Circular n.º 37/2011 Série II

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1 Proc.º /2011 DSIVAVA Circular n.º 37/2011 Série II Assunto: Facturas comercias (Ref.ª às circulares n.ºs 14/2004 e 31/2008, Série II) De harmonia com o Despacho Conjunto de 12 de Maio de 2011, das Senhoras Subdirectoras-Gerais, Dr.ª Paula Mota e Dr.ª Ana Paula Caliço Raposo, são aprovadas as instruções que se publicam em anexo, com efeitos a partir da data de divulgação da presente circular. São revogadas as Circulares n. os 14/2004 e 31/2008, ambas divulgadas na Série II., em 13 de Maio de 2011 O Director de Serviços Francisco Curinha Rua Terreiro do Trigo, n.º LISBOA Tel Fax

2 ANEXO Instruções relativas aos requisitos a que devem obedecer as facturas comerciais a apresentar com as declarações aduaneiras de importação e exportação. 1. Importação e exportação - Regra geral Para a importação e exportação de mercadorias é necessário a apresentação de uma factura ou documento equivalente, emitida tipograficamente ou em formato electrónico, assinada ou não, independentemente da forma de apresentação e de ser o exemplar original ou não, desde que: o seu conteúdo permita o preenchimento correcto da declaração aduaneira; e a autenticidade da sua origem e integridade do seu conteúdo não suscitem dúvidas. Sempre que se mostre necessário, os serviços aduaneiros podem solicitar, ao abrigo do artigo 14.º do Código Aduaneiro Comunitário (CAC), o original ou duplicado da factura, sem prejuízo do determinado na Circular n.º 89/2007, Série II. 2. Requisitos específicos para a exportação A factura de suporte à exportação de bens deve ser emitida nos termos legais, devendo, por isso, conter as menções consideradas obrigatórias, estabelecidas no n.º 5 do artigo 36.º do Código do IVA (CIVA) 1. 1 Corresponde na base comunitária ao artigo 226.º da Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de

3 Nota: Para suportar o exercício do direito à dedução do imposto, o sujeito passivo deve estar na posse do duplicado ou segunda via desse, em caso de extravio ou perda do primeiro, para além do exemplar da declaração aduaneira Elementos da factura As facturas emitidas pelos exportadores devem, obrigatoriamente, conter as menções seguintes: data e número sequencial; os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do vendedor/exportador e do comprador/destinatário, bem como o número de identificação fiscal do exportador; quantidade, denominação usual das mercadorias exportadas e respectivo preço; o motivo justificativo da não aplicação do imposto, alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA ; a menção envio das mercadorias à consignação, se for caso disso. NOTA: Sempre que os exportadores não disponham de sede, estabelecimento estável ou domicílio no território nacional, e tenham nomeado representante fiscal, sujeito passivo estabelecido em Portugal, as facturas ou documentos equivalentes emitidos devem conter ainda o nome ou denominação social e a sede, estabelecimento ou domicílio do representante, bem como o respectivo número de identificação fiscal, por força do n.º 9 do artigo 36.º do CIVA Facturas emitidas em língua diferente do português Regra geral, as facturas ou documentos equivalentes de suporte às operações realizadas em território nacional devem ser processados na língua portuguesa. No entanto, como o quadro normativo comunitário 2 não estabelece qualquer exigência em termos das obrigações linguísticas, prevendo, apenas, que 2 Cfr. artigo 231.º da Directiva 2006/112 do Conselho. 3

4 os Estados-Membros podem exigir uma tradução para a sua língua nacional das facturas relativas a entregas de bens ou a prestações de serviços efectuadas no seu território, bem como das facturas recebidas pelos sujeitos passivos estabelecidos no seu território, a administração nacional poderá, a título excepcional, aceitar facturas emitidas em língua estrangeira quando não prejudique a liquidação e cobrança / entrega do imposto e desde que seja garantida a sua tradução em português, quando se mostre necessário. 3. Facturas pró-forma 3.1. Na importação Aceites a título provisório Para o desalfandegamento de mercadorias efectivamente transmitidas (vendidas) a administração aceita facturas pró-forma a título provisório mas, somente, nos casos em que se aguarda a confirmação de determinados elementos, por exemplo, referentes: à quantidade (mercadorias sujeitas a pesagem); à qualidade (mercadorias sujeitas a análise); ao valor; à modalidade de pagamento. Esses documentos sem relevância fiscal devem, obrigatoriamente, ser substituídos por facturas definitivas e apresentadas à Alfândega Aceites a título definitivo Para o desalfandegamento de mercadorias que não respeitem a uma efectiva transmissão (bens que não foram objecto de uma venda), aceitam-se facturas pró-forma a título definitivo, a fim dar a conhecer à administração aduaneira 4

