APLICAÇÃO DO CUSTEIO VARIÁVEL EM PIZZARIA

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1 UNIVERSIDADE FEDERAL DE ITAJUBÁ INSTITUTO DE ENGENHARIA DE PRODUÇÃO E GESTÃO APLICAÇÃO DO CUSTEIO VARIÁVEL EM PIZZARIA Bruno Tonin Orientador: Cléber Gonçalves Júnior Universidade Federal de Itajubá, Departamento de Produção Cx. P Itajubá, MG, Brasil cgj@unifei.edu.br Resumo. Este trabalho tem como finalidade aplicar conceitos de sistemas de custeio variável em pizzarias. Utilizando-se o método de custeio variável e margem de contribuição, o trabalho visa servir de base para um futuro controle de custos e despesas, fundamentais para qualquer empresa. O trabalho serve também de exemplo de como aplicar os critérios de custos para empresas de serviços e produtos. Com o auxílio do conceito de margem de contribuição, o trabalho busca definir parâmetros de custos para pequenas empresas do ramo de pizzarias. Chegou-se a um resultado bastante positivo de margem de contribuição, que pode ser utilizado como base de comparação para o setor. A falta de outros estudos na área de custos aplicados em pizzarias limitaram a comparação dos resultados encontrados nesse trabalho. Palavras-chave: Método de custeio, Custeio variável, Margem de contribuição. 1. INTRODUÇÃO Os métodos de custos, cada vez mais, vem sendo abordados nas mais diferentes áreas da economia. Todo gasto que puder ser excluído retorna de forma favorável ao empresário, seja aumentando o respectivo lucro, bem como podendo proporcionar um preço mais atrativo ao seu consumidor. Visando esta diminuição dos custos, e sabendo da escassez de estudos voltados ao setor de pizzarias, foi desenvolvido este trabalho. A empresa escolhida foi uma pizzaria localizada em Vitória-ES. Inicialmente, serão abordados alguns pontos importantes para o entendimento do trabalho como um todo, conceitos como método de custeio, custeio variável e margem de contribuição são alguns deles e serão comentados abaixo.

2 2. OBJETIVO Este trabalho tem como objetivo aplicar os conceitos do custeio variável em uma pizzaria, e a partir daí, trazer informações que auxiliam o proprietário em um melhor controle gerencial. 3. DEFINIÇÕES E CONCEITOS RELACIONADOS AO CUSTEIO VARIÁVEL 3.1 Métodos de custeio Cada vez mais os conceitos de custos são utilizados por empresas dos mais diversos ramos de atividades. É importante saber onde o dinheiro esta sendo gasto, os pontos críticos de cada processo e principalmente, onde pode haver alguma mudança na estrutura da empresa a fim de reduzir o máximo possível os custos. Partindo deste principio, foram criados alguns métodos buscando a redução de custos, sendo estes aplicáveis a os mais diversos setores. Temos como, por exemplo, o custeio por absorção, onde os custos indiretos são alocados aos produtos segundo alguns critérios pré-determinados de rateio, sejam eles horas-máquina, horas de mão de obra ou algum outro critério. Algumas variações podem ser encontradas nesse método como, por exemplo, a departamentalização, que leva em conta as várias especialidades e as diversas atividades e funções. A departamentalização se destina a separar as atividades de uma empresa de acordo com a natureza de cada uma delas, procurando maior eficiência nas operações. Os departamentos resultantes são centros onde se realizam operações da mesma natureza (Leone, 1997). Outro método bastante utilizado é o custeio variável, que ao contrario do custeio por absorção, apenas os custos diretos e indiretos que tendem a variar em relação ao volume são considerados custos do produto, ou seja, somente materiais diretos, mão-de-obra direta e custos indiretos variáveis são incluídos e, portanto, são considerados custos variáveis dos produtos (Cashin & Polimeni, 1982). Por fim, temos o método de custeio ABC, neste método os custos são atribuídos aos produtos da seguinte maneira: primeiro os custos são distribuídos às atividades fazendo uso dos direcionadores de recursos, em seguida o custo das atividades são atribuídos aos produtos através dos direcionadores de atividades (Pamplona, 1997). 3.2 Custeio variável Quando analisamos o método do custeio por absorção, conceito muito utilizado no Brasil por ser obrigatório no cálculo do Imposto de Renda de empresas que trabalham com lucro real, encontramos alguns itens que podem gerar certa desconfiança quanto sua eficiência. Para a apropriação dos custos fixos, existem dois tipos de problemas: o fato de serem no total independentes dos produtos e volumes, o que faz com que seu valor por unidade dependa diretamente da quantidade elaborada, e também o critério de rateio, já que, dependendo do que for escolhido, pode ser apropriado um valor diferente para cada unidade de cada produto (Martins, 2003). O modelo de custeio variável supre estas principais falhas encontradas no método de custeio por absorção. Seu conceito é simples, não envolvendo tantas arbitrariedades, sendo atribuídos ao

