SILVA COORDENADOR DE CONTEÚDO: FLÁVIO LÚCIO BRITO DIRETORA PEDAGÓGICA: MARIA UMBELINA CAIAFA SALGADO MARÇO/2012

2 APRESENTAÇÃO DA DISCIPLINA: NORMAS INTERNACIONAIS DE Prezado (a) estudante, CONTABILIDADE PARA PMES Na aula do dia 26 de março, você começará uma nova disciplina: a IFRS para PMEs - Normas Internacionais para Pequenas e Médias Empresas. Nela, você terá oportunidade de ampliar seu conhecimento desse assunto e refletir sobre a importância dela nas organizações. Poderá discutir os pontos que o profissional deve observar em relação à implementação das normas internacionais para as pequenas e médias empresas no Brasil. Lembre-se da nossa metodologia de estudo e trabalho: Aulas Telepresenciais, Estudo Individual Orientado (EIO), Fórum e Prova Final. AS AULAS TELEPRESENCIAIS Nossas aulas serão de 18h30 às 20h20 e desenvolveremos os seguintes temas na disciplina IFRS para PMEs serão: de março de 18h30 a 20h20 IFRS para PMEs Conceitos, Princípios Gerais e Adoção da Norma de abril de 18h30 a 20h20 Balanço Patrimonial: Função e Mensuração Reconhecimento das Demonstrações Contábeis de abril de 18h30 a 20h20 Apresentação das Demonstrações Contábeis Procedimentos IFRS para PMEs Desafios para a adoção IFRS para PMEs. ESTUDO INDIVIDUAL ORIENTADO O Guia de Estudo Não deixe de ler atentamente o Guia de Estudo de cada parte da disciplina, antes das aulas correspondentes, pois isso o(a) ajudará a aproveitar ao máximo a apresentação do professor ou professora. O estudo posterior, sistemático, dos textos -- dos Guias de Estudo e assim como dos textos complementares de leitura obrigatória indicados para o Estudo Individual Orientado (EIO) -- é fundamental para sua aprendizagem. Textos Complementares de Leitura Obrigatória Como você sabe, os textos complementares de leitura obrigatória visam ao enriquecimento ou à exemplificação/contextualização do tema tratado em cada aula. Cada parte do Guia de Estudo é acompanhada de um texto complementar e uma Lista de Exercícios.

3 O quadro abaixo resume nossos compromissos. Guia de Estudo Guia Guia Texto Complementar de Leitura Obrigatória CARDOSO, Ricardo Lopes; SARAVIA, Enrique, TENÓRIO, Fernando Guilherme; SILVA, Marcelo Adriano. Regulação da Contabilidade: teorias e análise da convergência dos padrões contábeis. Disponível em: pdf LOPES, André Charone Tavares.O longo caminho das IFRS às Micro e Pequenas Empresas. Disponível em: Prova: 28 de maio N o Lista de Exercício Data Data Final Postagem Resposta mar 10 abr abr 17 abr OBJETIVOS DA APRENDIZAGEM Os objetivos apresentados em cada parte do Guia de Estudo norteiam o conhecimento desejado, indicando os aspectos que os responsáveis pelo curso consideram mais relevantes para sua formação no MBA de Contabilidade Digital. Leia cada um deles atentamente e verifique, ao longo das aulas e do EIO, se você está apresentando o desempenho esperado. Desse modo, você poderá monitorar seu progresso nos estudos Como resultado deste guia de estudo, esperamos que você desenvolva as seguintes habilidades: Capacidade de compreensão sobre a aplicabilidade das Normas IFRS nos negócios empresariais das pequenas e médias empresas no Brasil, objetivando entender a influência para a Contabilidade Digital. CONTEÚDO DA DISCIPLINA A disciplina abordada nesse guia tratará o tema da seguinte forma: IFRS para PMEs Conceitos, Princípios Gerais e Adoção da Norma. Balanço Patrimonial: Função e Mensuração - Reconhecimento das Demonstrações Contábeis. Apresentação das Demonstrações Contábeis Procedimentos IFRS para PMEs Desafios para a adoção IFRS para PMEs.