5 o valor dos bens importados, independentemente da operação beneficiar ou não da isenção/suspensão do IVA. Apresentam-se, de seguida, alguns exemplos de casos em que é admissível a entrega de uma factura pró-forma, a título definitivo: a) Lista não exaustiva de casos em que as mercadorias importadas são consideradas como não tendo sido objecto de uma venda, extraída do Parecer Consultivo 1.1, do Comité Técnico de Determinação do Valor Aduaneiro da Organização Mundial da Alfândegas (OMA): i. Remessas gratuitas ou sem valor comercial As remessas gratuitas respeitam a mercadorias sem valor comercial, que não têm subjacente o pagamento de um preço de venda, uma vez que não se destinam a posterior comercialização. Considera-se como tal as amostras comerciais, as ofertas e os artigos publicitários. ii. Mercadorias importadas sob o regime comercial de consignação Entende-se por envio de mercadorias à consignação, a entrega de mercadorias de um fornecedor para outro, não na sequência de uma venda, mas para que este último as transaccione a melhor preço, com direito a uma participação nos lucros e obrigação de restituir as unidades não vendidas; por conseguinte, à data da importação não existe ainda uma venda. iii. Mercadorias importadas por intermediários para venda posterior à importação Esta situação abrange as mercadorias que, no momento do desalfandegamento, não foram objecto de uma venda, mas expedidas 5

6 pelo fornecedor estrangeiro (situado em país terceiro) para o seu agente, que as coloca em armazém após importação, e depois as vende por conta e risco dos fornecedores. iv. Mercadorias importadas por sucursais sem personalidade jurídica A entrada em território nacional de bens remetidos directamente pela sociedade-mãe a uma sucursal sem personalidade jurídica não configura uma transmissão efectiva mas uma mera transferência de bens, podendo, por isso, aceitar-se, a título definitivo, factura pró-forma, ainda que a importação de bens seja uma operação sujeita a IVA. v. Mercadorias importadas em execução de um contrato de aluguer Nos contratos de aluguer, uma das partes obriga-se a ceder à outra o gozo temporário de um determinado bem mediante uma retribuição. Pela sua natureza, essas operações, mesmo que associadas a uma opção de compra das mercadorias alugadas, não constituem uma venda. No geral, esse tipo de contratos têm por objecto bens de custos muito elevados ou de utilização ocasional por parte do importador. vi. Mercadorias cedidas a título de empréstimo, cuja propriedade se mantém na posse do expedidor Trata-se de mercadorias (ex. máquinas) cedidas ou emprestadas pelo proprietário a um cliente. As operações deste género não constituem uma venda em virtude das mercadorias se manterem na propriedade do fornecedor. 6

7 vii. Mercadorias (resíduos ou desperdícios) importadas para serem destruídas Dada a existência de mercadorias que são importadas para de seguida serem destruídas (resíduos ou desperdícios, por exemplo), em que o importador não efectua qualquer pagamento mas, pelo contrário, recebe uma remuneração por parte do exportador, pelo facto das mercadorias ficarem a seu cargo e as destruir. Assim, a importação desse tipo de bens não se considerada uma transmissão/venda. b) Para além dos casos supra enunciados, poderão aceitar-se facturas próforma a título definitivo na reimportação de bens, no âmbito de uma obrigação contratual ou legal de garantia, em sede do regime de aperfeiçoamento passivo, em que os trabalhos são realizados a título gratuito Na exportação Os princípios enunciados no ponto anterior para a importação não se aplicam mutatis mutandis às mercadorias exportadas, uma vez que, no âmbito deste regime, devem ser cumpridas as disposições previstas na legislação IVA (CIVA), em sede de facturação, tendo em conta a operação de exportação a realizar. Assim, por questões de clareza enunciam-se, de seguida, algumas situações em que a administração poderá aceitar facturas pró-forma a título provisório e definitivo na exportação de bens, desde que reúnam os elementos que possibilitem caracterizar a operação Aceites a título provisório Em determinados casos são admissíveis facturas pró-forma a título provisório, que posteriormente devem ser substituídas por facturas definitivas. A título exemplificativo indicam-se aqui algumas situações: 7

