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1 BuscaLegis.ccj.ufsc.br Responsabilidade tributária Publicado desde 1/2/2006 Cissa Almeida 1. INTRODUÇÃO 2. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA 3. RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIÇÃO 4. RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA 5. CONCLUSÃO AGRAVO REGIMENTAL. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO-GERENTE. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE EXCESSO DE MANDATO, INFRAÇÃO À LEI OU AO REGULAMENTO. 1. A responsabilidade do sócio não é objetiva. Para que surja a responsabilidade pessoal, disciplinada no art. 135 do CTN é necessário que haja comprovação de que ele, o sócio, agiu com excesso de mandato, ou infringiu a lei, o contrato social ou o estatuto. 2. Precedentes. 3. Ressalva do voto com submissão à jurisprudência dominante, à luz da função precípua do egrégio STJ no sentido de que, em princípio, o sócio que recolhe os bônus lucrativos da sociedade mas não verifica o adimplemento dos tributos, locupleta-se e a fortiori comete o ilícito que faz surgir a sua responsabilidade. Precedentes. 4. Ausência de motivos suficientes para a modificação do julgado. Manutenção da decisão agravada. 5. Agravo Regimental desprovido. INTRODUÇÃO O presente trabalho tem como tema a Responsabilidade Tributária, sendo abordado o seu conceito e as suas diversas modalidades. Esse tema traz consigo uma complexidade enorme, devido às dificuldades teóricas do conceito civilista de responsabilidade, bem como e, principalmente, devido ao tratamento positivo dado pelo Código Tributário Nacional, cujos preceitos não raros desprivilegiam a boa técnica. O Direito Tributário é o ramo do Direito Público, que rege as relações jurídicas de uma atividade financeira do Estado, no que se refere à obtenção de receitas. Os tributos são instituídos tendo em vista a necessidade do Estado de arrecadar receitas

2 para suprir suas necessidades, ou melhor, para gerir a sociedade. Através da lei, os tributos serão instituídos, gerando, outrossim, obrigação tributária. 1. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA Alguns doutrinadores afirmam haver responsável tributário quando a pessoa obrigada a pagar o tributo não tem relação direta com o fato gerador, com que, todavia, a lei atribui a ela o pagamento do tributo. Desta forma, há quem utilize o critério da exclusão para a conceituação do responsável tributário, qual seja: aquele que não é contribuinte, mas que é instituído por lei como obrigado a pagar o tributo. Segundo ensinamentos de Fábio Leopoldo de Oliveira, Responsabilidade Tributária é a imposição legal da sujeição passiva da obrigação tributária a uma pessoa física ou jurídica que, sem revestir a condição de contribuinte, se vincula com o respectivo fato gerador, seja com exclusão da responsabilidade do contribuinte (substituto), seja assumindo com o contribuinte, supletivamente, a responsabilidade total ou parcial (transferência) pelo cumprimento da obrigação Responsável tributário nada mais é do que a pessoa que assume a condição de contribuinte, substituindo o pólo passivo da relação jurídica tributária em virtude de algum outro fato jurídico previsto em lei. Conforme previsão expressa do art. 128 do CTN: a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceiras pessoas, vinculadas ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade pelo contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. Diante do artigo supra transcrito observa-se que, em certas situações previstas em lei, o contribuinte, sujeito passivo da obrigação tributária, não mais será impelido de solver seu débito, tendo em vista que uma terceira pessoa, sujeitar-se-á a solvê-lo no todo ou em parte. A fim de explicar a existência do responsável tributário, o CTN adotou a teoria dualista do vínculo obrigacional, diante da qual identifica-se dois elementos: o débito e a responsabilidade. Segundo a lição de Amílcar de Araújo Falcão, o débito do imposto tem como fonte a lei, e por elemento criador, a realização de um fato imponível legalmente caracterizado. De acordo com a tese de que todos os sujeitos passivos de relações jurídicas e débitos diferentes, são semelhantes; o que os faz diferir é somente a modalidade da responsabilidade tributária que cada um diz respeito. Sendo assim, distinguem-se as duas modalidades dessa responsabilidade: originária e derivada, sendo que a primeira independe de previsão expressa na lei, ao passo que a última tem que estar regulada de modo inequívoco. Para a doutrina majoritária, a Responsabilidade Tributária foi criada para otimizar a arrecadação e fiscalização do tributo, para o ente tributante. Porém, para a doutrina minoritária, a exemplo de Paulo de Barros Carvalho, a responsabilidade Tributária, equipara-se a uma sanção, já que o terceiro responsável pelo pagamento do tributo não tem relação direta com o fato gerador deste. Nas palavras de Hensel, responsável abrange uma quantidade de conceitos, alcançando todas as figuras de titularidade de obrigações e deveres em relação ao cumprimento da obrigação tributária. Completando tal entendimento, conceituo a