4 INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARD (IFRS) PARA AS PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS (PMES) INTRODUÇÃO O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emite suas normas, interpretações e comunicados técnicos de forma convergente com as Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS) emitidas pelo IASB e promoção do uso dessas normas em demonstrações contábeis para fins de aplicação geral no Brasil, bem como em seus relatórios financeiros. As normas, interpretações e comunicados técnicos definem as exigências de reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação relacionados a transações e outros eventos e condições que são importantes em demonstrações contábeis para fins de aplicação. Portanto, o Conselho Federal de Contabilidade está emitindo em separado normas para aplicação às demonstrações contábeis para fins gerais de empresas de pequeno e médio porte (PMEs). Essas normas foram editadas a partir das Resoluções do CFC n. 1255/2009 e 1.285/2010. Para os efeitos da Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006, que instituiu o Estatuto Nacional das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (PMES), consideram-se como tais a sociedade empresária, as sociedades simples e o empresário, a que se refere o artigo 966 da Lei , de 10 de janeiro de 2002 (Código Civil), devidamente registrados nos Registros de Empresas Mercantis ou Registro Civil de Pessoas Jurídicas. Para ser considerada microempresa (ME), o empresário, a empresa jurídica ou a ela comparada, terá que obter, em cada ano-calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ ,00 (trezentos e sessenta mil reais). Agora, para ser considerada empresa de pequeno porte (EPP), o empresário, a pessoa jurídica ou a ela comparada, terá que obter, em cada ano-calendário, receita bruta superior a R$ ,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$ ,00 (três milhões e seiscentos mil reais). Importante salientar que somente poderá ser enquadrado como microempresário ou empresa de pequeno porte o empresário ou sociedade constituída exclusivamente por sócios pessoas físicas; que tenha sócio domiciliado no Brasil; e que observar os seguintes requisitos: de cujo capital não participe pessoa física, que seja inscrito como empresário, ou seja, sócia de outra empresa que receba tratamento jurídico diferenciado nos termos da Lei Complementar n. 123/2006 e desde que a receita bruta global não ultrapasse o limite de R$ ,00 (três milhões e seiscentos mil reais), no ano-calendário imediatamente anterior;

5 o titular ou sócio não poderá participar com mais de 10% (dez por cento) do capital social de outra empresa, não beneficiada pelo Lei Complementar n. 123/2006, quando a receita bruta global ultrapassar o limite de R$ ,00 (três milhões e seiscentos mil reais); o titular ou sócio não poderá ser administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica com fins lucrativos, quando a receita global ultrapassar o limite de R$ ,00 (três milhões e seiscentos mil reais). Saiba Mais! Significado das siglas utilizadas neste texto: IFRS Internacional Financial Reporting Standards Normas Internacionais de Contabilidade ou IFRS Normas Internacionais de Contabilidade; IASB Internacional Accounting Standards Board Junta de Normas Internacionais de Contabilidade. CFC Conselho Federal de Contabilidade. ME Microempresa. EPP Empresa de Pequeno Porte. EPP Empresa de Pequeno Porte. PMEs - Microempresas e Empresas de Pequeno Porte Perante a Lei do Simples Nacional (Lei Complementar n. 123/2006), também não são enquadradas como ME ou EPP Empresas constituídas sob a forma de sociedade por ações (S/A); Pessoas Jurídicas constituídas com sede no exterior e filial no Brasil. As Resoluções do CFC n. 1255/2009 e 1.285/2010 são a base para o entendimento da IFRS para PMEs no Brasil. A Norma Brasileira - NBC T Contabilidade para pequenas e médias empresas disciplina e orienta sobre o assunto Segundo a norma de contabilidade para pequenas e médias empresas (NBC T 19.41), editada pelo CFC, são descritas como pequenas e médias empresas, se: não têm obrigação pública de prestação de contas; e

6 elaboram demonstrações contábeis para fins gerais externos. Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não estão envolvidos na administração do negócio, credores existentes e potenciais, e agências de avaliação de crédito. Uma empresa tem obrigação pública de prestação de contas se: seus instrumentos de dívida ou patrimoniais são negociados em mercado de ações ou estiverem no processo de emissão de tais instrumentos para negociação em mercado aberto (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou mercado de balcão, incluindo mercados locais ou regionais); ou possuir ativos em condição fiduciária perante um grupo amplo de terceiros como um de seus principais negócios. Esse é caso típico de bancos, cooperativas de crédito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mútuos e bancos de investimento. A norma salienta que no Brasil, as sociedades por ações e fechadas (sem negociação de suas ações ou outros instrumentos patrimoniais ou de dívida no mercado e que não possuam ativos em condição fiduciária perante um amplo grupo de terceiros), mesmo que obrigadas à publicação de suas demonstrações contábeis, são tidas, como pequenas e médias empresas, desde que não estejam enquadradas pela Lei /2007 como sociedades de grande porte. As sociedade limitadas e demais sociedades comerciais, desde que não enquadradas pela Lei /2007 como sociedades de grande porte, também são tidas, conforme a norma CFC, como pequenas e médias empresas. Algumas empresas também podem possuir ativos em condição fiduciária perante um grupo amplo de partes externas, em razão de possuir e gerenciar recursos financeiros confiados a eles pelos clientes, consumidores ou membros não envolvidos na administração da empresa. Entretanto, se elas o fazem por razões incidentais a um negócio principal, (como, por exemplo, pode ser o caso de agências de viagens ou corretoras de imóveis, escolas, organizações de caridade, cooperativas que exijam um depósito nominal de participação, e vendedores que recebem pagamentos adiantado para entrega futuro dos produtos, como empresas de serviços públicos) isso não as faz ter obrigação de prestação pública de contas. Importante salientar que se a organização obrigada à prestação pública de contas utilizar a norma do CFC para PMEs, suas demonstrações contábeis não podem ser descritas como se estivessem em conformidade com a Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas mesmo que lei ou