8 a) Mercadorias exportadas sob o regime comercial de consignação Aquando do envio das mercadorias à consignação, a administração poderá aceitar uma factura pró-forma mas a título provisório, devendo, obrigatoriamente, ser emitido o correspondente documento definitivo, no prazo de cinco dias úteis, a contar da data do envio/exportação, conforme prevê a alínea a) do n.º 1 do artigo 38.º do CIVA. Na factura definitiva deve constar a menção de que as mercadorias se destinam à exportação sob o regime comercial de consignação. A obrigatoriedade do consignante/exportador emitir um documento fiscal (factura definitiva) adequado à operação quando as mercadorias saem do seu armazém para o do consignatário, impõe-se por força do disposto na alínea c) do n.º 3 do artigo 3.º do CIVA, que qualifica como transmissão de bens 3 as transferências do consignante para o consignatário de mercadorias enviadas à consignação. Nesse sentido, o consignante/exportador deve emitir uma factura com todos os elementos referidos no n.º 5 do artigo 36.º do CIVA, numerada sequencialmente no âmbito da actividade da sua empresa e registá-la contabilisticamente, numa conta apropriada de mercadorias enviadas a terceiros, situados foram da UE, sob o regime comercial de consignação. Nota: Face ao disposto n.º 2 do referido artigo 38.º, a factura ou documento equivalente, processado no prazo de cinco dias úteis, a contar do momento em que, relativamente a tais mercadorias, o IVA é devido e exigível nos termos dos n. os 5 e 6 do artigo 7.º do CIVA deve fazer referência à documentação emitida aquando do envio das mercadorias à consignação. 3 Nos termos do n.º 1 do artigo 3.º do CIVA, conforme transcrição: Considera-se, em geral, transmissão de bens a transferência onerosa de bens corpóreos por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade. 8

9 b) Mercadorias exportadas por sucursais sem personalidade jurídica Sempre que o exportador possua um número de identificação fiscal nacional e esteja registado para efeitos do IVA, no competente Serviço de Finanças, tem personalidade tributária autónoma, ficando sujeito ao regime geral do IVA. Com efeito, considera-se transmissões/vendas para efeitos de aplicação do IVA, as operações realizadas entre uma sucursal e a empresa-mãe, o que conduz, necessariamente, ao dever de emitir as facturas definitivas correspondentes. c) Mercadorias exportadas sujeitas à aceitação do destinatário No caso do exportador expedir mercadorias para o seu cliente sob a condição de serem aceites, poderá apresentar uma factura pró-forma mas a título provisório, ainda que o negócio se efective em momento posterior ao seu envio. Obrigatoriamente, terá de emitir a correspondente factura definitiva, o que em geral antecede a efectiva transmissão, considerando que só ocorre com a aceitação das mercadorias por parte do cliente/destinatário Aceites a título definitivo a) Remessas Gratuitas Tal como se refere na subalínea i. da alínea a) do ponto da presente circular, consideram-se remessas gratuitas, as amostras comerciais, as ofertas e os artigos publicitários. Nestas situações a factura pró-forma, apresentada juntamente com a declaração aduaneira de exportação, é aceite a título definitivo. 9

10 As amostras 4 devem ser entendidas como respeitando a bens comercializados e/ou produzidos pela própria empresa, mas de formato ou tamanho diferente do produto que se pretende mostrar ou apresentadas, em quantidade, capacidade, peso ou medida substancialmente inferiores aos que constituem as unidades de venda, e que, por esse facto não são destinadas a posterior comercialização. Os livros, as publicações, os discos, as cassettes e outros registos de som, não estão abrangidos pelo referido entendimento. Por sua vez, as ofertas podem ser constituídas, quer por bens comercializados ou produzidos pela própria empresa, quer por bens adquiridos a terceiros. b) Exportação de mercadorias para países terceiros, no âmbito de um contrato, onde o próprio exportador irá executar trabalhos e consumir as mercadorias por si expedidas Há casos em que o exportador, no âmbito de um determinado contrato, expede mercadorias para fora da UE, onde ele próprio irá realizar trabalhos e utilizar os bens por si exportados. Como suporte à operação a realizar, exige-se a emissão de um documento adequado que deve fazer referência ao contrato e condições nele estabelecidas, por razões de informação e controlo. c) Exportação de mercadorias que se destinam a um armazém situado em país terceiro, do qual serão retiradas à medida das necessidades do adquirente (em geral, o armazém é do exportador ou do seu representante) Estão apenas em causa exportações em que o destinatário das mercadorias (em país terceiro) é a mesma entidade que se apresenta como exportador, 4 De acordo com o parecer emitido pelos Serviços do IVA da DGCI. 10

