ISS Fixo Descaracterização do Regime Diferenciado de Recolhimento do ISS a partir da Análise do Instrumento de Constituição da Sociedade Profissional

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1 ISS Fixo Descaracterização do Regime Diferenciado de Recolhimento do ISS a partir da Análise do Instrumento de Constituição da Sociedade Profissional Modelo de Atuação I - Introdução O artigo 9º, 3º, do Decreto Lei nº 406/1968 possibilita que as sociedades profissionais de profissão regulamentada tenham um tratamento diferenciado das demais empresas sujeitas ao imposto sobre serviços ISS. Em regra, o ISS é calculado sobre o preço do serviço [1], contudo, com base no artigo 9º mencionado, algumas sociedades mantiveram o direito de recolher o imposto com base em uma regra distinta: a) por meio de alíquotas fixas ou variáveis, contanto que a tributação não ocorra sobre o valor pago a título de remuneração do próprio trabalho do profissional; e b) calculado em relação a cada profissional habilitado cujo serviço seja prestado em nome da sociedade. [2] Por sociedade de profissão regulamentada (chamada aqui simplificadamente de sociedade profissional) entende-se a reunião de pessoas com o propósito de, unidos em sociedade, otimizar a atuação profissional e os resultados auferidos com a prestação dos seus serviços. São exemplos destas sociedades as pessoas jurídicas formadas por médicos, as formadas por dentistas, as formadas por economistas, as formadas por contadores, as formadas por advogados, as formadas por engenheiros e as formadas por outros prestadores de serviços relacionados no artigo citado. O propósito deste trabalho é contribuir com os agentes do fisco municipal e demonstrar que, a partir do contrato social, podem ser identificados elementos que indicam se a sociedade se adequa ou não ao perfil exigido para a concessão da tributação fixa. II Elementos Extraídos das Cláusulas do Contrato Social II.1 A Habilitação Profissional Já na qualificação das partes é possível observar a habilitação profissional dos sócios. Se qualquer deles não puder exercer e se responsabilizar pessoalmente pelos serviços descritos no objeto da sociedade, isto é um indicativo de a empresa deve obedecer à regra geral de recolhimento do ISS. II.2 O Tipo de Sociedade Cláusula...resolvem entre si, na melhor forma de direito, e de pleno e comum acordo, constituir, como de fato constituído têm, uma sociedade empresária limitada, que se regerá conforme as cláusulas e condições seguintes... Uma sociedade de profissionais que opte por se constituir em sociedade empresária, assume que seus membros são empresários e, portanto,

2 sujeita a registro na Junta Comercial. Sem entrar no mérito de todas as formas de constituição da sociedade previstas no Código Civil, se os sócios convencionaram em se reunir em torno de uma sociedade deste tipo, obviamente o intuito que brota já no seu nascimento é empresarial [3] e, neste caso, o município poderá exigir o recolhimento mensal do ISS. II.3 A Responsabilidade dos Sócios Cláusula...A responsabilidade de cada sócio é restrita ao valor de suas quotas... Numa sociedade profissional a responsabilidade deve ser pessoal em relação ao trabalho executado por cada profissional. Esta exigência está intimamente ligada à habilitação profissional que vimos anteriormente, razão pela qual a sociedade empresária que ressalta em seu contrato que a responsabilidade perante terceiros fica restrita ao valor das quotas sociais de cada membro peca por omitir a responsabilidade pessoal sobre a execução do objeto social. Alguns contratos, às vezes por exigência dos respectivos conselhos reguladores da atividade, estabelecem a responsabilidade técnica somente a um profissional com exclusão dos demais, o que, juntamente com a responsabilidade limitada às quotas sociais de cada um, reforça a exigência do recolhimento mensal do ISS....Não havendo qualquer prova ou alegação de que a embargante tenha exercido atos de administração da sociedade comercial da qual figura como sócia cotista, não cabe atribuir-lhe qualquer responsabilidade pelo débito fiscal, porque a sociedade por quotas de responsabilidade limitada não é sociedade de pessoas, mas de capital, ficando assim afastada a aplicação do art. 134, VII, do CTN, na espécie aqui versada. Recurso improvido. (TJMG Proc /001(1) Rel. Juiz Brandão Texeira J ) (MINAS GERAIS, 2007, p.1). II.4 A Administração da Sociedade e a Retirada de Pro-labore Cláusula...A administração da sociedade caberá exclusivamente ao sócio fulano, com os poderes e atribuições de representação ativa e passiva na sociedade, judicial e extrajudicialmente, podendo praticar todos os atos compreendidos no objeto social... Cláusula...No exercício da administração, o administrador terá direito a uma retirada mensal a título de pro labore, cujo valor será definido de comum acordo entre os sócios. Algumas perguntas podem ser formuladas na análise das cláusulas com as características acima: a) o administrador presta serviços ou sua função é apenas de gerência do negócio? b) o sócio que não retira pro-labore atua também na prestação dos serviços disciplinada no objeto social ou participa apenas no recebimento de dividendos? c) se o sócio administrador pode praticar todos os atos compreendidos no objeto social, qual a participação dos demais na prestação dos serviços?