3 responsabilidade ao que diz Rubens Gomes, afirmando que a responsabilidade não é só daquele que passa a dever em virtude de inadimplência de outro, como também, aquele que deve desde logo, por conta de outro, em virtude de mandamento legal. Fazendo um breve comentário do que seria Responsabilidade Tributária, passamos à compreensão das suas modalidades, conforme abaixo explanado. 3. RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIÇÃO A substituição tributária corresponde à uma sujeição passiva indireta, tendo em vista que, ao lado do contribuinte pessoa que tem relação direta com o fato gerador existe o responsável, isto é, outra pessoa, que não a diretamente ligada ao fato gerador, a que a lei impõe o cumprimento de prestação tributária. Conforme previsões expressas do CTN: Art Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. Art Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. Diante dos artigos acima transcritos, do Código Tributário Nacional que se funda a Substituição Tributária apoiando no fato gerador presumido, hoje está expressamente previsto no 7 do art. 150 da EC n 3, de 17/03/93: A lei poderá atribuir a sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deve ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. Constitui obrigação tributária a fim de obrigar alguém a pagar, não apenas o imposto atinente à operação por ele praticada, como também, relativo às operações posteriores. A substituição tributária é aplicada comumente na cobrança do ICMS com a inclusão do seu valor no preço devidos pelos revendedores nas suas futuras operações de revenda. A introdução desse instituto no nosso ordenamento ocorreu através do CTN (Lei n 5.172, de 25/10/66), conforme depreende o art. 58, 2, II, da sua originária redação, segundo a qual a lei afirma poder a lei atribuir responsabilidade ao industrial ou comerciante atacadista, quanto ao imposto devido pelo comerciante varejista, mediante acréscimo, ao preço da mercadoria a ele remetida, de percentagem não excedente de 30% que a lei estadual fixar. Tal dispositivo sofreu diversas alterações, até que a Constituição Federal de 1988, encampou o instituto, conforme disposto em seu art. 155, 2, XII, b. Diz Alfredo Augusto Becker: existe substituto legal tributário toda vez em que o legislador escolher para sujeito passivo da relação jurídica tributária um outro qualquer indivíduo, em substituição daquele determinado indivíduo de cuja renda ou