7 regulamentação permita ou exija que a norma do CFC seja usada por empresas obrigadas à prestação pública de contas. IMPLEMENTAÇÃO E ADOÇÃO DA NORMA IFRS PARA PMES Uma determinada microempresa ou empresa de pequeno porte, ao decidir pela implantação da norma IFRS, deverá, no momento da decisão, escolher a norma IFRS para PMEs. Sua estrutura conceitual contempla a compreensão dos elementos necessários para a adoção e implementação da IFRS. Segundo Lima (2010), uma importante característica da IFRS é que ela é reduzida do uso de regras em seu conjunto de pronunciamentos e interpretações, o que faz com que sejam tidos como baseados em princípios. É natural que, tendo como finalidade a aplicabilidade em diversos países, tais normas devem ser desprendidas de regras que poderiam causar distorções, em razão do contexto em que são utilizadas. Presume-se que uma norma baseada em IFRS PMEs é apresentada de forma organizada, sucinta e clara os procedimentos a serem adotados para a conversão, assim como os critérios a serem adotados e sua interação com os demais pronunciamentos internacionais emitidos. A implementação da IFRS para PMEs prescinde da mesma forma da necessidade da comparabilidade, ou seja, deve ser elaborada de forma que a informação seja comparativa e transparente para os usuários da informação. A idéia é que as demonstrações financeiras dessa empresa estejam adequadas de um ponto de vista inicial da aplicação das normas internacionais e que realmente estejam elaboradas em um modelo economicamente viável e transparente. É necessário, também, elaborar o balanço de abertura em IFRS, que vem a ser o ponto de partida para toda a contabilização subsequente em acordo com essa norma. A entidade, nesse primeiro momento, deve elaborar um balanço de abertura para que as Normas Internacionais de Contabilidade tenham um período de inicio de transição. Sempre deve haver um balanço comparativo de pelo menos um exercício. Por exemplo: se uma companhia prepara suas demonstrações contábeis em IFRS para o exercício de 2011, deverá elaborar, para fins de comparabilidade, as demonstrações do exercício de O objetivo das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas é oferecer informação sobre a posição financeira (balanço patrimonial), o desempenho (resultado e resultado abrangente) e fluxos de

8 caixa da entidade, o que é útil para a tomada de decisão por vasta gama de usuários que não estão em posição de exigir relatórios elaborados sob medida para atender suas necessidades particulares de informação. Demonstrações contábeis também mostram os resultados da diligência da administração a responsabilidade da administração pelos recursos confiados a ela. Portanto, os elementos das demonstrações financeiras (balanço patrimonial, demonstração de resultado e demonstração dos fluxos de caixa) podem alcançar características qualitativas das demonstrações financeiras em IFRS para PMEs, como: Compreensibilidade Relevância Materialidade Confiabilidade Primazia da essência sobre a forma Prudência Integralidade Comparabilidade Tempestividade Equilíbrio entre custo e benefício Compreensibilidade Uma qualidade essencial das informações apresentadas nas demonstrações contábeis é que elas sejam prontamente entendidas pelos usuários. Para esse fim, presume-se que os usuários tenham um conhecimento razoável dos negócios, atividades econômicas, contabilidade e disposição para estudar as informações com razoável diligência. Todavia, informações sobre assuntos complexos -- que devam ser incluídas nas demonstrações contábeis por causa da sua relevância para as necessidades de tomada de decisão pelos usuários -- não devem ser excluídas em hipótese alguma, inclusive sob o pretexto de que seriam difíceis de entender, para certos usuários. Exemplo prático - Compreensibilidade Determinado demonstrativo financeiro apresentou um grande aumento dos custos em Isso se deve ao fato de que houve aumento no custo da matéria-prima, que era importada, e a crise financeira afetou o setor. O contador, ao observar esse aumento, elaborou observações nas notas explicativas, pois a variação estava acima de 80%.