3 Estas questões possivelmente não poderão ser respondidas somente com a análise contratual, o que significa que a autoridade fiscal dependerá de outros instrumentos para sanar as dúvidas levantadas, seja através de notificação (intimação) para que a empresa preste mais informações ou de diligências para registro do que for informado/constatado in loco. II.5 A Admissão de Herdeiros ou Estranhos à Sociedade Cláusula...As quotas são indivisíveis e não poderão ser cedidas ou transferidas a terceiros sem o consentimento do(s) outro(s) sócio(s), a quem fica assegurado, em igualdade de condições e preço direito de preferência para a sua aquisição... Cláusula...Falecendo ou interditado qualquer sócio, a sociedade continuará sua atividade com os herdeiros ou sucessores. Não sendo possível ou inexistindo interesse destes ou do(s) sócio(s) remanescente(s), o valor de seus haveres será apurado e liquidado com base na situação patrimonial da sociedade, à data da resolução, verificada em balanço especialmente levantado. As cláusulas que se referem à entrada de terceiros na sociedade assumem certa importância na análise, posto que são elementos que indicam a relevância que o capital alcança na sociedade. As sociedades profissionais se caracterizam por ser uma associação de pessoas, razão pela qual a habilitação e o trabalho dos sócios são essenciais. Se as quotas sociais ou a admissão de herdeiros não faz referência à necessidade de habilitação daqueles novos integrantes da sociedade, essa omissão somada à qualificação inicial como sociedade empresária tornam-se motivos para que se decida pelo recolhimento mensal do ISS. II.6 A Adoção Supletiva das Regras das Sociedades Anônimas Cláusula...A sociedade será regida supletivamente pela Lei das Sociedades Anônimas... Ainda que a disposição contratual assuma a lei das sociedades anônimas (Lei nº 6.404/1976) como parâmetro somente para a solução de omissões ao contrato, isso não esconde o fato de que as sociedades anônimas são sociedades tipicamente mercantis e, em sendo assim, a sociedade profissional que opta por estabelecer no seu contrato social tal dispositivo reforça o seu perfil de empresarial....a sociedade limitada assume um caráter capitalista, intuitu pecuniae, quando ela não admite a contribuição em serviço para a formação do capital, enquanto que a sociedade simples, marcada pelo seu caráter pessoal, admite. Também ela é marcada pelo caráter capitalista quando os sócios nomeiam como administrador uma pessoa que não seja sócia, quando supletivamente se aplicam as normas da sociedade anônima e ainda, por basear a votação dos sócios conforme a participação de cada um no capital social... [4] Portanto, a sociedade profissional que admite tal cláusula também é passível de sujeição ao recolhimento mensal do ISS. III Destaque para as Sociedades de Advogados e as Sociedades de Contadores