4 capital a hipótese de incidência é fato-signo presuntivo. O substituo tributário passa a ocupar o pólo passivo da relação jurídica tributária, pressupondo, assim, a exclusão da responsabilidade da pessoa substituída, a saber: o contribuinte. Na hipótese de substituição tributária, o contribuinte não comparece ao pólo passivo da relação jurídica tributária, cabendo ao substituto a obrigação de cumprir as prestações materiais e formais do encargo, tendo, por conseguinte, o direito de impugnar o lançamento tributário contra si realizado ou requerer repetição de indébito se julgar indevido o valor lançado. Entende-se ser o substituto devedor originário da obrigação tributária, por dívida própria e não de terceiro, razão de enquadrar-se na sujeição passiva direta. De acordo com o supra referido, leciona Amílcar Falcão: Ora, inegável é que todo sujeito passivo tributário tem, inerente ao seu status, o direito e o dever de cumprir obrigações formais ou materiais, ou de ver reconhecidas prerrogativas, atinentes à relação tributária, ou dela decorrentes Entre estes direitos, está o de insurgir-se contra o débito do tributo, argüindo a sua ilegalidade, ou a sua inconstitucionalidade. O substituto legal, como sujeito passivo que é, pode impugnar a relação tributária. Sim, porque, em primeiro lugar, só se deve pagar tributo devido. No caso de tratar-se de tributação ilegal, incumbe a quem esteja submetido à sua prestação a oposição ao pagamento. 4. RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA: A responsabilidade por transferência é também denominada, de responsabilidade derivada, ou ainda, responsabilidade de 2 (segundo) grau. De uma forma sintética, a responsabilidade por transferência, é aquela, em que a escolha do responsável ocorre após a existência do fato gerador, evento a partir do qual se desloca, ou melhor, se transfere o ônus tributário para uma pessoa escolhida por lei. Diferente com o que ocorre com a responsabilidade por substituição, visto que esta, a sujeição passiva é anterior à ocorrência do fato gerador. A escolha do responsável ocorre antes da existência do fato gerador. O Código Tributário Nacional arrola situações de responsabilidade tributária por transferência, que são: - Responsabilidade tributária por transferência dos sucessores, prevista nos artigos 129 ao 133; - Responsabilidade tributária por transferência de terceiros, prevista nos artigos 134 e 135; - Responsabilidade tributária por transferência por infração, prevista nos artigos 136 ao 138; E por último, sendo necessário e fundamental, a sua inclusão, que é responsabilidade tributária por transferência por Solidariedade Tributária Passiva, prevista nos artigos 124 e 125.

5 Para uma melhor compreensão da matéria em análise, responsabilidade por transferência, faz-se necessário, salientar que estar responsabilidade tributária se dá, após a ocorrência de um evento determinado tais como, a morte do contribuinte, a aquisição de fundo de comércio, e outros. Verifica-se, que o que ocorre efetivamente, é a transferência do ônus tributacional para o responsável tributário. Sempre que for verificada a ocorrência de um fato posterior ao fato Gerador, a própria lei, transfere para uma terceira pessoa obrigação tributária, que ate então, pertencia a um outro contribuinte. Para uma melhor compreensão, se faz necessário, verificar as sub-espécies, ou sub-tipos de responsabilidade tributária por transferência. 4.1 RESPONSABILIDADE POR SUCESSÃO (artigo 129 ao 133) A Responsabilidade Tributária poderá suceder, isto é, passar para outrem. A pessoa que irá Pagar o tributo não será, necessariamente, a que realizou o fato gerador. Isso tem qu estar previsto em lei. Art O disposto nesta Seção aplicase por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data. Fica evidente o alcance temporal da definição da responsabilidade dos sucessores, abrangendo: -> os créditos tributários devidamente constituídos, correspondendo às dívidas fiscais anteriores à sucessão; -> os créditos tributários em curso de constituição, ou seja, as dívidas fiscais que estavam sendo apuradas ou lançadas no momento da sucessão; -> os créditos tributários constituídos depois da sucessão Art Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação. Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço. O artigo supra, trata dos créditos tributários relativos aos impostos, cujo fato gerador seja a propriedade. Art São pessoalmente responsáveis: I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; (Redação dada pelo Decreto-lei nº 28, de ). II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação; III - o espólio, pelos tributos devidos