3 produto somente os custos variáveis provenientes especificamente de sua fabricação, sem alocações baseadas em algum critério. Os custos variáveis devem ser alocados diretamente aos produtos, sendo eles relativos à matéria-prima, hora-máquina, energia elétrica utilizada para fabricação especifica daquele produto, materiais indiretos, entre outros que atuam diretamente sobre o produto. Por outro lado, os custos fixos devem ser considerados a parte, pois atuam como encargos necessários para o funcionamento da empresa e não para o processamento de determinado produto. Não podemos da mesma forma deixar de lado as despesas da empresa. Estas despesas podem ser fixas, podendo esta ser administrativa ou de vendas, ou variáveis, normalmente em comissões sobre vendas. Tais dados serão fundamentais para o melhor entendimento dos conceitos de margem de contribuição. 3.3 Margem de contribuição O conceito de margem de contribuição esta diretamente atrelado aos conceitos do custeio variável. Como sabemos, os preços dos produtos são definidos pelo mercado, e a busca pelo maior lucro possível faz com que os empresários busquem minimizar os custos e despesas. Essa fixação de preços é base do conceito de margem de contribuição. Segundo (Martins, 2003), a margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e os custos e despesas variáveis de cada produto; é o valor que cada unidade efetivamente traz a empresa de sobra entre a sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser imputado sem erro. Não podemos esquecer, da mesma forma, as despesas variáveis, as quais devem ser incluídas, caso existam, no cálculo da margem de contribuição. Devemos sempre encontrar valores positivos para a margem de contribuição, pois a partir dela devemos descontar todos os custos e despesas comuns a empresa, os custos fixos, a fim de chegarmos em um resultado final que nos trás o lucro ou prejuízo da empresa em um período. A margem de contribuição tem como principal objetivos facilitar a gerência na tomada de decisões, pois a partir dela, temos uma visão do impacto de cada produto para a empresa, bem como podemos estudar a viabilidade ou não da chegada de um novo produto, trazendo benefícios à empresa. 4. APLICAÇÕES EM UM CASO REAL 4.1 A empresa A empresa foi constituída inicialmente em Santa Cruz de Cabrália, na Bahia, cidade próxima a Porto Seguro, tendo esta se fixado de julho de 1992 até março de 2002, quando foi fechada, devido à falta de clientes. Toda sua estrutura foi transferida para Vitória, no Espírito Santo, buscando um novo mercado, que no caso foi estudado, constatando-se uma carência de pizzarias nos moldes da situada na Bahia.

4 4.2 Produtos A pizzaria em questão possui como produtos vinte diferentes tipos de pizzas, águas, refrigerantes, cervejas, sucos, vinhos e sobremesas. Neste trabalho não foram consideradas as sobremesas, devido a pouca saída, e os vinhos, devido a grande quantidade (mais de 50 tipos diferentes) e principalmente, devido a inconstância de tais pedidos. 4.3 Desenvolvimento Ao iniciar o trabalho, foi verificado que a empresa não possui nenhum tipo de controle histórico de unidades vendidas de cada produto, tendo seu controle de estoque baseado apenas em experiências, sabendo o quanto deve ser pedido por semana ou por mês, de acordo com o produto. Como dados reais de unidades vendidas, necessárias para levantamento da demanda, temos as comandas utilizadas para controle interno durante o expediente, onde são registrados os pedidos de cada mesa. Este foi o primeiro passo do trabalho, transformar os dados em uma planilha, onde foram levantados dados de quatro meses, e posteriormente, feita uma média e levantada uma porcentagem de cada pizza produzida. Esta planilha esta demonstrada na figura 1. Tabela 1 Dados referentes às vendas em quatro meses, com suas médias. JAN FEV MAR ABR MEDIA %/pizza mussarela ,0 3,1% marguerita ,9 12,7% calabresa ,9 6,8% calabresa apimentada ,5 4,7% portuguesa ,3 7,8% atum ,4 1,5% bacon ,0 1,2% escarola ,3 2,2% caponata ,5 2,7% peperone ,9 4,6% cinco queijos ,8 6,9% frango com catupiry ,3 7,3% lombinho ,9 4,3% aliche ,9 2,6% salaminho ,1 0,7% rúcula ,8 9,9% parma ,1 4,5% carciofi ,1 6,5% campesina ,8 9,7% bacalhau ,3 0,4% TOTAL ,4 coca cola ,3 coca cola light ,3 tonica ,0 guarana ,8 guarana diet ,3 citrus ,5 agua ,8 skol ,8 bohemia ,3