4 Estas duas sociedades possuem algumas características que tornam a sua descaracterização como beneficiária do tratamento diferenciado um tanto mais complicada. III.1 Sociedade de Contadores Neste caso, a dificuldade está por conta daquelas optantes pelo Simples Nacional, regidos pela Lei Complementar nº 123/2006. O parágrafo 22-A do Art. 5º [5], embora defina alguns requisitos de ordem administrativa, confere a estas sociedades o direito de recolher o ISS fixo conforme determinado pela legislação municipal. A implicação de ordem prática é que, mesmo efetuando toda a análise contratual e se verifiquem determinadas hipóteses que descaracterizariam a sociedade, o fato é que o órgão tributário deverá considerar esta previsão legal na sua análise, sob pena de ver questionado seu procedimento agora com forte amparo em lei complementar. III.2 Sociedade de Advogados A dificuldade levantada quanto à sociedade de advogados se deve à sua própria forma, definida e regulada pela Lei nº 8.906/1994. A peculiaridade da sociedade de advogados se observa em alguns elementos que lhe são próprios: Registro - de modo diverso das sociedades em geral, o registro de constituição no próprio Conselho da Ordem é que lhe confere personalidade jurídica, não se dando nas juntas comerciais ou nos registros públicos das pessoas jurídicas como é de praxe. Atividade há proibição expressa que não admite o funcionamento de sociedades de advogados com forma ou características mercantis e atividades estranhas à advocacia. Habilitação não são registradas sociedades que inclua sócio não inscrito como advogado ou totalmente proibido de advogar. Responsabilidade dos Sócios a sociedade e o sócio respondem subsidiária e ilimitadamente pelos danos causados aos clientes. [6] Em suma, deve-se ficar bastante atento a estas particularidades, posto que não se trata de um assunto cujo encaminhamento possa ser negligenciado ou levado à conclusão amparado em uma motivação arrecadatória. Na verdade, a análise quanto à forma de recolhimento das sociedades profissionais deve ser feita de forma cuidadosa e, quando não for segura a conclusão com base nas características contratuais, o órgão tributário deve buscar amparo nos procedimentos investigatórios, incluindo as diligências nos estabelecimentos próprios e de terceiros onde supostamente os serviços sejam praticados.

5 Notas: [1] Lei Complementar nº 116/2003 Art. 7 o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço. [2] Decreto-Lei nº 406/1968 Art. 9º A base de cálculo do impôsto é o preço do serviço. 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o impôsto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho Quando os serviços a que se referem os iten s 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do 1, calculado em relação a cada profissi onal habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável. (Redação dada pela Lei Complementar nº 56, de 1987) [3] Julgados do Superior Tribunal de Justiça:...A Primeira Seção consolidou o entendimento de que "as sociedades uniprofissionais somente têm direito ao cálculo diferenciado do ISS, previsto no artigo 9º, parágrafo 3º, do Decreto-Lei nº 406/68, quando os serviços são prestados em caráter personalíssimo e, assim, prestados no próprio nome dos profissionais habilitados ou sócios, sob sua total e exclusiva responsabilidade pessoal e sem estrutura ou intuito empresarial" (EREsp /ES Julgado em 29/09/2010) 2. Segundo o artigo 966 do Código Civil, considera-se empresário aquele que exerce atividade econômica (com finalidade lucrativa) e organizada (com o concurso de mãode-obra, matéria-prima, capital e tecnologia) para a produção ou circulação de bens ou de serviços, não configurando atividade empresarial o exercício de profissão intelectual de natureza científica, literária ou artística, ainda que com o concurso de auxiliares ou colaboradores, que não constitua elemento de empresa. 3. A tributação diferenciada do ISS não se aplica à pessoa física ou jurídica cujo objeto social é o exercício de profissão intelectual como elemento integrante da atividade empresarial (vale dizer, o profissional liberal empresário e a sociedade empresária profissional). No caso, configurado o caráter empresarial da atividade desempenhada, fica afasta a incidência do artigo 9º, 1º e 3º, do Decreto-Lei 406/68. (RE nº RO 2007/ )...A alíquota fixa do ISS somente é devida às sociedades unipessoais integradas por profissionais que atuam com responsabilidade pessoal, não alcançando as sociedades empresariais, como as sociedades por quotas, cuja responsabilidade é limitada ao capital social... (AgRg no Ag / RO - Data do Julgamento 02/12/2010)...A decisão foi proferida com base na jurisprudência mansa e pacífica no sentido de que o benefício da alíquota fixa do ISS somente é devido às sociedades unipessoais integradas por profissionais que atuam com responsabilidade pessoal, não alcançando as sociedades empresariais, como as sociedades por quotas cuja responsabilidade é limitada ao capital social. 4. O Tribunal de origem, ao analisar a demanda, consignou de forma expressa, que "a contribuinte é uma sociedade civil por quotas de responsabilidade limitada" (fl. 330). 5. A orientação das Turmas que integram a Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de que, "nos termos do art. 9º, 3º, do DL 406/68, têm direito ao tratamento privilegiado do ISS as sociedades civis uniprofissionais, que tem por objeto a prestação de serviço especializado, com responsabilidade social e sem caráter empresarial. (AgRg no Ag /PR, 1ª