6 pelo de cujus até a data da abertura da sucessão. Art A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. Art A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade; II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. O artigo citado acima trata da responsabilidade do adquirente não somente de estabelecimento, como também de fundo de comércio, abrangendo a soma dos elementos corpóreos e incorpóreos, mesmo no caso de estabelecimento sob razão social, firma ou nome individual diverso do antecessor, admitindo a responsabilidade integral ou subsidiária. A responsabilidade por sucessão pode se dar antes, durante, ou depois da constituição do crédito tributário, o qual surge ao ser lavrado o auto de infração. Os artigos supra transcritos tratam dos casos de assunção de responsabilidade por sucessão, a qual ocorre quando há transmissão e aquisição de direitos e obrigações sem interrupção da relação jurídica. Haverá a Responsabilidade Tributária por sucessão quando um indivíduo se torna obrigado por débito tributário não satisfeito, diante de uma relação jurídica que passa do predecessor ao adquirente do direito, havendo a substituição do sujeito passivo tributário da obrigação. 4.2 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR TRANSFERENCIA DE TERCEIROS: artigos: 134 e 135 do CTN. O artigo 134 do CTN descreve que respondem solidariamente, no caso de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal, os elencados no próprio artigo mencionado. Porém, o que se verifica de fato, é uma verdadeira atecnia, visto que o legislador, ao expressar a palavra solidariamente, na verdade, estava querendo dizer subsidiariamente. Quando da ocorrência da solidariedade, o que se verifica é o NÃO benefício de

7 ordem, enquanto que no artigo supra citado ao afirmar...respondem solidariamente com este (o contribuinte) nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis, os elencados nos incisos: I, II, III, IV, V, VI, e VII. Desta forma, ao elencar em seus incisos as pessoas nas quais irão solidariamente responder junto com o contribuinte, o que se verifica é um nítido benefício de ordem, já que primeiramente cobra-se do contribuinte, caso este não disponha de recursos suficientes, passa-se, então a cobrar do responsável, citado nos incisos do artigo 134. O que deveria ter sido expressado no corpo da norma, era a palavra subsidiariedade, visto que uma vez já cobrado o tributo de um, não se pode cobrar do outro, havendo uma ordem de preferência a seguir. Visto, ainda, que o que e se percebe, é uma verdadeira relação econômica. No entanto, pra que os Terceiros, que são, em geral administradores dos bens de outrem, venham a responder pela obrigação tributária solidariamente com o contribuinte, é necessário o cumprimento de duas condições, vistas no próprio artigo 134, que são: 1. que seja impossível exigir o cumprimento da obrigação tributária principal do contribuinte, visto que o fisco primeiro cobra deste; 2. que o não pagamento do tributo decorra de intervenção ou omissão de terceiro. Quanto ao artigo 135 do CTN, que trata também da matéria relativa a responsabilidade de terceiros, vale dizer que o STJ entende que este artigo deve ser aplicado nos casos má-fé, e dolo dos sócios. Deveria ser aplicado no caso de evasão e sonegação fiscal e assim, os sócios respondem pessoalmente pela dívida tributária. Deve-se desta forma, entender que este artigo 135, não se aplica no caso de mero inadimplemento e elisão fiscal. 4.3 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR INFRAÇÕES: artigos 136 ao 138 A responsabilidade tributária por infração, se funda na idéia de CULPA, responsabiliza-se quem quer que tenha praticado o ato ilícito e, por fim, desconsideram-se circunstâncias que excluam ou atenuem a punitividade. Sendo assim, a responsabilidade por infrações no direito tributário, é puramente OBJETIVA. A exemplo disto, tem-se que, se uma pessoa não emite Nota Fiscal, vai incidir sobre ela responsabilidade objetiva (independentemente da intenção do agente, aplicandose uma multa sobre essa conduta. É visto, por tanto, que o Código tributário adota a Responsabilidade Objetiva, visto que quem infringe normas tributárias é o responsável, independentemente de dolo ou culpa A infração fiscal é uma espécie sanção tributária instituída por entes que instituem o tributo, ou melhor, são instituídos por lei, federal, estadual, e municipal, ou seja, entes que possuem competência para tal. Necessário salientar, que a uma única exceção da responsabilidade ser PESSOAL do agente, são aquelas elencadas nos incisos do artigo 137 do CTN. Ocorre a personalização das penas tributárias, prevalecendo a responsabilidade pessoal do agente, ou seja, daquele que comete de fato a infração.