9 Relevância A informação fornecida em demonstrações contábeis deve ser relevante para as necessidades de decisão dos usuários. A informação tem a qualidade da relevância quando é capaz de influenciar as decisões de usuários, ajudando-os a avaliar acontecimentos passados, presentes e futuros ou confirmando, ou corrigindo, suas avaliações passadas. Exemplo prático - Relevância Ao elaborar o balanço patrimonial, determinada empresa buscou divulgar todas as informações necessárias conforme a lei, dividindo as contas em grupos e informando os valores. Dados não relevantes, cuja informação não era obrigatória por lei e que não auxiliavam na tomada de decisão, eram omitidos. Materialidade A informação é material e, portanto tem relevância se sua omissão ou erro puder influenciar as decisões econômicas de usuários, tomadas com base nas demonstrações contábeis. A materialidade depende do tamanho do item ou imprecisão julgada nas circunstâncias de sua omissão ou erro. Entretanto, é inapropriado fazer, ou deixar sem corrigir desvios insignificantes das práticas contábeis para se atingir determinada apresentação da posição patrimonial (balanço patrimonial) da entidade, seu desempenho (resultado e resultado abrangente) ou fluxos de caixa. Exemplo prático - Materialidade A empresa não deve publicar aspectos pessoais dos sócios ou critérios para tomada de decisão dos gestores, pois objetivamente, não impactam de forma direta nas decisões econômicas dos usuários. Confiabilidade A informação fornecida nas demonstrações contábeis deve ser confiável. A informação é confiável quando está livre de desvio substancial e viés, e representa adequadamente aquilo que tem a pretensão de representar ou seria razoável de se esperar que representasse. Demonstrações contábeis não estão livres de viés (ou seja, não são neutras) se, por meio da seleção ou apresentação da informação, elas são destinadas a influenciar uma decisão ou julgamento para alcançar um resultado ou desfecho pré-determinado. Uma informação pode ser relevante, mas a tal ponto não confiável em sua natureza ou divulgação que o seu reconhecimento tem potencial para distorcer as demonstrações contábeis. Por exemplo, se são questionados a validade legal e o valor de uma reclamação por danos em uma ação judicial

10 movida contra a entidade, pode ser inadequado reconhecer o valor total da reclamação no balanço patrimonial, embora possa ser apropriado divulgar o valor e as circunstâncias da reclamação. Exemplo prático - Confiabilidade A empresa informatizou todo o seu estoque e agora é possível saber o custo de cada unidade produzida por diferentes formas de custeio. Este fato possibilitou aos auditores internos maior facilidade para rastrear a informação, para validar os documentos e para localizar documentos comprobatórios. Primazia da essência sobre a forma Transações e outros eventos e condições devem ser contabilizados e apresentados de acordo com sua essência e não meramente sob sua forma legal. Isso aumenta a confiabilidade das demonstrações contábeis. Exemplo prático Primazia da essência sobre a forma Determinada empresa faz um contrato de leasing, ou seja, um arrendamento mercantil com opção de compra, de um equipamento com intenção de compra no futuro. A companhia irá adquirir o equipamento por um valor menor ao final do contrato. Serão 24 parcelas mensais de R$ 1.000,00 e ao final um valor residual de R$ 6.000,00, totalizando R$ ,00. Para fins de contabilização ela deverá reconhecer como ativo imobilizado o bem, no momento que firmar o contrato de leasing e a dívida em seu passivo. Anteriormente as parcelas eram consideradas despesas e somente o valor residual era contabilizado ao final do contrato como ativo imobilizado. Prudência As incertezas que inevitavelmente cercam muitos eventos e circunstâncias são reconhecidas pela divulgação de sua natureza e extensão e pelo exercício da prudência na elaboração das demonstrações contábeis. Prudência é a inclusão de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas exigidas de acordo com as condições de incerteza, no sentido de que ativos ou receitas não sejam superestimados e que passivos ou despesas não sejam subestimados. Entretanto, o exercício da prudência não permite subvalorizar deliberadamente ativos ou receitas, ou a superavaliação deliberada de passivos ou despesas. Ou seja, a prudência não permite viés. Prudência é conhecida também pelo nome de Conservadorismo.