6 Turma, Rel. Min. Teoria Albino Zavascki, DJ de ; AgRg no REsp / SP - Data do Julgamento 26/10/2010)....As sociedades uniprofissionais somente têm direito ao cálculo diferenciado do ISS, previsto no artigo 9º, parágrafo 3º, do Decreto-Lei nº 406/68, quando os serviços são prestados em caráter personalíssimo e, assim, prestados no próprio nome dos profissionais habilitados ou sócios, sob sua total e exclusiva responsabilidade pessoal e sem estrutura ou intuito empresarial. 2. Precedente da Primeira Seção (AgRgEREsp nº /RS, da minha Relatoria, in DJe 25/11/2009). 3. Embargos de divergência rejeitados. (EREsp / ES - Data do Julgamento 29/09/2010)...Somente a sociedade uniprofissional, constituída nos termos da lei civil e que não ostente natureza empresarial, faz jus à composição da base de cálculo favorecida prevista no art. 9º, 3º do Decreto-lei 406/68. Precedentes. (REsp / MT - Data do Julgamento 22/06/2010) [4] ZANETTI, Robson. Manual da Sociedade Limitada. Curitiba, Juruá, p.21 [5] Lei Complementar nº 123/2006 Art. 18. O valor devido mensalmente pela microempresa e empresa de pequeno porte comercial, optante pelo Simples Nacional, será determinado mediante aplicação da tabela do Anexo I desta Lei Complementar.... 5º-B Sem prejuízo do disposto no 1º do art. 17 desta Lei Complementar, serão tributadas na forma do Anexo III desta Lei Complementar as seguintes atividades de prestação de serviços:...xiv escritórios de serviços contábeis, observado o disposto nos 22-B e 22-C deste artigo A. A atividade constante do inciso XIV do 5º-B deste artigo recolherá o ISS em valor fixo, na forma da legislação municipal. 22-B. Os escritórios de serviços contábeis, individualmente ou por meio de suas entidades representativas de classe, deverão: I promover atendimento gratuito relativo à inscrição, à opção de que trata o art. 18-A desta Lei Complementar e à primeira declaração anual simplificada da microempresa individual, podendo, para tanto, por meio de suas entidades representativas de classe, firmar convênios e acordos com a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, por intermédio dos seus órgãos vinculados; II - fornecer, na forma estabelecida pelo Comitê Gestor, resultados de pesquisas quantitativas e qualitativas relativas às microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional por eles atendidas; III - promover eventos de orientação fiscal, contábil e tributária para as microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional por eles atendidas. 22-C. Na hipótese de descumprimento das obrigações de que trata o 22-B deste artigo, o escritório será excluído do Simples Nacional, com efeitos a partir do mês subseqüente ao do descumprimento, na forma regulamentada pelo Comitê Gestor. (Incluído pela Lei Complementar nº 128, de 2008) (produção de efeitos: 1º de janeiro de 2009) [6] Lei nº 8.906/1994 Art. 15. Os advogados podem reunir-se em sociedade civil de prestação de serviço de advocacia, na forma disciplinada nesta lei e no regulamento geral. 1º A sociedade de advogados adquire personalidade jurídica com o registro aprovado dos seus atos constitutivos no Conselho Seccional da OAB em cuja base territorial tiver sede.... Art. 16. Não são admitidas a registro, nem podem funcionar, as sociedades de advogados que apresentem forma ou características mercantis, que adotem

7 denominação de fantasia, que realizem atividades estranhas à advocacia, que incluam sócio não inscrito como advogado ou totalmente proibido de advogar. 3º É proibido o registro, nos cartórios de registro civil de pessoas jurídicas e nas juntas comerciais, de sociedade que inclua, entre outras finalidades, a atividade de advocacia. Art. 17. Além da sociedade, o sócio responde subsidiária e ilimitadamente pelos danos causados aos clientes por ação ou omissão no exercício da advocacia, sem prejuízo da responsabilidade disciplinar em que possa incorrer.