8 4.4 RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA POR SOLIDARIEDADE TRIBUTÁRIA PASSIVA: artigos 124 e 125. Os artigos 124 e 125 do CTN trata de solidariedade, esta por sua vez é PASSIVA, visto que, só se paga tributo a um único ente credor, se não se trataria de bi-tributação. A solidariedade passiva tributária, assim denominada por alguns autores, tais como Eduardo de Moraes Sabbag, dá-se quando cada um dos devedores solidários responde pelo todo quanto à obrigação tributária. De acordo com o que prevê o artigo 124. I do CTN, é verificado que trata de solidariedade Natural, visto que, são solidários as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, trata-se, por exemplo, de vários irmãos que são co-proprietários de um imóvel e pagam IPTU. Já o inciso II, do mesmo artigo- 124 CTN, trata de solidariedade Legal, visto que as pessoas são solidárias quando da imposição de lei, ou seja, as pessoas expressamente designadas por lei. Vale ressaltar que a Solidariedade Tributária Passiva não comporta benefício de ordem, ou seja, o Estado ao escolher um dos devedores para o pagamento do tributo, não leva em consideração a ordem de vocação. E por fim, se faz necessário demonstra os efeitos comuns da solidariedade, conforme disciplina Eduardo de Moraes Sabbag, confirmados e arrolados no artigo 125 do CTN: 1. O pagamento de um estende-se aos demais; 2. a isenção ou remissão, se não outorgados pessoalmente, estendem-se aos co-obrigadas; 3. a interrupção da prescrição também se estende a todos. 5. CONCLUSÃO: Diante de todo o exposto, pode-se afirmar com convicção, que a LEI pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa (pessoa que não tem relação direta com o fato gerador), excluindo a responsabilidade do contribuinte ou tributando-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da obrigação. Necessário salientar que, a regra é que o contribuinte tem o dever direto de pagar o tributo, e a exceção é o pagamento do tributo pelo responsável. No entanto, o que se tem notado nos dias atuais, é que essa exceção vem virando regra, em virtude das leis esparsas no ordenamento. Vale ressaltar, a condição necessária para a configuração da responsabilidade tributária, que é : Só pode haver responsabilidade atribuída a terceiros se a LEI determinar. Se for atribuída por decreto, será inconstitucional. A responsabilidade tributária, então, surge para facilitar a arrecadação do

9 tributo, como no exemplo das montadoras de carro. Foram feitas breves considerações a respeito dos tipos de responsabilidade tributária. Valendo ressaltar as aqui mencionadas: Responsabilidade por substituição e a responsabilidade por transferência. Esta última se sub-dividiu em: Responsabilidade por transferência dos sucessores, de terceiros, por infração e por último, a solidariedade tributária passiva. Visto que todas, como já afirmado surgem de lei, e possuem a função de facilitar, a fiscalização e a arrecadação dos tributos. Notas e observações: Em conjunto com Vanessa Bacilieri. Bacharelandas em direito das Faculdades Jorge Amado- Salvador Bibliografia: MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional - v. 2 (Artigos 96 a 138), São Paulo, Editora Atlas, MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário, 26.ª Edição, São Paulo, Malheiros, SABBAG, Eduardo de Moraes. Elementos do Direito. 5º ed. São Paulo, DPJ, VILLELA, Gilberto Etchaluz. A responsabilidade tributária. Porto Alegre : Livraria do Advogado, ALMEIDA, Cissa Maria. Responsabilidade tributária. Disponível em: <http://www.odireito.com/default.asp?secaoid=10&subsecao=1&conteudoid= &SubSecaoID=3>. Acesso em: 29/05/2006.

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