11 Exemplo prático - Prudência Uma empresa adquiriu um novo imóvel e deve apurar o resultado do exercício, mas não tem o histórico de consumo de energia elétrica do ativo. O contador considerou, por meio de um levantamento, que o consumo do período deverá ficar entre R$ 700,00 e R$ 900,00. Ela provisionou R$ 900,00, pois, desta forma, foi mais prudente, evitando possíveis imprevistos. Se fosse um valor a receber, por sua vez, a empresa deveria provisionar o menor valor, novamente utilizando-se da prudência. Integralidade Para ser confiável, a informação constante das demonstrações contábeis deve ser completa, dentro dos limites da materialidade e custo. Uma omissão pode tornar a informação falsa ou torná-la enganosa e, portanto, não confiável e deficiente em termos de sua relevância. Exemplo prático - Integralidade Determinada empresa estava com problema em seus dados, pois faltavam informações acessórias em seus controles, conforme apuração da auditoria interna. Ela realizou um estudo para verificar a viabilidade de melhorar seu sistema de informações, e desde 2010, o processo foi normalizado. Comparabilidade Os usuários devem ser capazes de comparar as demonstrações contábeis da entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tendências em sua posição patrimonial e financeira e no seu desempenho. Os usuários devem, também, ser capazes de comparar as demonstrações contábeis de diferentes entidades para avaliar suas posições patrimoniais e financeiras, desempenhos e fluxos de caixa relativos. Assim, a mensuração e apresentação dos efeitos financeiros de transações semelhantes e outros eventos e condições devem ser realizadas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos períodos, e também por entidades diferentes. Adicionalmente, os usuários devem ser informados das políticas contábeis empregadas na elaboração das demonstrações contábeis, e de quaisquer mudanças nessas políticas e dos efeitos dessas mudanças. Exemplo prático - Comparabilidade O estoque de peças de um comércio é controlado há anos pelo mesmo critério. A partir de 2012 ele decidiu alterar o método. Para efeito de comparabilidade, a empresa deverá ajustar o ano de 2011 quando no encerramento de 2012, para efeito de comparabilidade.

12 Tempestividade Para ser relevante, a informação contábil deve ser capaz de influenciar as decisões econômicas dos usuários. Tempestividade envolve oferecer a informação dentro do tempo de execução da decisão. Se houve atraso injustificado na divulgação da informação, ela pode perder sua relevância. A administração precisa ponderar da necessidade da elaboração dos relatórios em época oportuna, com a necessidade de oferecer informações confiáveis. Ao atingir-se um equilíbrio entre relevância e confiabilidade, a principal consideração será como melhor satisfazer as necessidades dos usuários ao tomar decisões econômicas. Exemplo prático - Tempestividade Divulgar o balanço patrimonial e as demonstrações de resultado logo após o término do período, para que os usuários tenham a informação no tempo adequado. Equilíbrio entre custo e benefício Os benefícios derivados da informação devem exceder o custo de produzi-la. A avaliação dos custos e benefícios é, em essência, um processo de julgamento. Além disso, os custos não recaem necessariamente sobre aqueles usuários que usufruem dos benefícios e, freqüentemente, os benefícios da informação são usufruídos por vasta gama de usuários externos. Exemplo prático Equilíbrio entre custo e benefício Uma empresa industrial utiliza canetas, sendo que, mensalmente, há o consumo de quatro canetas na fábrica, com custo de aquisição total de R$ 10,00. A contabilidade faz o rateio deste custo para os produtos, considerando que produz 25 tipos de produtos diferentes e um total de peças por mês. Contabiliza proporcionalmente este custo das canetas para os produtos. O problema é que a empresa tem que identificar cada profissional que pegou a caneta e a carga horária que se dedicou para a elaboração de cada produto, logo o controle do custo é mais caro do que o benefício da informação. Neste caso, a empresa opta por adicionar aos custos indiretos de fabricação ou à despesa. Santos e Veiga (2011) citam que as demonstrações contábeis podem ser úteis para as empresas realizarem planejamento, acompanharem os resultados, tomarem decisões e prestarem contas à sociedade, ou para captarem recursos. Infelizmente a realidade no Brasil, para as microempresas e empresas de pequeno porte, é que a elaboração das demonstrações contábeis tem o fim