11 não registado em território nacional mas com número para efeitos do IVA atribuído noutro Estado-membro. Assim, a factura pró-forma junta à declaração aduaneira de exportação indica como fornecedor e adquirente das mercadorias a mesma entidade. Considerando que se está perante uma transferência de bens, que tem como suporte a declaração aduaneira de exportação, a administração poderá aceitar a factura pró-forma a título definitivo. d) Exportações efectuadas por entidades com sede, estabelecimento estável ou domicílio em país terceiro, mas que possuem número de identificação para efeitos do IVA em território nacional Exportação de bens em que o destinatário das mercadorias, entidade com sede, estabelecimento estável ou domicílio em país terceiro, é a pessoa que se apresenta como exportador. A factura pró-forma de suporte à operação indica como fornecedor e adquirente, das mercadorias, a mesma entidade. Tendo em conta que a exportação não assenta numa efectiva transmissão mas numa mera transferência de bens, para a qual foi processada uma declaração aduaneira, pode aceitar-se uma factura pró-forma a título definitivo. e) Mercadorias exportadas por intermediários para venda posterior à exportação Partindo do pressuposto que esta situação se reconduz a um contrato de comissão, a factura definitiva apenas é emitida num momento posterior, quando o comissário coloca os bens à disposição do adquirente. 11

12 f) Mercadorias exportadas em execução de um contrato de aluguer ou cedidas a título de empréstimo, cuja propriedade se mantém na posse do expedidor Estes casos inserem-se no âmbito do regime de exportação temporária, pelo que devem ser cumpridas as regras previstas para esse regime na regulamentação aduaneira, podendo aceitar-se, a título definitivo, as facturas pró-forma. Na eventualidade destas exportações temporárias se converterem em definitivas, a factura pró-forma deve ser substituída por uma definitiva. 5 g) Exportação de mercadorias que se destinam a ser sujeitas a operações de transformação num país terceiro e posteriormente reimportadas na União Europeia ou directamente expedidas para países terceiros (fora do âmbito do regime de aperfeiçoamento passivo) No momento do envio das mercadorias, o exportador apenas contrata um serviço, em que a facturação do produto final é efectuada directamente ao adquirente. Assim, a administração poderá aceitar a factura pró-forma, a título definitivo 6. h) Exportação de embalagens (ex. paletes e pequenos contentores) que posteriormente são reimportadas com mercadorias Também nesta situação poderá aceitar-se a factura pró-forma, a título definitivo. 5 Note-se que a revisão da declaração aduaneira de exportação temporária para exportação definitiva não é obrigatória. Contudo, sempre que o operador opte por tal procedimento, que consiste nomeadamente na alteração do código do regime, terá de apresentar às autoridades aduaneiras a factura definitiva. 6 A administração fiscal pode exigir a prova da transmissão do produto final fora do território nacional. Para o efeito, os sujeitos passivos devem estar na posse das facturas definitivas ou documento equivalente dessas transacções que provem as operações realizadas. 12

13 Caso particular exportação de mercadorias objecto de devolução por se apresentarem defeituosas, avariadas ou não conformes com o contrato celebrado Nesta situação, a factura ou documento equivalente é substituída por guia ou nota de devolução (n.º 3 do artigo 36.º do CIVA), devendo referenciar a factura que suportou a importação realizada. 4. Recurso à declaração incompleta 4.1. Nas situações de aceitação da factura pró-forma a título provisório, referidas na presente circular, o operador económico deve recorrer ao procedimento simplificado da declaração incompleta, previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 76.º do CAC, sempre que não lhe seja possível apresentar a factura definitiva, no momento da aceitação da declaração aduaneira Se na realização de uma importação ou exportação, o operador recorrer ao referido procedimento, o prazo a conceder pela Alfândega para apresentação da factura definitiva não pode, em regra, exceder um mês, contado a partir da data da aceitação da declaração, por força do disposto dos artigos 256.º e 280.º, ambos das Disposições de Aplicação do CAC O exposto no ponto anterior não invalida a obrigatoriedade, decorrente do disposto no artigo 36.º do CIVA, da emissão da factura ou documento equivalente ser efectuada o mais tardar no 5.º dia útil seguinte ao início do transporte (artigos 6.º e 7.º do CIVA). 13

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