5 brahma ,3 cristal ,0 erdinger ,3 suco ,5 Após isso foi necessário levantar dados em relação aos ingredientes (matéria-prima), suas quantidades por pizza, bem como o custo de cada unidade (quilo, pacote, etc.), sendo todos estes custos calculados e somados, tendo seus totais representados como custos variáveis agregados aos produtos em relação a matéria-prima. Como tem-se um processo manual, encontra-se em muitos casos quantidades distintas de ingredientes em diferentes pizzas de mesmo sabor. O problema foi resolvido a partir de uma média ou estimativa do proprietário. Tem-se também que alocar a mão-de-obra diretamente relacionada ao produto, neste caso, o salário (acrescido de benefícios e impostos) do pizzaiolo foi alocado segundo a porcentagem de cada pizza produzida em um período. Por fim, como custos variáveis, temos o cartão de crédito (3,4% da venda, sendo que 65% dos clientes utilizam esta forma de pagamento) e o imposto federal, ICMS, que arrecada 3% do faturamento. Com os custos variáveis e o preço de venda, pode-se calcular a Margem de Contribuição de cada item. Tendo este procedimento sendo repetido para as bebidas, tem-se as margens de contribuição para todos os produtos analisados neste trabalho. Tais resultados representados na figura 2. Deve-se ressaltar que o preço considerado como preço de venda está acrescido de 10% referentes ao atendimento, pois a política da pizzaria é de estabelecer um salário fixo a seus funcionários independente das vendas, tendo assim os valores de contribuição individual dos produtos aumentados em 10%, valores estes considerados nos cálculos da margem de contribuição. Tabela 2 Dados de custo variável e de margem de contribuição. Custo variável (produtos) Preço por pizza Preço com 10% Imposto (ICMS) Cartão de crédito Mão de obra direta Margem de contribuição mussarela R$ 1,49 R$ 23,00 R$ 25,30 R$ 0,76 R$ 0,56 R$ 0,92 R$ 21,57 marguerita R$ 1,61 R$ 25,00 R$ 27,50 R$ 0,83 R$ 0,61 R$ 0,91 R$ 23,54 calabresa R$ 2,09 R$ 25,00 R$ 27,50 R$ 0,83 R$ 0,61 R$ 0,92 R$ 23,06 calabresa apimentada R$ 2,12 R$ 28,00 R$ 30,80 R$ 0,92 R$ 0,68 R$ 0,92 R$ 26,16 portuguesa R$ 2,13 R$ 28,00 R$ 30,80 R$ 0,92 R$ 0,68 R$ 0,91 R$ 26,15 atum R$ 4,11 R$ 28,00 R$ 30,80 R$ 0,92 R$ 0,68 R$ 0,92 R$ 24,16 bacon R$ 2,09 R$ 28,00 R$ 30,80 R$ 0,92 R$ 0,68 R$ 0,91 R$ 26,19 escarola R$ 1,77 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,92 R$ 28,59 caponata R$ 1,54 R$ 28,00 R$ 30,80 R$ 0,92 R$ 0,68 R$ 0,92 R$ 26,74 peperone R$ 2,27 R$ 28,00 R$ 30,80 R$ 0,92 R$ 0,68 R$ 0,92 R$ 26,00 cinco queijos R$ 3,96 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,92 R$ 26,40 frango com catupiry R$ 2,91 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,91 R$ 27,46 lombinho R$ 3,71 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,92 R$ 26,66 aliche R$ 3,21 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,92 R$ 27,15 salaminho R$ 3,05 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,91 R$ 27,32 rúcula R$ 2,01 R$ 30,00 R$ 33,00 R$ 0,99 R$ 0,73 R$ 0,91 R$ 28,36 parma R$ 3,08 R$ 35,00 R$ 38,50 R$ 1,16 R$ 0,85 R$ 0,91 R$ 32,50 carciofi R$ 3,34 R$ 35,00 R$ 38,50 R$ 1,16 R$ 0,85 R$ 0,91 R$ 32,24 campesina R$ 2,69 R$ 33,00 R$ 36,30 R$ 1,09 R$ 0,80 R$ 0,92 R$ 30,80