13 de atender a legislação fiscal. Esse fato reduz a competitividade, não oportuniza novos negócios e reduz informações que poderiam ser relevantes para essas empresas. Para Santos e Veiga (2011) as microempresas e empresas de pequeno porte, para os próximos anos, têm muitos desafios e isso pode ser demonstrado pelo número de empresas que encerram as suas atividades anualmente no Brasil. O grande desafio do Conselho Federal de Contabilidade, através da publicação da NBC T é possibilitar a essas empresas a implementação e adoção da IFRS, visando, assim, diminuir a mortalidade. BALANÇO PATRIMONIAL: FUNÇÃO E MENSURAÇÃO O balanço patrimonial da entidade é a relação de seus ativos, passivos e patrimônio líquido em uma determinada data específica. A posição patrimonial e financeira é definida da seguinte maneira: Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade; Passivo é uma obrigação atual da entidade como resultado de eventos já ocorridos, cuja liquidação e espera resulte na saída de recursos econômicos; Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos. Receita propriamente dita é um aumento de patrimônio líquido que se origina no curso das atividades normais da entidade e é designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, lucros distribuídos, royaties e aluguéis. Ganho é outro item que se enquadra como aumento de patrimônio líquido, mas não é receita propriamente dita. Quando o ganho é reconhecido na demonstração do resultado ou do resultado abrangente, ele é geralmente demonstrado separadamente porque o seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas. Despesa é uma redução do patrimônio líquido que surge no curso das atividades normais da entidade e inclui, por exemplo, os custos das vendas, salários e depreciação. Ela geralmente toma a forma de desembolso ou

14 redução de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques, ou bens do ativo imobilizado. Perda é outro item que se enquadra como redução do patrimônio líquido e que pode se originar no curso das atividades ordinárias da entidade. Quando perdas são reconhecidas na demonstração do resultado ou do resultado abrangente, elas são geralmente demonstradas separadamente porque o seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas. Segundo Santos e Veiga (2011) o objetivo básico das demonstrações contábeis e financeiras é fornecer informações fidedignas que contribuirão na gestão das atividades e na adequada avaliação dos resultados das organizações. Silva (2010) comenta que no cotidiano do contabilista, há dificuldades em demonstrar os resultados, principalmente para as microempresas e empresas de pequeno porte, diante as inúmeras obrigações fiscais do dia a dia. Importante salientar, que apesar dessa dificuldade, a Lei /2007 levou a contabilidade brasileira ao nível internacional e, justamente com os pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), propiciou, assim, a harmonização contábil das Normas Brasileiras de Contabilidade, inclusive para as microempresas e empresas de pequeno porte. Existem critérios de classificação e avaliação dos ativos e de controle dos passivos, os quais representam, também, o reflexo das contas de resultado que são as contas de despesas, receitas, perdas e ganhos. Pelo regime de competência, as receitas e despesas devem ser apropriadas ao período, de acordo com a sua ocorrência e vinculação à despesa e à receita, independentemente de seus reflexos no caixa da entidade. De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade, resolução n. 1285/2010, os efeitos das operações e de outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando são recebidos ou pagos como caixa ou equivalente de caixa) e são registrados na contabilidade e divulgados nas demonstrações contábeis dos períodos aos quais se referem. Exemplo prático Uma empresa emite uma nota fiscal em janeiro, referente a venda realizada. Independentemente de receber em janeiro, fevereiro, março ou abril, por exemplo, a receita será do mês de janeiro, ocorrendo idêntico conceito para com as despesas.

15 O reconhecimento é o processo que consiste em incorporar na demonstração contábil um item que atenda a definição de ativo, passivo, receita ou despesa e tem que satisfazer os seguintes critérios: a) for provável que algum benefício econômico futuro referente ao item flua para ou da entidade; e b) tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases confiáveis. No regime de competência, os itens são reconhecidos como ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas ou despesas quando satisfazem as definições e critérios de reconhecimento para esses itens. O primeiro critério de reconhecimento é o conceito de probabilidade. Para ser reconhecido o item tem que se referir ao grau de incerteza que os futuros benefícios econômicos estão associados ao item que fluirão de ou para a entidade. As avaliações do grau de incerteza ligado ao fluxo de futuros benefícios econômicos são efetuadas com base na evidência disponível quando as demonstrações contábeis são elaboradas. Essas avaliações são efetuadas individualmente para itens individualmente significativos e para grupo ou população de itens individualmente insignificantes. O segundo critério para reconhecimento de um item é que ele possua um custo ou valor que possa ser medido em bases confiáveis. Na maioria dos casos, o custo ou valor de um item é conhecido. Em outros casos ele deve ser estimado. O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial na elaboração de demonstrações contábeis e não prejudica sua confiabilidade. Quando, entretanto, não puder ser realizada uma estimativa razoável, o item não deve ser reconhecido na demonstração contábil. Um item que não atenda os critérios de reconhecimento pode, de qualquer modo, merecer divulgação nas notas explicativas ou em demonstrações suplementares. Isso é apropriado quando a divulgação do item for relevante para a avaliação da posição patrimonial e financeira, do desempenho e das mutações na posição financeira da entidade por parte dos usuários das demonstrações contábeis. Mensuração é o processo de determinar as quantias monetárias pelas quais a entidade mensura ativos, passivos, receitas e despesas em suas demonstrações contábeis. Mensuração envolve a seleção de uma base de avaliação. Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (2010), existem duas bases comuns para mensuração, que são custo histórico e valor justo:

16 a) Para ativos, o custo histórico representa a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa paga ou o valor justo do ativo dado para adquirir o ativo quando de sua aquisição. Para passivos, o custo histórico representa a quantidade de recursos obtidos em caixa ou equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo dos ativos não monetários recebidos em troca da obrigação na ocasião em que a obrigação foi incorrida, ou em algumas circunstâncias (por exemplo, imposto de renda), a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa que espera sejam pagos para liquidar um passivo no curso normal dos negócios. O custo histórico amortizado é o custo do ativo ou do passivo mais ou menos a parcela de seu custo histórico previamente reconhecido como despesa ou receita; b) Valor justo é o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do negócio e interesse em realizá-lo, em uma transação em que não há favorecidos. As exigências para reconhecimento e mensuração de ativos, passivos, receitas e despesas são baseadas em princípios gerais que derivam da Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação de Demonstrações Contábeis. RECONHECIMENTO NAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS A entidade deve reconhecer um ativo no balanço patrimonial quando for provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão para a entidade e que seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiáveis. Um ativo não é reconhecido no balanço patrimonial quando desembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais seja improvável a geração de benefícios econômicos para a entidade após o período contábil corrente. Ao invés, essa transação é reconhecida como despesa na demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente. A organização não deve reconhecer um ativo contingente como ativo. Entretanto o fluxo de futuros benefícios econômicos para a organização é praticamente certo, então o ativo relacionado não é um ativo contingente, e seu reconhecimento é apropriado. No caso do passivo, a entidade deve reconhecer quando:

17 a) tem uma obrigação no final do período contábil corrente como resultado de evento passado; b) seja provável que a entidade transfira recursos que representem benefícios econômicos para a liquidação dessa obrigação; c) o valor de liquidação possa ser mensurado com confiabilidade. Um passivo contingente tanto é uma obrigação possível mais incerta quanto uma obrigação atual que não é reconhecida por não atingir uma ou ambas as condições (b) e (c) acima. A entidade não deve reconhecer um passivo contingente como passivo, exceto para passivos contingentes de entidade adquirida em combinação de negócios. Segundo Almeida (2010), para cada combinação de negócios, uma das entidades envolvidas na combinação deve ser identificada como adquirente, que é a entidade que obtém o controle da adquirida. O objetivo dessa regra é que somente o acervo líquido da adquirida é avaliado a valor justo. Quando ocorrer a combinação de negócio e não estiver claro qual das entidades da combinação é a adquirente (operações de fusão, de incorporação etc.), os seguintes fatores devem ser considerados nessa determinação: a adquirente é a entidade que obtém o controle da adquirida; a adquirente é normalmente a entidade que transfere o dinheiro ou outros ativos ou incorre em passivo; em combinação de negócios com troca de ações e/ou quotas, geralmente a adquirente é a entidade que emite instrumento de capital; em aquisições reservas, a entidade emissora das ações e/ou quotas é adquirida; outras considerações: tamanho das entidades antes da combinação; direito de voto / controle na entidade combinada após a combinação; composição do conselho de administração e/ou a composição da nova diretoria, após a combinação. O reconhecimento de receita resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma receita na demonstração do resultado ou demonstração do resultado abrangente quando houver aumento nos benefícios econômicos futuros relacionados a um aumento no ativo ou diminuição no passivo e possa ser avaliado confiavelmente.

18 Saiba Mais! Combinação de Negócio é quando o adquirente obtém o controle de um negócio, ou seja, uma determinada entidade através de uma operação financeira integrou às suas atividades de uma outra entidade. Quanto ao reconhecimento da despesa, ele resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma despesa na demonstração do resultado ou demonstração do resultado abrangente quando houver diminuição nos benefícios econômicos futuros relacionados a uma diminuição no ativo ou aumento no passivo, e possa ser avaliada confiavelmente. O resultado abrangente total é a diferença aritmética entre todas as receitas e todas as despesas. Ele não é um elemento separado das demonstrações contábeis, e não é necessário um princípio específico para o seu reconhecimento. O resultado abrangente total é a soma do Resultado com os Outros Resultados Abrangentes. O pronunciamento técnico CPC 26 Apresentação das Demonstrações Contábeis aprovado pela Deliberação CVM n. 595/2009 e tornado obrigatório para demais sociedades pela Resolução CFC n. 1185/2009, determina a adoção de duas demonstrações: a do resultado do exercício e a do resultado abrangente. A entidade deve apresentar todos os itens de receita e despesas realizados no período dentro da tradicional Demonstração do Resultado do Exercício. As demais variações do patrimônio líquido (certos ajustes de instrumentos financeiros, variações cambiais de investimentos no exterior e outros), que poderão transitar no futuro pelo resultado do período ou irem direto para Reserva de Lucros ou Prejuízos Acumulados, são apresentados como Outros Resultados Abrangentes dentro da Demonstração do Resultado Abrangente do período; esta última corresponde à soma do resultado do período com os outros resultados abrangentes. Essa demonstração não faz parte do conjunto de demonstrações exigidas pela Lei Societária (Lei /2007). O resultado abrangente é a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na sua qualidade de proprietário, ou seja, é o resultado do exercício acrescido de ganhos ou perdas que eram reconhecidos direta e temporariamente na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.

19 Segundo Iudícibus et al. (2010 p.11), para a Demonstração do Resultado, a entidade pode optar por apresentá-la separadamente ou dentro das mutações do patrimônio líquido. APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS As demonstrações contábeis devem representar apropriadamente a posição patrimonial e financeira (balanço patrimonial), o desempenho (demonstração do resultado e demonstração do resultado abrangente) e os fluxos de caixa da entidade. A apresentação adequada exige a representação confiável dos efeitos das transações, outros eventos e condições de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas. A entidade, cujas demonstrações contábeis estiverem em conformidade com a Norma IFRS para PMEs, deve fazer uma declaração explícita e sem reservas dessa conformidade nas notas explicativas. Exercício de Fixação - 2 a) Determinada companhia aumentou seu ativo com a aquisição de móveis e utensílios. Pode-se afirmar que a sua situação melhorou? b) O dados a seguir foram obtidos do balanço patrimonial da Cia Beta em determinada data: total dos bens R$ ,00; total das origens de recursos R$ ,00. Sabendo-se que o valor das obrigações representa 30% dos direitos da empresa, o valor do seu patrimônio líquido será de quanto? As respostas estão ao final desse material. Ao elaborar as demonstrações contábeis, a administração deve fazer uma avaliação da capacidade da entidade em continuar em operação em futuro previsível. Quando a administração, ao fazer sua avaliação, tiver conhecimento de incertezas relevantes relacionadas com eventos ou condições que possam lançar dúvidas significativas acerca da capacidade da entidade de permanecer em continuidade, essas incertezas devem ser divulgadas. A organização deve apresentar um conjunto completo de demonstrações contábeis pelos menos anualmente. Quando a data de encerramento do

20 período de divulgação da entidade for alterada e as demonstrações forem apresentadas para um período mais longo ou mais curto do que um ano, a organização deve divulgar as seguintes informações: esse fato; a razão para a utilização de período mais longo ou mais curto; o fato de que os valores comparativos apresentados nas demonstrações contábeis (incluindo as notas explicativas) não são inteiramente comparáveis. É necessário manter uniformidade na apresentação e classificação de itens nas demonstrações contábeis. Caso ocorra mudança, deve-se explicar a reclassificação dessa alteração, seja pela natureza, valor do item e/ou a sua razão. Como na IFRS completa, a IFRS para PMEs demanda da organização que elabore as informações em bases comparativas, ou seja, deve apresentar de forma comparativa a informação descritiva e detalhada que for relevante para compreensão das demonstrações contábeis do período corrente, com respeito aos mesmos elementos para análise do período anterior. A entidade deve apresentar separadamente, nas demonstrações contábeis, cada classe material de itens semelhantes. Os itens de natureza ou função distinta, salvo se imateriais, devem ser apresentados separadamente. Omissões ou declarações de itens são materiais se puderem, individualmente ou coletivamente, influenciar as decisões econômicas dos usuários tomadas com base nas demonstrações contábeis. A materialidade depende da dimensão e da natureza da omissão ou declaração incorreta julgada à luz das circunstâncias a que está sujeita. A dimensão ou a natureza do item, ou a combinação de ambas, pode ser o fator determinante. Na apresentação das demonstrações contábeis, a entidade deve incluir na IFRS para PMEs os seguintes conjuntos: balanço patrimonial ao final do período; demonstração do resultado do período de divulgação; demonstração do resultado abrangente do período de divulgação, sendo que essa demonstração poderá ser apresentada em quadro próprio ou dentro das mutações do patrimônio líquido; demonstração das mutações do patrimônio líquido para o período de divulgação; demonstração dos fluxos de caixa para o período de divulgação; notas explicativas, compreendendo o resumo das políticas contábeis significativas e outras informações explanatórias.

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