6 bacalhau R$ 7,39 R$ 38,00 R$ 41,80 R$ 1,25 R$ 0,92 R$ 0,92 R$ 31,32 Considerando os dados das figuras 1 e 2, pode-se chegar a uma terceira tabela, onde seriam representados em valores monetários a entrada bruta e a margem de contribuição total média de um mês de funcionamento da empresa. Tais dados compõem a figura 3. Tabela 3 Ilustra a contribuição de cada item para o faturamento e margem de contribuição. JAN FEV MA ABR MEDI %/pizza preço faturamento MC MC mensal R A mussarela ,0 3,1% R$ 25,30 R$ 480,70 R$ 21,57 R$ 409,83 marguerita ,9 12,7% R$ 27,50 R$ 2.114,06 R$ 23,54 R$ 1.809,64 calabresa ,9 6,8% R$ 27,50 R$ 1.124,06 R$ 23,06 R$ 942,58 calabresa apim ,5 4,7% R$ 30,80 R$ 877,80 R$ 26,16 R$ 745,56 portuguesa ,3 7,8% R$ 30,80 R$ 1.455,30 R$ 26,15 R$ 1.235,59 atum ,4 1,5% R$ 33,00 R$ 309,38 R$ 24,16 R$ 226,50 bacon ,0 1,2% R$ 33,00 R$ 231,00 R$ 26,19 R$ 183,33 escarola ,3 2,2% R$ 33,00 R$ 437,25 R$ 28,59 R$ 378,82 caponata ,5 2,7% R$ 33,00 R$ 544,50 R$ 26,74 R$ 441,21 peperone ,9 4,6% R$ 33,00 R$ 919,88 R$ 26,00 R$ 724,75 cinco queijos ,8 6,9% R$ 33,00 R$ 1.377,75 R$ 26,40 R$ 1.102,20 frango ,3 7,3% R$ 33,00 R$ 1.460,25 R$ 27,46 R$ 1.215,11 lombinho ,9 4,3% R$ 33,00 R$ 853,88 R$ 26,66 R$ 689,83 aliche ,9 2,6% R$ 33,00 R$ 523,88 R$ 27,15 R$ 431,01 salaminho ,1 0,7% R$ 33,00 R$ 136,13 R$ 27,32 R$ 112,70 rúcula ,8 9,9% R$ 33,00 R$ 1.971,75 R$ 28,36 R$ 1.694,51 parma ,1 4,5% R$ 38,50 R$ 1.044,31 R$ 32,50 R$ 881,56 carciofi ,1 6,5% R$ 38,50 R$ 1.506,31 R$ 32,24 R$ 1.261,39 campesina ,8 9,7% R$ 36,30 R$ 2.132,63 R$ 30,80 R$ 1.809,50 bacalhau ,3 0,4% R$ 41,80 R$ 94,05 R$ 31,32 R$ 70,47 TOTAL ,4 coca cola ,3 R$ 2,75 R$ 646,94 R$ 1,66 R$ 389,74 coca cola light ,3 R$ 2,75 R$ 440,69 R$ 1,64 R$ 262,29 tonica ,0 R$ 2,75 R$ 52,25 R$ 1,16 R$ 21,98 guarana ,8 R$ 2,75 R$ 139,56 R$ 1,76 R$ 89,15 guarana diet ,3 R$ 2,75 R$ 297,69 R$ 1,76 R$ 190,17 citrus ,5 R$ 2,75 R$ 75,63 R$ 1,11 R$ 30,43 agua ,8 R$ 2,20 R$ 397,65 R$ 1,64 R$ 295,59 skol ,8 R$ 3,30 R$ 388,58 R$ 2,03 R$ 238,81 bohemia ,3 R$ 3,30 R$ 611,33 R$ 1,87 R$ 346,06 brahma ,3 R$ 3,30 R$ 169,13 R$ 2,01 R$ 102,91 cristal ,0 R$ 3,30 R$ 19,80 R$ 1,89 R$ 11,33 erdinger ,3 R$ 15,40 R$ 1.097,25 R$ 6,65 R$ 473,65 suco ,5 R$ 3,30 R$ 400,95 R$ 2,48 R$ 301,09 Total R$ ,28 R$ ,26 A seguir foram considerados os custos fixos médios referentes à pizzaria. Devido a total falta de controles em alguns itens, como produtos de limpeza ou lenha, foram adotados valores nos quais os proprietários se baseiam mensalmente. Em outros como energia elétrica, água, telefone, entre outros facilmente mensuráveis, foram calculadas médias dos referidos meses. Os impostos trabalhistas, bem como o salário da administração, foram considerados dentro do item Folha de pagamento, restando como imposto fixo apenas o estadual (R$ 66,99). Tais custos encontram-se melhor discriminados na tabela 4. Tabela 4 Custos e despesas fixos.

7 Aluguel 2950,00 Água 129,00 Luz 403,00 Telefone 133,00 Produtos de limpeza 361,50 Cartão de Crédito 170,00 Combustivel 120,00 Azeite/Gelo 437,50 Vale transporte 545,20 Folha de pagamento 3992,94 Impostos 66,99 IPTU 131,67 Lenha 283,33 Total 9724,13 Com todos estes dados levantados podemos chegar a uma demonstração de resultados, que segue conforme a tabela 5. Também foi incluída na tabela valores referentes a porcentagem entre os custos e a receita líquida, valores muito úteis em uma análise decisória. Tabela 5 Demonstração de resultados simplificada. Vendas Líquidas 24332,28 Custos variáveis -5213,01 21% Custos Fixos -9724,13 40% Lucro líquido 8977,38 37% 4.4 Outras considerações Através do que já vimos pode-se chegar a outras considerações importantes referentes a análises decisórias. Fazendo uma média ponderada referentes a margem de contribuição e porcentagem das pizzas vendidas, chega-se a uma margem de contribuição media de R$27,03 por pizza. Seguindo o mesmo princípio, tem-se a margem de contribuição média das pizzas de 83,58% do preço de venda, valor muito positivo para a empresa. A partir de tais considerações, pode-se chegar no ponto de equilíbrio, valor que nos trás a quantidade de pizzas que devem vendidas, em média, para pagar os custos fixos, ponto a partir do qual começa-se a obter lucro. Verifica-se que, com a venda de 375 pizzas, consegue-se pagar os custos fixos, como representado na figura 1.

8 Ponto de equilíbrio Valores (R$) custos fixos receita Pizzas vendidas Figura 1 Ponto de Equilíbrio. 5. CONCLUSÃO Através deste trabalho foi constatada a importância e as dificuldades da implementação do sistema de custos em uma empresa. Temos, inicialmente, como principal dificuldade a obtenção dos dados, neste caso as demandas e a quantidade de matéria-prima por produto. A seguir foram computados resultados e analisados, podendo assim chegar a valores importantes para uma analise decisória. Primeiramente, vemos que os custos variáveis são inferiores aos custos fixos, menos da metade, valor muito significativo. Alterações relativas a um ou outro ingrediente, um custo variável, alteraria pouco a estrutura de custos da empresa, uma ação sobre os custos fixos poderia resultar em melhoras significativas de desempenho. Outra consideração, talvez mais importante, que deve ser destacada é a margem de lucro encontrado na empresa, 37% sobre o faturamento, já a margem de contribuição é de 83,58%, em média. Esses valores poderiam ser levados em conta para comparar diferentes pizzarias em termos financeiros. Por fim chegamos ao valor necessário de vendas de pizzas para cobrir os custos fixos, chegando assim ao ponto de equilíbrio, no qual encontramos que com a venda de 375 pizzas, em média, cobrimos os custos fixos e a partir do qual começamos a obter lucro. Através deste estudo pode ser tomada alguma postura decisória para o futuro da empresa, sabendo onde estão concentrados os gastos, pode-se pensar em investir ou buscar mais cortes a fim de melhores resultados financeiros.

9 6. REFERÊNCIAS Cashin, J. A. & Polimeni, R. S. 1982, Curso de Contabilidade de Custos, São Paulo, Editora McGraw-Hill. Leone, G. S. G., 1997, Curso de Contabilidade de Custos, São Paulo, Editora Atlas. Martins, E, 2000, Contabilidade de Custos. Editora Atlas, 7ª Edição. Pamplona, E. O., 1997, Contribuição para a análise crítica do sistema de custos ABC através da avaliação de direcionadores de custos Tese de Doutorado. EAESP/FGV. ABSTRACT This works aims to apply the concepts of costing system in Pizza House. Using the method of variable costing and margin of contribution, this work helps to have a future control of cost and expenses, which are fundamentals to any enterprises. This work can also be used as an example of how to apply the cost criteria for service and products enterprises. Using the concept of margin of contribution, this defines parameters of cost for small enterprise which are in the pizza sector. The results obtained are very positive regards to margin of contribution. The lack of studies in this subject applied specifically to pizza places limited the comparison of the results found in this work.